Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 1 августа 2008 г. N А72-8549/07 Деятельность организаций по предоставлению персонала сторонним организациям признана в российском налоговом законодательстве. Таким образом, признать договор о предоставлении персонала ничтожным в силу несоответствия закону нельзя. При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали правовые основания доначисления ЕСН, соответствующих сумм пени и штрафа (извлечение)

Справка

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дворцовый ряд-МС", город Ульяновск,

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 25.03.2008 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2008 по делу N А72-8549/07,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дворцовый ряд-МС", город Ульяновск, к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Засвияжскому району города Ульяновска о признании недействительным решения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Дворцовый ряд-МС", город Ульяновск (далее - общество, заявитель, ОАО "Дворцовый ряд-МС") обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Засвияжскому району города Ульяновска (далее - инспекция, налоговый орган) от 26.12.2007 N 16-14-25/225 в части взыскания налога на прибыль в сумме 744417 рублей, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2808184 рублей, единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 12260981 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС) в сумме 6602067 рублей, в части соответствующих сумм пени и санкций.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 25.03.2008 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части взыскания налога на прибыль в сумме 744417 рублей, НДС в сумме 2808184 рублей, соответствующих сумм пени и санкций. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2008 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество обжалует решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций только в части отказа в удовлетворении заявленных требований по неправомерному начислению единого социального налога в сумме 12260981 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 6602067 рублей, соответствующих сумм пени и санкций.

В отзыве инспекция просит ранее принятые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в ходе судебного заседания был объявлен перерыв до 01.08.2008 на 9 часов 00 минут.

Судебная коллегия кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и, проверив в соответствии с пунктом 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленного обществом требования по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается и установлено судами обеих инстанций, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки соблюдения заявителем законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, принял решение N 16-14-25/225 от 26.12.2007, которым налоговый орган в том числе начислил ЕСН в сумме 12260981 рублей, страховых взносов на ОПС в сумме 6602067 рублей, соответствующие суммы пени и санкции.

Основанием для принятия оспариваемого решения в данной части явилось следующее.

Как указано в решении налогового органа, ООО "Дворцовый ряд-МС" заключило договора об оказании услуг по предоставлению персонала для осуществления им своей производственной деятельности со следующими организациями: ООО "Экосам-1" ИНН 7326020406, ООО "Экосам-2" ИНН 7326020598, ООО "Экосам-3" ИНН 7326020608, ООО "Экосам-4" ИНН 7326020750, ООО "Экосам-5" ИНН 7326020767, ООО "Экосам-6" ИНН 7326021231, ООО "Экосам-7" ИНН 7326021418, ООО "Экосам-8" ИНН 7326021425, ООО "Экосам-9" ИНН 7326021898, ООО "Экосам-10" ИНН 7326022059, ООО "Экосам-11" ИНН 7326024546, ООО "Экосам-12" ИНН 7326024747, ООО "Экосам-13" ИНН 7326025042, ООО "Экосам-14" ИНН 7326025596.

Все предприятия зарегистрированы по одному юридическому адресу: г. Ульяновск, пр. Гая, 100. По данному адресу так же было зарегистрировано ООО "Дворцовый ряд-МС".

Иной деятельности, кроме предоставления персонала ООО "Дворцовый ряд-МС" организации не осуществляли.

По мнению проверяющих, совершенные ООО "Дворцовый ряд-МС" и его контрагентами сделки не подтверждают наличия иной деловой цели, кроме как связанной с получением необоснованного освобождения от уплаты единого социального налога. Все они платят минимальный налог по упрощенной системе налогообложения.

В ходе проверки установлено, что присутствует минимизация налоговой базы по единому социальному налогу.

При условии заключения трудовых договоров ООО "Дворцовый ряд-МС" самостоятельно, без привлечения организации по предоставлению персонала вышеуказанных контрагентов следовало уплатить ЕСН в сумме 13778830 рублей с налоговой базы 52995500 рублей, которые с целью ухода от налогообложения ЕСН ООО "Дворцовый ряд-МС" переквалифицировало как стоимость услуг по договорам по предоставлению услуг по персоналу, включив в расходы уменьшающую сумму доходов, когда это ничто иное как оплата труда работников ООО "Дворцовый ряд-МС", которые являются физическими лицами.

Таким образом, как считает инспекция, имеются признаки необоснованного получения налоговой выгоды, неуплаты ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу о подтверждении доводов инспекции материалами дела и соответствии их требованиям действующего законодательства. При этом суды исходили из того, что применение аутсорсинга носило в рассматриваемом случае формальный характер, ООО "Дворцовый ряд-МС" систематически, на длительные сроки привлекает значительное количество работников, выполняющих работу по основному виду деятельности налогоплательщика.

Создание обществом схемы уклонения от уплаты ЕСН подтверждается также отсутствием у обществ "Экосам-1"-"Экосам-12", "Дэкосам-1"-"Дэкосам-3", иных целей, кроме реализации данной схемы, доказательств совершения каких-либо действий по подбору, обучению персонала, накладных расходов, получением денежных средств исключительно от налогоплательщика.

Между тем суды, поддерживая позицию налогового органа, в нарушение положений части 4 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основывались исключительно на доводах решения инспекции, не проверив соответствие этих доводов как фактическим обстоятельствам дела, так и нормам действующего налогового законодательства.

В соответствии со статями 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Однако в нарушение пункта 8 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации Российской Федерации решение инспекции не содержит ссылок на нормы Налогового кодекса Российской Федерации, нарушенных налогоплательщиком.

