Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 28 ноября 2019 г. N Ф03-4505/19 по делу N А73-12006/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 21 ноября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 ноября 2019 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Филимоновой Е.П.

Судей: Никитиной Т.Н., Черняк Л.М.

при участии: от индивидуального предпринимателя Дьякова Глеба Александровича: Князева В.В., представитель по доверенности от 15.03.2018; от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края: Лебедева А.А., представитель по доверенности от 29.12.2018 N 04-28/024313; от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: Лебедева А.А., представитель по доверенности от 09.01.2019 N 05-22/00007@; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю: Лебедева А.А., представитель по доверенности от 29.12.2018 N 04-31/020450;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Дьякова Глеба Александровича на решение от 13.02.2019, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2019 по делу N А73-12006/2018 Арбитражного суда Хабаровского края

по заявлению индивидуального предпринимателя Дьякова Глеба Александровича (ОГРНИП 304270328500212, ИНН 272700065455)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (ОГРН 1042700034585, ИНН 2703003087, адрес: 681000, Хабаровский край, г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Кирова, 68), Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (ОГРН 1042700168961, ИНН 2721121446, адрес: 680000, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Дзержинского, 41)

третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю (ОГРН 1042700204909, ИНН 2722045082, адрес: 680038, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. лейтенанта Шмидта, 40)

о признании недействительными решений

Индивидуальный предприниматель Дьяков Глеб Александрович (далее - ИП Дьяков Г.А., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (далее - инспекция, налоговый орган) от 30.03.2018 N 15-18/005646 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - управление) 06.07.2018 N 13-09/231/11475@ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 6 по Хабаровскому краю; межрайонная инспекция).

Решением суда от 13.02.2019, заявление предпринимателя удовлетворено частично. Оспариваемый ненормативный акт инспекции признан недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 210 792,96 руб., пеней, соответствующих данной сумме налога и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс). Суд, установив, что сумма реализации включает в себя, в том числе стоимость товара, облагаемого по ставке 10% (предприниматель осуществлял приобретение и реализацию товара, облагаемого как по ставке 18%, так и по ставке 10%), счёл неправомерным применение налоговым органом при расчете налоговой базы по НДС расчетного метода, исходя из ставки 18/118 ко всей выручке.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В суде апелляционной инстанции дело рассмотрено по жалобе предпринимателя на решение суда в части отказа в признании недействительным решения инспекции по эпизоду доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), НДС, а также пеней и штрафа, причитающихся на указанную сумму по мотиву необоснованного применения специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД, единый налог).

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2019 решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставлено без изменения.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, Дьяков Г.А. обратился с кассационной жалобой, поддержанной представителем в суде кассационной инстанции, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части и постановление апелляционного суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Приводит доводы об ошибочности выводов судов о том, что объект торговли, используемый предпринимателем для осуществления розничной торговли, является нестационарным, а также о том, что Дьяков Г.А. осуществляет деятельность по реализации товаров по образцам и каталогам, к которой не применяется специальный налоговый режим в виде уплаты ЕНВД. Ссылается на искажение судом показаний свидетелей в пользу налогового органа; необоснованность отказа в удовлетворении ходатайства о допросе свидетелей Милых Т.В., Дроздова Д.В., Егорова Д.А., Елхова Д.А., Елхова А.Ю., Пушкина Е.В., Семенихина Г.В., Дронова Д.В.; неправомерность допроса инспекцией свидетелей в период действия приостановления проведения налоговой проверки; неверное определение налоговой базы по НДС на основе первичных документов, полагая, что налоговые обязательства подлежали определению расчетным методом на основании подпункта 7 статьи 31 Налогового кодекса

Считает необоснованным привлечение предпринимателя к ответственности в виде взыскания недоимки по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), НДС, пеней и штрафа. По его мнению, на 01.08.2018 истек срок давности взыскания недоимок (пеней, штрафов) за 2014 год; незаконное приостановление проверки не должно исключаться из сроков проведения проверки. Указывает на то, что при проведении в 2004 году выездной налоговой проверки за период 2001года при реализации аналогичного товара в том же помещении инспекцией не были установлены нарушения в применении налогоплательщиком ЕНВД.

