Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 октября 2004 г. N А05-5254/04-26 Иск ООО о признании недействительным решения ИМНС в части доначисления НДФЛ, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, начисления пеней и штрафа не удовлетворен, так как, в частности, из материалов дела следует, что Общество неправомерно исключало из дохода работников, подлежащего налогообложению, суточные, выплачиваемые в размерах, превышающих нормы, установленные действующим законодательством (отменено)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 октября 2004 г. N А05-5254/04-26

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кирейковой Г.Г., судей Клириковой Т.В., Морозовой Н.А.,

рассмотрев 28.09.04 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску на решение Арбитражного суда Архангельской области от 02.07.04 по делу N А05-5254/04-26 (судья Ипаев С.Г.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Аудит-Консультант" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 22.04.04 N 01/1-28-07/1604 в части доначисления 1529 руб. налога на доходы физических лиц и 305 руб. 80 коп. штрафа по этому налогу; доначисления 758 руб. 40 коп. единого социального налога за 2002 год, начисления 204 руб. 68 коп. пеней и взыскания 170 руб. 88 коп. штрафа; доначисления 2235 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2003 год (с учетом уточнения требований).

Решением от 02.07.04 суд удовлетворил заявление Общества.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение от 02.07.04 и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, судом неправильно применены положения пунктов 3 и 9 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также пункта 3 статьи 236 НК РФ, поскольку Общество, перешедшее на упрощенную систему налогообложения, не является плательщиком налога на прибыль, а следовательно, не вправе при налогообложении доходов физических лиц применять льготу, установленную подпунктом 9 статьи 217 НК РФ. Кроме того, налоговый орган считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый агент правомерно не включил в доходы работников, направленных в командировку, суточные, выплаченные сверх установленных Правительством Российской Федерации норм. Ссылаясь на эти же основания, Инспекция указывает, что Общество неправомерно занизило и сумму единого социального налога.

В отзыве Общество, считая доводы жалобы несостоятельными, просило оставить судебный акт без изменения.

Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность решения от 02.07.04 проверена в кассационном порядке.

Кассационная инстанция считает жалобу подлежащей удовлетворению.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.01 по 31.12.03, в ходе которой установила, что налоговый агент не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет налог на доходы физических лиц с сумм компенсации стоимости путевок работникам и членам их семей, а также с суточных, выплаченных командированным работникам сверх установленных Правительством Российской Федерации норм. На суммы названных доходов занижена, по мнению налогового органа, налоговая база по единому социальному налогу и страховым взносам. При этом Инспекция считает, что Общество, применяющее упрощенную систему налогообложения, не вправе при налогообложении доходов физических лиц использовать льготу, установленную пунктом 9 статьи 217 НК РФ, а предусмотренные локальными актами предприятия размеры возмещения работникам затрат, связанных с командировкой, являются компенсационной выплатой по смыслу пункта 3 статьи 217 НК РФ только в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации на эти цели. Результаты проверки отражены в акте налогового органа от 19.03.04 N 72.

Решением от 22.04.04 N 01/1-28-07/1604 Инспекция по оспариваемым заявителем эпизодам привлекла налогоплательщика к ответственности в виде взыскания 305 руб. 80 коп. штрафа на основании пункта 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению, и 170 руб. 88 коп. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату сумм единого социального налога в результате занижения налоговой базы за 2002 год. Кроме того, налоговый орган доначислил Обществу 758 руб. 40 коп. единого социального налога, начислил 204 руб. 68 коп. пеней по названному налогу, доначислил 2235 руб. страховых взносов за 2003 год, а также предложил налоговому агенту удержать из доходов физических лиц 1529 руб. недоимки по налогу на доходы.

Налогоплательщик не согласился с решением Инспекции в названной части и обратился с заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, указал, что включением в доход физических лиц - работников организаций, находящихся на упрощенной системе налогообложения, компенсаций путевок в санаторий нарушается принцип всеобщности и равенства налогообложения, установленный пунктом 1 статьи 3 НК РФ. По мнению суда, при применении пункта 9 статьи 217 НК РФ возникают неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах, которые в силу пункта 7 статьи 3 толкуются в пользу налогоплательщика. Суд первой инстанции посчитал, что неправомерно включение в доход физического лица, а также в базу по единому социальному налогу суточных, превышающих 100 руб., поскольку в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации возмещение расходов, связанных со служебными командировками, является установленной гарантией, а порядок и размеры их возмещения определяется коллективным договором или локальным нормативным актом организации. С учетом неправомерного увеличения Инспекцией налоговой базы по единому социальному налогу суд сделал вывод о том, что страховые взносы также начислены без законных оснований.

Кассационная инстанция считает выводы суда ошибочными.

