Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18 марта 2011 г. N Ф01-130/2011 по делу N А82-1814/2010 (ключевые темы: счет-фактура - договор займа - ндфл - материальная выгода - заемные средства)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 18 марта 2011 г. N Ф01-130/2011 по делу N А82-1814/2010

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Фоминой О.П.,

судей Базилевой Т.В., Шутиковой Т.В.

при участии представителей от заявителя: Дружининой Г.Н., паспорт 78 04 441406, выдан 08.02.2006 УВД г. Рыбинска и Рыбинского района Ярославской области, Конькова И.В., доверенность от 16.03.2011,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - индивидуального предпринимателя Дружининой Галины Николаевны на решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.09.2010, принятое судьей Украинцевой Е.П., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 08.12.2010, принятое судьями Черных Л.И., Немчаниновой М.В., Хоровой Т.В., по делу N А82-1814/2010 по заявлению индивидуального предпринимателя Дружининой Галины Николаевны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Ярославской области о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области и установил:

индивидуальный предприниматель Дружинина Галина Николаевна (далее - Предприниматель, ИП Дружинина Г.Н.) обратилась в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке, установленном в статье 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 22.10.2009 N 13-20/114 о привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- исключения из расходов, признаваемых по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2006, 2007 годы, затрат по хозяйственным операциям с обществами с ограниченной ответственностью "Неон" и "Гала Транс" (далее - ООО "Неон", ООО "Гала Транс");

- включения в облагаемый доход по налогу на доходы физических лиц сумм материальной выгоды за пользование заемными средствами;

- исключения из налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость сумм налога, предъявленного по счетам-фактурам ООО "Неон", ООО "Гала Транс", индивидуального предпринимателя Корсаковой М.В.;

- предъявления ко взысканию налога на доходы физических лиц за 2007 год в сумме 54 778 рублей и единого социального налога за 2007 год в сумме 28 831 рубля по расчету, приведенному в решении Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 19.06.2010 N 285;

- доначисления соответствующих налогов, пеней и применения налоговых санкций за неуплату налогов в оспариваемой части в связи с отсутствием вменяемого нарушения.

Решением суда от 17.09.2010 заявленное Предпринимателем требование в части признания оспариваемого решения Инспекции недействительным (в редакции решений Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области (далее - Управление) от 15.01.2010 N 10 и от 19.07.2010 N 285) в отношении доначисления налога на добавленную стоимость в связи с отказом в применении налогового вычета по счету-фактуре индивидуального предпринимателя Корсаковой М.В., а также начисления соответствующих пеней и штрафов за неуплату этого налога оставлено без рассмотрения. В удовлетворении остальной части заявленного ИП Дружининой Г.Н. требования отказано.

В отношении требования Предпринимателя о признании недействительным решения Управления от 15.01.2010 N 10 производство по делу прекращено в связи с отказом заявителя от данного требования.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 08.12.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Предприниматель не согласился с решением и постановлением судов первой и апелляционной инстанций в части отказа в удовлетворении заявленного требования и обратился в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить данные судебные акты в указанной части, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленного ИП Дружининой Г.Н. требования либо направить дело на новое рассмотрение.

ИП Дружинина Г.Н. и ее представитель в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнении к ней.

Инспекция и Управление в отзывах на кассационную жалобу указали на отсутствие оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций и просили рассмотреть кассационную жалобу в отсутствие их представителей.

В соответствии со статьями 158 и 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрение кассационной жалобы Предпринимателя откладывалось до 17.03.2011 (определение Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 24.02.2011), в судебном заседании объявлялся перерыв до 10 часов 30 минут 18.03.2011.

Законность принятых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по вопросам правильности и своевременности удержания, перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 30.04.2009. Результаты проверки отражены в акте от 14.08.2009 N 67.

Рассмотрев материалы налоговой проверки и возражения ИП Дружининой Г.Н., заместитель начальника Инспекции принял решение от 22.10.2009 N 13-20/114 о привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов в сумме 188 301 рубля. Данным решением ИП Дружининой Г.Н. предложено уплатить сумму налоговых санкций, а также 1 033 182 рубля налогов и 340 715 рублей 71 копейку пеней.