Также ссылается на неустановление судом размера пени и штрафа, подлежащих начислению на НДС в сумме 2 406 392,04 руб., представив в суд кассационной инстанции в качестве возражений на письменные объяснения налоговых органов, поступивших в электронном виде, контррасчёт Дьякова Г.А., указывая на излишнее начисление пеней на недоимку 2014 года, сроки давности взыскания которой истекли.

Поскольку суду округа законодатель не предоставил полномочия по оценке доказательств, не являвшихся предметом исследования при рассмотрении спора по существу, а равно установлению иных фактических обстоятельств дела (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ), поэтому светокопия составленного по состоянию на 01.03.2014 технического паспорта, приложенная к кассационной жалобе, подлежит возврату, но в адрес заявителя не направляется по причине поступления в электронном виде.

Кроме этого, представителем заявлено устное ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств: писем Межрайонной ИФНС России N 6 по Хабаровскому краю от 11.10.2019 N 482 и от 30.08.2019 N 18-27/013943, справки N 1931886 о состоянии расчётов по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам организаций и индивидуальных предпринимателей по состоянию на 26.08.2019.

Рассмотрев заявленное ходатайство, выслушав мнение представителя налоговых органов, руководствуясь статьёй 286 АПК РФ, предусматривающей полномочия суда кассационной инстанции, Арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для удовлетворения заявленного ходатайства, в связи с чем вышеупомянутые документы на семи листах подлежат возврату заявителю.

Налоговые органы в отзыве на кассационную жалобу, объяснениях по делу, а также их представители в суде кассационной инстанции против доводов жалобы возражали, просили судебные акты оставить без изменения как соответствующие действующему законодательству и обстоятельствам дела.

Проверив в порядке и пределах статей 28, 286 АПК РФ и, исходя из доводов кассационной жалобы, правильность применения судами обеих инстанций норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, в ходе которой выявлены факты нарушения налогового законодательства, отражённые в акте от 19.02.2018 N 15-18/01382дсп.

Рассмотрев акт проверки, возражения налогоплательщика и иные материалы проверки, инспекцией принято решение от 30.03.2018 N 15-18/005646 о привлечении ИП Дьякова Г.А. к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафов в сумме 776 348 руб. за неуплату НДС и в сумме 1 106 412 руб. за неуплату НДФЛ. Этим же решением предпринимателю доначислены и предложены к уплате НДС в сумме 2 617 185 руб. и НДФЛ в сумме 2 766 031 руб., исчислены пени в размере 704 728 руб. за несвоевременную уплату НДС и в размере 535 188 руб. за несвоевременную уплату НДФЛ, предложено уменьшить ЕНВД, исчисленный в завышенных размерах в сумме 260 148 руб.

Основанием для доначисления оспариваемых налогов, пеней и штрафов послужил вывод инспекции о том, что деятельность предпринимателя "розничная торговля по образцам, вне стационарной торговой сети" не подпадает под действие специального налогового режима в виде ЕНВД.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 06.07.2018 N 13-09/14475@, принятым в порядке пункта 3 статьи 140 Налогового кодекса, апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Отказывая в удовлетворении требования, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь нормами законодательства о налогах и сборах, пришли к выводу о законности решения инспекции в обжалуемой части.

Выводы судов являются правильными.

В силу подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса система налогообложения в виде ЕНВД может применяться, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли и розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Абзац 12 статьи 346.27 Налогового кодекса устанавливает, что розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети.

Применительно к рассматриваемой ситуации, для подтверждения права предпринимателя на применение ЕНВД необходимо установить, что вся совокупность услуг, непосредственно осуществлялась через объект стационарной торговой сети.

Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны (абзац 14 статьи 346.27 Кодекса).

Магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже (абзацы 26 статьи 346.27 НК РФ).

Павильоном признается строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест (абзац 27 статьи 346.27 Кодекса).

Под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала.

Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов (абзац 22 статьи 346.27 Налогового кодекса).