В соответствии с пунктом 9 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических, выплачиваемой работодателями своим работникам и (или) членам их семей, инвалидам, не работающим в данной организации, в находящиеся на территории Российской Федерации курортные и оздоровительные учреждения, а также суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок для детей, не достигших возраста 16 лет, в находящиеся на территории Российской Федерации санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, выплачиваемые за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организации.

Приведенная норма содержит ряд условий, при которых сумма полной или частичной компенсации не облагается налогом на доходы физических лиц, в том числе выплата этой суммы за счет средств работодателя, оставшихся в его распоряжении после уплаты организацией налога на прибыль.

В данном случае Общество применяло упрощенную систему налогообложения и не являлось плательщиком налога на прибыль, а следовательно, компенсация путевок не могла быть выплачена за счет средств налогового агента, оставшихся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль.

По мнению кассационной инстанции, в данном случае нет оснований для применения пунктов 1 и 7 статьи 3 НК РФ.

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.11.03 N 392-О, освобождение от уплаты налогов по своей природе - льгота, которая является исключением из вытекающих из Конституции Российской Федерации (статьи 19 и 57) принципов всеобщности и равенства налогообложения, в силу которых каждый обязан платить законно установленный налог с соответствующего объекта налогообложения. Льготы всегда носят адресный характер, и их установление относится к исключительной прерогативе законодателя. Именно законодатель вправе определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых распространяются налоговые льготы.

Судам не предоставлено право давать оценку целесообразности предоставления государством льгот той или иной категории налогоплательщиков.

Таким образом, работодатели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе пользоваться льготой, предусмотренной пунктом 9 статьи 217 НК РФ, а суд первой инстанции неправильно истолковал положения пункта 9 статьи 217 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, связанных, в том числе, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации, предусматривающей возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, установлена обязанность работодателя возместить направленному в служебную командировку работнику расходы по проезду, по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Суд установил, что в соответствии с коллективным договором и приказом директора Общества от 14.02.02 N 2-п для работников предприятия установлена норма выплаты суточных за каждый день нахождения в командировке в размере 200 руб., а в городах Москве и Санкт-Петербурге - 500 руб.

Однако судом не учтено, что нормы Трудового кодекса Российской Федерации не регулируют налоговых отношений, а в соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ в доход, подлежащий налогообложению, не включаются только суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Нормы возмещения расходов, связанных с командировкой, работникам министерств, ведомств, государственных предприятий, организаций и учреждений, расположенных на территории Российской Федерации, установлены постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.92 N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов", которым была предусмотрена оплата суточных - 45 руб. за каждый день нахождения в командировке. Пунктом 4 этого постановления Министерству финансов Российской Федерации было предоставлено право вносить по согласованию с Министерством труда и занятости населения Российской Федерации изменения в нормы возмещения командировочных расходов, установленные настоящим Постановлением, с учетом изменения индекса цен.

В пределах своей компетенции Министерство финансов Российской Федерации издало приказ от 06.07.01 N 49н "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации", согласно которому оплата суточных составила 100 руб. за каждый день нахождения в командировке.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.02 N 93 установлены нормы расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Согласно пункту 3 этого постановления оно вступает в силу со дня его официального опубликования и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Таким образом, Правительство Российской Федерации и Министерство финансов Российской Федерации в пределах предоставленной им компетенции установили на 2002 год нормы суточных в размере 100 руб. за каждый день нахождения в служебной командировке.

Следовательно, Инспекция сделала обоснованный вывод о неправомерном исключении из дохода работников, подлежащего налогообложению, суточных, выплачиваемых в размерах, превышающих нормы, установленные действующим законодательством, а решение суда в этой части принято с нарушением норм материального права.

Таким образом, налоговый орган правомерно привлек Общество к ответственности по статье 123 НК РФ по названным эпизодам и предложил Обществу удержать налог на доходы физических лиц, исчисленный из сумм компенсации и суточных, выплаченных сверх установленных законодательством норм.

Правомерным является и доначисление Инспекцией единого социального налога с указанных доходов физических лиц, а также начисление соответствующих пени по этому налогу и привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату единого социального налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 названного Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 названного Кодекса).

Как указано выше, суммы компенсаций за путевки и суточных, выплаченных сверх 100 руб., Общество неправомерно не включило в доход физических лиц, а также в облагаемую единым социальным налогом базу.

Поскольку страховые взносы в соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 20.12.01 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" также исчисляются из базы по единому социальному налогу, то решение суда в части удовлетворения заявленных Обществом требований о признании недействительным решения Инспекции от 22.04.04 о доначислении страховых взносов является незаконным.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение суда принято с нарушением норм материального права и подлежит отмене, а в удовлетворении заявленных требований Обществу следует отказать.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 02.07.04 по делу N А05-5254/04-26 отменить.

В удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью "Аудит-Консультант" отказать.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Аудит-Консультант" в доход федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и кассационной инстанций.

Н.А. Морозова

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: