Справка

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д., судей Асмыковича А.В. и Корабухиной Л.И.

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Вологодской области Поклонцевой О.В. (доверенность от 28.04.2009),

рассмотрев 08.02.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу предпринимателя Щербакова Алексея Валериевича на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2009 по делу N А13-2588/2009 (судьи Осокина Н.Н., Мурахина Н.В., Чельцова Н.С.),

установил:

Индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность без образования юридического лица, Щербаков Алексей Валериевич обратился в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Вологодской области (далее - инспекция) от 26.09.2008 N 32 в части доначисления 64 647 руб. 68 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 41 700 руб. 24 коп. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 29 467 руб. 75 коп. единого социального налога (далее - ЕСН), а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

В судебном заседании представитель предпринимателя уточнил заявленные требования и не оспаривает доначисление ему НДФЛ и ЕСН за 2004 год, а за 2005 год доначисление 357 руб. 05 коп. НДФЛ и 98 руб. 89 коп. ЕСН. Предприниматель также не оспаривает установленный в ходе налоговой проверки факт завышения налогооблагаемой базы по ЕСН и НДФЛ за 2006 год. Уточнение заявленных требований принято судом.

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 16.07.2009 оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления 57 738 руб. 80 коп. НДС, 41 700 руб. 24 коп. НДФЛ, 29 467 руб. 70 коп. ЕСН, а также соответствующих этим суммам налогов пеней и штрафов.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2009 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения инспекции от 26.09.2008 N 32 относительно доначисления 57 738 руб. 80 коп. НДС, 41 700 руб. 24 коп. НДФЛ, 29 467 руб. 70 коп. ЕСН, а также соответствующих сумм пеней и штрафов. Апелляционный суд отказал предпринимателю Щербакову А.В. в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции в указанной части. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Щербаков А.В., ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление от 16.09.2009, решение суда от 16.07.2009 оставить без изменений. Податель жалобы ссылается на неправомерность вывода суда апелляционной инстанции об "установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей и утилизации товара", поскольку указанные обстоятельства не были установлены в ходе налоговой проверки и не являются предметом разбирательства по настоящему делу. По мнению подателя жалобы, апелляционный суд вышел за пределы рассмотрения дела, установленные статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить в силе постановление суда апелляционной инстанции как законное и обоснованное.

В судебном заседании представитель инспекции возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие предпринимателя, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) предпринимателем в бюджет налогов и сборов в том числе НДФЛ и ЕСН за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, НДС за период с 01.01.2005 по 30.09.2007.

По результатам проверки инспекция составила акт от 25.08.2008 N 32 и приняла решение от 26.09.2008 N 32 о привлечении предпринимателя Щербакова А.В. к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафов за неполную уплату НДФЛ в сумме 8411 руб. 46 коп., за неполную уплату ЕСН в сумме 5913 руб. 33 коп., за неполную уплату НДС в сумме 12 929 руб. 54 коп. Данным решением предпринимателю также доначислено и предложено уплатить 52 148 руб. 57 коп. НДФЛ, 39 813 руб. 17 коп. ЕСН и 64 647 руб. 68 коп. НДС, а также начислены пени в общей сумме 38 448 руб. 88 коп.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предприниматель Щербаков А.В. осуществляет торгово-закупочную деятельность (оптовую торговлю товарами бытовой химии) и применяет общую систему налогообложения. Инспекция выявила, что предприниматель учитывал для целей исчисления НДФЛ за 2004 и 2005 годы в составе расходов всю стоимость приобретенных и оплаченных товаров, а не только ту ее часть, которая приходилась на долю реализованных товаров, от которых получен доход в отчетном налоговом периоде. При арифметическом подсчете количества товара, приобретенного у поставщиков, инспекцией выявлено расхождение с количеством товара, реализованного покупателям. Так, в 2005 году предпринимателем приобретен, оплачен и включен в состав материальных расходов товар на сумму 534 217 руб. 32 коп. (счет-фактура от 09.12.2005 N 852), при том, что доход, полученный от реализации этого товара в отчетном налоговом периоде составил 133 932 руб. 93 коп. На основании изложенного инспекцией сделан вывод о завышении предпринимателем Щербаковым А.В. в 2005 году сумм расходов, списываемых на затраты, на 400 284 руб. 39 коп. Данная сумма уменьшена инспекцией на 76 766 руб. 75 коп. - иные затраты по приобретению продукции в 2004 году, реализованной в 2005 году. При таких обстоятельствах занижение налоговой базы по НДФЛ за 2005 год составило 323 517 руб. 64 коп. Выявленные нарушения послужили инспекции основанием для доначисления предпринимателю НДФЛ за 2005 год в сумме 42 057 руб. 29 коп. Поскольку налогооблагаемая база по ЕСН совпадает с налогооблагаемой базой по НДФЛ, то инспекцией также сделан вывод о занижении предпринимателем налоговой базы по ЕСН в той же сумме и за тот же налоговый период. В результате налогоплательщику доначислен ЕСН за 2005 год в сумме 29 566 руб. 64 коп. Кроме того, инспекция выявила, что общество с ограниченной ответственностью "Три-С" (Продавец) и предприниматель Щербаков А.В. (Покупатель) заключили договор купли-продажи от 01.01.2005 N 05 по условиям которого Продавец обязуется поставить товар в ассортименте, количестве и в сроки согласованные сторонами, а Покупатель обязуется принять и оплатить поставленный товар для использования его в целях дальнейшей реализации. Согласие сторон оформляется путем составления и подписания товароотгрузочных документов (пункт 1.1 договора). По счету-фактуре от 09.12.2005 N 852 Продавец поставил Покупателю товар на общую сумму 630 376 руб. 50 коп. (в том числе НДС - 96 159 руб. 18 коп.). При исчислении НДС предприниматель заявил в составе налоговых вычетов всю сумму налога, предъявленную ему по счету-фактуре от 09.12.2005 N 852 (96 159 руб. 18 коп.). В то же время инспекцией установлено, что предприниматель вернул Продавцу часть товара, поставленного по указанному счету-фактуре на общую сумму 423 801 руб. 49 коп. (в том числе НДС - 64 647 руб. 68 коп.), ввиду его ненадлежащего качества (брак, бой). Инспекцией сделан вывод об отсутствии оснований для применения вычетов по НДС в отношении возвращенного товара, а следовательно неправомерном заявлении предпринимателем налогового вычета по НДС за IV квартал 2005 года в сумме 64 647 руб. 68 коп.

Управление Федеральной налоговой службы по Вологодской области решением от 29.12.2008 N 267 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу предпринимателя на решение инспекции от 26.09.2008 N 32.

Предприниматель Щербаков А.В., считая решение инспекции от 26.09.2008 N 32 частично недействительным, обратился с заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции признал обоснованным довод предпринимателя о включении в состав материальные расходов 320 771 руб. 13 коп. - стоимости бракованной и иной, не подлежащей реализации продукции по товарной накладной от 09.12.2005 N 852. Данный вывод суда мотивирован тем, что оспариваемое решение не содержит каких-либо претензий к оформлению указанной товарной накладной, а затраты предпринимателя связаны с осуществляемой им деятельностью. При таких обстоятельствах судом сделан вывод о том, что предприниматель правомерно учел в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, потери от боя и брака товарно-материальных ценностей. Суд также установил, что оплата стоимости товара в сумме 630 376 руб. 50 коп. (в том числе НДС - 96 159 руб. 18 коп.) по счету-фактуре от 09.12.2005 N 852, полностью включена предпринимателем в книгу покупок за 2005 год, поэтому сумма уплаченного НДС обоснованно заявлена к вычету в декларации за IV квартал 2005 года в части 57 738 руб. 80 коп. Суд отклонил довод налогового органа о неправомерном заявлении к вычету НДС, в части нереализованного в 2005 году товара, сославшись на представление предпринимателем налоговому органу доказательств выявления недостачи, выявления и учета бракованных товаров, уничтожения бракованной продукции. Суд также учел соблюдение предпринимателем всех условий для принятия указанной суммы НДС к вычету - наличия счета-фактуры, оплаты и оприходования товара. Отклоняя довод предпринимателя о правомерном включении в состав налоговых вычетов 6908 руб. 88 коп. НДС, связанного с недостачей товара на общую сумму 45 291 руб. 56 коп., суд указал на отсутствие доказательств того, что предприниматель приобретал товар на указанную сумму, принимал его к учету, а также вел претензионную работу с поставщиком.

Апелляционный суд отклонил как недоказанный довод предпринимателя о количестве и стоимости бракованной продукции, а также продукции с боем, поступившей в его адрес по товарной накладной от 09.12.2005 N 852. При этом суд сослался на расхождения и противоречия в представленных предпринимателем документах. Поскольку иных доказательств предприниматель не представил, то апелляционный суд отменил решение суда в части удовлетворения требований заявителя.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации. Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ предусмотрено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисляют и уплачивают налог с сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности. В силу пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Как указано в пункте 5 статьи 244 НК РФ, расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ. В силу пункта 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми считаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, основанием для учета произведенных налогоплательщиком расходов в целях уменьшения налоговой базы при исчислении НДФЛ и ЕСН является документальное подтверждение этих реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 названного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, является счет-фактура.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что предприниматель Щербаков А.В. приобрел у общества с ограниченной ответственностью "Три-С" товар на сумму 630 376 руб. 50 коп. (в том числе НДС - 96 159 руб. 18 коп.), на оплату которого выставлен счет-фактура от 09.12.2008 N 852. Согласно названному счету и товарной накладной от 09.12.2008 N 852 предпринимателю отгружаются товары парфюмерии в количестве 5772 штуки. При приемке данного товара предпринимателем был установлен бой, брак и недостача товара.

Апелляционный суд в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ исследовал и оценил доказательства, представленные предпринимателем в подтверждение фактов боя, брака и недостачи товара.