Функциональное предназначение зданий (сооружений) определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, к которым согласно абзацу 24 статьи 346.27 Налогового кодекса относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Как установлено судом, в проверяемом периоде ИП Дьяков Г.А. являлся дистрибьютором продукции ООО "Кока-Кола Эйч Би Си Евразия" (напитков в ассортименте) и для осуществления розничной торговли по договорам аренды от 01.09.2013 N 17/13-14 и от 01.01.2016 N 3/16 арендовал у ООО "Торговый дом "Гранд" часть нежилого помещения (площадью 22.8 кв. м. в 2014-2015 годах, 27,55 кв. м. - в 2016 г.), поименованного в договоре как торговый зал, расположенный по адресу: г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Павловского, 16.

Вместе с тем, по данным кадастрового учета, земельный участок с кадастровым номером 27:22:0011301:619, расположенный по вышеуказанному адресу и зарегистрированный 23.03.2010 за ООО "Торговый дом "Гранд", предназначен для размещения объектов промышленности (административно-бытового корпуса, цеха железобетонных изделий, цеха мельничного); исходя из технического паспорта по состоянию на 30.08.2012, представленного к вышеуказанным договорам аренды, помещение расположено в здании административно - бытового корпуса по адресу: г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Павловского, 16, то есть назначение и вид использования здания - административно-бытовой корпус.

Из экспликации к поэтажному плану здания административно-бытового корпуса не усматривается наличие в нем торговых залов, а назначение арендованного заявителем помещения указано как кабинет. В ходе осмотра территории и помещений ООО "Торговый дом "Гранд", используемых налогоплательщиком для извлечения дохода, установлено, что внутри административного здания на первом этаже имеется вывеска "Торговый зал", указан режим работы ИП Щипакин А.А. и ИП Дьяков Г.А.; в помещении торгового зала расположены рабочие места операторов, оборудованные компьютерами, окно кассира-операциониста, а также две стеклянные витрины, в одной из которых размещены напитки в бутылках, представленные в единичном экземпляре; согласно информации для потребителей, размещенной на нижней полке витрины, деятельность по реализации представленного на витрине товара осуществляется ИП Щипакиным А.А.; вход в "торговый зал" осуществляется через центральный вход административного здания; вывески ИП Дьякова А.Г. на территории и непосредственно в здании отсутствуют.

Из свидетельских показаний суды установили, что в проверяемом периоде в торговом зале находились рабочие места операторов (оборудованные стойкой, компьютерами и принтерами), имелось окно в помещение кассира, сейф, а также размещалась стеклянная витрина с образцами (по одной бутылке) всего ассортимента товаров (напитков "Кока-Кола", "Фанта", "Спрайт" и др.) ИП Дьякова Г.А.; каждый образец товара имел ценник; прилавков и иного торгового оборудования не имелось; в этом помещении операторы торгового зала выписывали товарные накладные, счета-фактуры, приходные кассовые ордера для оптовых покупателей; в торговом зале частным лицам, с которыми не были заключены договоры поставки, выписывались товарные чеки и складские накладные, в которых отражался перечень товаров, их цена и количество; покупатель оплачивал товар в кассе, кассир пробивал чек по первому отделу (розница) и ставил штамп "Оплачено" на складской накладной - далее оператор торгового зала связывался с кладовщиком по телефону и диктовал наименование и количество товаров, которое необходимо принести в торговый зал, либо лично относил накладную на склад; товары для частных лиц отгружались со склада и доставлялись грузчиками в торговый зал административного здания или за ворота склада.

В ходе осмотра помещений, используемых налогоплательщиком для осуществления предпринимательской деятельности (протокол осмотра от 14.07.2017) выявлено, что из административного здания имеется выход в складские помещения, используемые для хранения товара, реализуемого в розницу (склад розничной торговли); в здании склада имеется металлическая перегородка из сетки рабица, разделяющая склад на две зоны.

С учетом фактических обстоятельств, а также положений вышеупомянутых правовых норм, суды обеих инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что предприниматель осуществлял реализацию товаров по образцам вне стационарной торговой сети, в отношении которой не может быть применен специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

Рассматривая довод предпринимателя о том, что инспекция по результатам выездной проверки не установила действительную налоговую обязанность предпринимателя, суды обоснованно исходили из следующего.