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду подпункт 8 пункта 3 стати 100 НК РФ

В соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

В тоже время, свобода договора, предусмотренная данными нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, не означает право сторон предусматривать в договоре то, что не соответствует действительному экономическому смыслу договора. В договоре должны отражаться реально существующие отношения между сторонами сделки.

Судами как первой, так и апелляционной инстанций установлено, что договора общества с третьими лицами о предоставлении персонала содержат все существенные условия: предмет договора, стоимость услуг, порядок оплаты, права и обязанности сторон, условия предоставления персонала, срок действия, что отвечает требованиям гражданско-правового договора возмездного оказания услуг.

В данном случае налоговым органом не представлено доказательств в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации того, что сделка общества и третьих лиц по предоставлению персонала не соответствует действующему законодательству, оформлена не в соответствии с ее действительным (реальным) экономическим смыслом и в действиях Общества присутствуют признаки недобросовестного поведения.

При оценке экономической обоснованности понесенных обществом затрат, судами не приняты во внимание имеющиеся в материалах дела доказательства, свидетельствующие о необходимости заключения договора аутсорсинга в связи с убыточностью деятельности общества.

При вынесении судебных актов судами не учтено то обстоятельство, что налоговым органом не опровергнуты доводы налогоплательщика о наличии экономического эффекта от сотрудничества с рассматриваемыми организациями, поскольку в соответствии с имеющими в материалах дела отчетами о прибылях и убытках за счет оптимизации управления при осуществлении реальной экономической деятельности организация вышла из кризиса и получила чистую прибыль за 2006 год в размере 10406,0 тысяч рублей.

В ходе судебного разбирательства заявитель жалобы пояснил, что по договору передаются фактически все функции по организации торгового процесса и обслуживанию населения. Третьи лица самостоятельно нанимают работников, заключают трудовые договоры, предоставляют социальный пакет (выплата больничных, пособий), разрешают трудовые споры, обеспечивают соблюдение трудовой дисциплины, требований по охране труда и разрешают другие вопросы, связанные с организацией труда.

Заключение указанных договоров позволило снизить управленческие расходы общества. Сокращение расходов достигнуто в том числе за счет уменьшения численности подразделений, занимающихся кадрами, учетом труда, начислением заработной платы.

Как указано, что в постановлении Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Данная позиция подтверждена также и в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации".

Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Судебная коллегия кассационной инстанции считает, что инспекция должна доказать противоправное действие налогоплательщика, направленное на получение налоговой выгоды при оплате оказанных ему услуг по представлению персонала.

В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие об участии заявителя в создании схемы, направленной на неправомерное использование налоговой льготы с целью ухода от налогообложения, факт оказания заявителем услуг заявителем по договору подтвержден материалами дела, обязательства по договору исполнены, договор никем не оспорен и не признан недействительным в установленном порядке.

Согласно статье 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии со статьей 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по единому социальному налогу определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Поскольку, как установлено судами и подтверждается материалами дела, работники состояли в трудовых отношениях с ООО "Экосам-1", ООО "Экосам-2", ООО "Экосам-3", ООО "Экосам-4", ООО "Экосам-5", ООО "Экосам-6", ООО "Экосам-7", ООО "Экосам-8", ООО "Экосам-9", ООО "Экосам-10", ООО "Экосам-11", ООО "Экосам-12", ООО "Экосам-13", ООО "Экосам-14", у заявителя отсутствовала обязанность по исчислению и уплате единого социального налога и страховых взносов на ОПС.

Доводы налогового органа о мнимости или притворности данных договоров, не могут быть приняты во внимание.

Деятельность организаций по предоставлению персонала сторонним организациям признана в российском налоговом законодательстве, упоминание о ней содержится, в частности, в подпункте 4 пункта 1 статьи 148, подпункте 19 пункта 1 статьи 264, в пункте 7 статьи 306 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, признать договор о предоставлении персонала ничтожным в силу несоответствия закону нельзя. Также его нельзя признать ничтожным и в силу мнимости или притворности, поскольку между организациями реально имеются определенные взаимоотношения, проводятся расчеты.

Ссылка налогового органа в поддержание своей позиции на имеющуюся арбитражную практику не принимается судебной коллегией кассационной инстанции, поскольку в представленных постановлениях окружных судов речь идет о создании новых организаций и переводе работников во вновь созданные общества.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали правовые основания доначисления ЕСН, соответствующих сумм пени и штрафа.

Поскольку судами правильно установлены фактические обстоятельства дела, но им не дана правильная оценка, арбитражный суд кассационной инстанции, считает решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций подлежащим отмене.

При таких обстоятельствах, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебная коллегия Федерального арбитражного суда Поволжского округа постановила:

Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 25.03.2008 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2008 по делу N А72-8549/07 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Засвияжскому району города Ульяновска от 26.12.2007 N 16-14-25/225 в части начисления единого социального налога в сумме 12260981 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 6602067 рублей, соответствующих сумм пени и санкций - отменить, заявленные требования в данной части - удовлетворить.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы России по Засвияжскому району города Ульяновска в пользу общества с ограниченной ответственностью "Дворцовый ряд-МС", город Ульяновск, государственную пошлину в размере 500 рублей, уплаченную при обращении в суд первой инстанции, 1000 рублей - при обращении в суд апелляционной инстанции и 1000 рублей - при обращении в суд кассационной инстанции.

Поручить Арбитражному суду Ульяновской области выдать исполнительный лист на взыскание государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 1 августа 2008 г. N А72-8549/07

Текст постановления предоставлен Федеральным арбитражным судом Поволжского округа по договору об информационно-правовом сотрудничестве

Документ приводится с сохранением орфографии и пунктуации источника

Документ приводится в извлечении: без указания состава суда, рассматривавшего дело, и фамилий лиц, присутствовавших в судебном заседании