Суд в частности установил, что в акте об установлении расхождения по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей от 11.12.2005 полностью отсутствуют данные о наименовании, единицах измерения, количестве, цене и стоимости товара, который значится по документам поставщика. Также отсутствуют данные о том, какой именно товар был принят, в каком количестве, по какой цене, а также данные о количестве брака, боя и недостачи данного товара и его стоимости. Кроме того, согласно акту от 11.12.2005 комиссией при приемке товара по счету-фактуре от 09.12.2008 N 852 фактически было установлено расхождение только по количеству поступившего товара, а именно вместо 5772 штук товара поступило 1953 штуки товара. Данные о наличии брака или боя товара в данном акте отсутствуют. Кроме того, в акте от 11.12.2008 предприниматель не указал данные о том, кем доставлялся на его склад приобретенный у общества с ограниченной ответственностью "Три-С" товар по указанной накладной и по чьей вине произошел бой товара. Суд апелляционной инстанции также отклонил в качестве надлежащего доказательства представленное предпринимателем Щербаковым А.В. приложение к акту от 11.12.2005, так как его составление не предусмотрено формой N ТОРГ-2. Кроме того, в акте от 11.12.2005 отсутствуют какие-либо ссылки на наличие данного приложения. В то же время согласно приложению к акту при приемке предпринимателем было установлено наличие 1998 штук товара, брак 1572 штуки товара, бой 1787 штук товара, а также недостача 640 штук товара. Исходя из этого общее количество товара должно было по документам поставщика составлять 5997 штук товара, что противоречит товарной накладной и счету-фактуре от 09.12.2008 N 852, а также данным, указанным в таблице о расхождении по количеству мест на странице 2 акта от 11.12.2008. Также из приложения к акту следует, что стоимость неповрежденного товара с учетом НДС составила 206 815 руб. 01 коп., стоимость бракованного товара с учетом налога - 257 600 руб. 88 коп., стоимость товара, подвергшегося бою, с учетом налога - 120 909 руб.05 коп., а также имела место недостача на сумму 45 291 руб. 56 коп. В связи с чем общая стоимость товара согласно приложению составляет 630 616 руб. 50 коп. с учетом НДС, что не соответствует сумме товара с налогом, предъявленного к оплате на основании накладной и счета-фактуры от 09.12.2008 N 852 (630 376 руб. 50 коп.). Как следует из постановления апелляционного суда, при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции представитель предпринимателя не мог пояснить, кем доставлялся товар на склад предпринимателя и на основании какой товарно-транспортной накладной. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции обоснованно указал на невозможность установления, на основании чего предпринимателем сделан вывод о том, что в его адрес поступило 1572 штуки бракованного товара, который не может быть в дальнейшем реализован, а подлежит утилизации. Таким образом является правомерным вывод апелляционного суда о том, что предприниматель документально не подтвердил, что по накладной от 09.12.2008 N 852 в его адрес поступил бракованный товар на сумму 257 600 руб. 88 коп. и произошел бой товара на сумму 120 909 руб. 05 коп. (с учетом налога). Поэтому предприниматель необоснованно отнес на расходы указанные суммы стоимости бракованного товара, а также товара с боем.

Довод заявителя о том, что суд апелляционной инстанции, давая оценку обстоятельствам спора, вышел за пределы рассмотрения дела, установленные статьей 268 АПК РФ, необоснован и не может быть принят во внимание судом кассационной инстанции, поскольку согласно части 1 статьи 268 АПК РФ арбитражный суд в порядке апелляционного производства повторно рассматривает дело по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам.

Суд апелляционной инстанции в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ исследовал и оценил представленные предпринимателем первичные документы (товарную накладную и счет-фактуру от 09.12.2008 N 852, договор от 01.01.2005 N 05, акт от 11.12.2005). На эти документы предприниматель ссылался в заявлении поданном в арбитражный суд (том дела 1, лист 9) и представил эти документы суду. Инспекция также дала оценку этим документам в решении от 26.09.2008 N 32, в связи с возражениями предпринимателя на акт проверки (том дела 1, листы 44-46).

В кассационной жалобе предприниматель доказательно не опровергает выводы суда апелляционной инстанции, а лишь ссылается на несоблюдение апелляционным судом статьи 268 АПК РФ. Вместе с тем, суд кассационной инстанции считает, что в данном случает предприниматель обязан доказать правомерность отнесения на расходы указанных сумм брака и боя товара, как обстоятельств на которые он ссылается в обоснование своих требований и возражений.

Доводы заявителя не подтверждают неправильного применения судом апелляционной инстанции норм процессуального и материального права и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2009 по делу N А13-2588/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, Щербакова Алексея Валериевича - без удовлетворения.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 февраля 2010 г. N Ф07-12354/2009 по делу N А13-2588/2009

Текст постановления предоставлен Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа по договору об информационно-правовом сотрудничестве

Документ приводится с сохранением орфографии и пунктуации источника