Проверяя доначисление НДФЛ, суды, учитывая положения статей 207, 209, 210 Налогового кодекса, пришли к выводу о правомерности определения инспекцией суммы доходов, полученных налогоплательщиком от осуществления предпринимательской деятельности, на основании первичных документов, представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки.

При расчете суммы НДФЛ, подлежащей доначислению, налоговым органом определена расчетная стоимость приобретенных, оплаченных и реализованных товаров, подлежащая вычету в связи с переводом на иной режим налогообложения; определены суммы расходов на оплату труда и страховых взносов; определены суммы прочих расходов (в том числе амортизация).

На основании обоснованно произведенных инспекцией расчетов, сумма заниженного НДФЛ составила 2 766 031 руб., на которую произведено начисление пени (расчет произведен на основании доначисленных при проверке сумм налога, представленных налоговых деклараций, с учетом суммы уплаченных налогов и авансовых платежей), а также начислен штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Проверяя доначисление НДС, суды, основываясь на положениях статей 146, 153, 154, 168 НК РФ, пришли к выводу о правомерности определения инспекцией суммы НДС, расчетным методом по ставке 18/118, за исключением НДС в сумме составляет 210 792,95 руб., исчисленного в завышенном размере по причине не применения ставки 10%.

Доказательства, опровергающие установленные инспекцией финансовые показатели налогоплательщика за проверенный период, в материалах дела отсутствуют.

Штрафные санкции, примененные налоговым органом, соответствуют требованиям пункта 3 статьи 122 НК РФ, оснований для освобождения либо уменьшения размера штрафных санкций, в том числе наличие смягчающих обстоятельств с учетом положений статьи 112 НК РФ, суды не установили.

Доводы кассационной жалобы об осуществлении предпринимателем в проверяемом периоде розничной торговли; о неправомерном допросе свидетелей в период приостановления проведения налоговой проверки предпринимателя; о том, что налоговым органом не учтены сроки давности привлечения к налоговой ответственности, в результате чего последним неверно исчислены пени по НДС в размере 38 646,55 руб., неправомерно недоимка в сумме 810 306 руб. и штраф за неуплату налогов, обязанность по уплате которых возникла до 30.03.2015, являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку.

Отклоняя довод предпринимателя о том, что протоколы допросов свидетелей являются недопустимыми доказательствами, суды обеих инстанций, руководствуясь положениями НК РФ, абзацем 4 пункта 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N57), правомерно исходили из того, что в период приостановления проведения выездной налоговой проверки налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у налогоплательщика документов.

Отклоняя доводы предпринимателя о пропуске срока давности привлечения к налоговой ответственности, установленного статьей 113 НК РФ по НДС за 4 квартал 2014 и более поздние периоды, по НДФЛ за 2014-2016, суды правомерно исходили из следующего.

В пункте 15 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 разъяснено, что в силу пункта 1 статьи 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 Кодекса, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение. При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 31.08.2015 N 305-КГ15-9866, пункт 1 статьи 113 Налогового кодекса предоставляет налогоплательщикам (плательщикам сборов, налоговым агентам) гарантию их прав не быть подвергнутыми налоговым санкциям (привлеченными к налоговой ответственности) за совершение налогового правонарушения по истечении трех лет (срока давности), однако, оно не распространяет свое действие на суммы доначисленных налогов и начисленных пеней.

При таких обстоятельствах выводы судов о правомерности доначисления налогоплательщику спорных сумм налогов, соответствующих пеней и привлечения его к налоговой ответственности в виде наложения соответствующих степени налоговых правонарушений штрафных санкций, являются обоснованными, подтверждаются имеющимися в материалах дела доказательствами.

Все доводы предпринимателя, изложенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о существенном нарушении судами норм материального права, являлись предметом исследования и всестороннего рассмотрения судами первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены по мотиву неосновательности, поскольку при проверке материалов дела не нашли своего подтверждения. При этом судебными инстанциями со ссылкой на имеющиеся в деле документы подробным образом аргументированы сделанные выводы.

В силу отсутствия оснований, предусмотренных частями 1 - 4 статьи 288 АПК РФ, обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 13.02.2019 в обжалуемой части, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2019 по делу N А73-12006/2018 Арбитражного суда Хабаровского края оставить без изменения кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.