Решением Управления от 15.01.2010 N 10 решение Инспекции от 22.10.2009 N 13-20/114 отменено в части доначисления налога на доходы физических лиц с сумм полученной материальной выгоды за 2006 год в сумме, превышающей 2800 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением Управления от 19.07.2010 N 285 решение Инспекции от 22.10.2009 N 13-20/114 отменено в части предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, в сумме, превышающей 54 778 рублей, начисления пеней на недоимку в большем размере, привлечения к ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; предложения уплатить недоимку по единому социальному налогу в общей сумме, превышающей 28 831 рубль, начисления пеней на недоимку в большем размере, привлечения к ответственности, установленной в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в части соответствующей суммы штрафа. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Предприниматель не согласился с решением Инспекции и обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

1. В ходе проверки Инспекция установила, что Предприниматель при исчислении налога на доходы физических лиц не учел доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами, в связи с чем ИП Дружининой Г.Н. доначислены налог на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 2800 рублей, за 2007 год - 723 рубля, за 2008 год - 20 251 рубль, а также соответствующие суммы пеней и штрафов.

Руководствуясь статьями 41, 207, 209, 210 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктами 1, 3 - 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суд первой инстанции пришел к выводу, что Предприниматель получал денежные средства по договорам беспроцентного займа и не учитывал в качестве доходов суммы материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами. В связи с этим суд отказал в признании решения Инспекции в данной части недействительным.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Заявитель кассационной жалобы считает, что суды неправильно применили статьи 319, 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Предприниматель считает, что отсутствие в договоре указания на размер процентов за пользование заемными денежными средствами, не свидетельствует о выдаче беспроцентного займа. Дополнительные соглашения, заключенные ИП Дружининой Г.Н. и ИП Дружининым А.С. в 2007 и 2008 годах, имеют юридическую силу, поскольку совершены в письменной форме и не признаны недействительными в судебном порядке. Вывод судов об исполнении сделок по договорам займа не соответствует фактическим обстоятельствам дела. Произведя расчет по погашению суммы основного долга, Инспекция в соответствии со статьей 319 Гражданского кодекса Российской Федерации должна была расценить уплату Предпринимателем денежных средств в счет погашения процентов. Кроме того, заемные средства направлены Предпринимателем на приобретение квартиры, что в силу статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для освобождения от уплаты налога в части дохода, полученного в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование целевыми заемными денежными средствами. Целевой характер договора займа подтвержден дополнительным соглашением, действие которого распространяется с момента заключения основного договора.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для отмены принятых судебных актов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса (пункт 1 статьи 210 Кодекса).

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса (в редакции Федерального закона от 30.12.2004 N 212-ФЗ) доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операциями с кредитными картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении кредитной карты.

В подпункте 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса (в редакции Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2008) предусмотрено, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, не признается материальная выгода, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 212 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2006 - 2007 годах) при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

В подпункте 1 пункта 2 статьи 212 Кодекса (в редакции Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ, действовавшей в 2008 году) предусмотрено, что при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Дата фактического получения дохода определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг - при получении доходов в виде материальной выгоды (подпункт 3 пункта 1 статьи 223 Кодекса).

В пункте 2 статьи 224 Кодекса установлено, что в отношении суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в пункте 2 статьи 212 Кодекса, налоговая ставка устанавливается в размере 35 процентов.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что Предприниматель в 2006 - 2008 годах получал от ИП Дружинина А.С. денежные средства по договорам займа, по условиям которых выплата ИП Дружининой Г.Н. процентов за пользование заемными денежными средствами не предусмотрена. Возврат денежных средств производился Предпринимателем без начисления и уплаты процентов.

Согласно объяснениям Предпринимателя и ИП Дружинина А.С., полученным в ходе проведения выездной налоговой проверки (протоколы от 25.06.2009, 21.07.2009), договоры займа являлись беспроцентными.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности, суды пришли к выводу, что в действиях ИП Дружининой Г.Н. и ИП Дружинина А.С. (состоящих в родственных отношениях) имеются признаки согласованности по составлению дополнительных соглашений к договорам займа. Фактически проценты по спорным договорам не начислялись и не уплачивались. По некоторым договорам займа на момент составления дополнительных соглашений обязательства были прекращены ввиду исполнения сделки. Таким образом, суды сочли, что дополнительные соглашения к договорам займа не свидетельствуют о том, что между Предпринимателем и ИП Дружининым А.С. заключены договоры процентного займа.

При таких обстоятельствах суды правомерно указали на законность решения Инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц в связи с необоснованным невключением в налоговую базу доходов в виде материальной выгоды, полученной ИП Дружининой Г.Н. от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами.

Дополнительное соглашение от 06.08.2010, в котором установлен целевой характер займа, предоставленного по договору займа от 25.06.2007 N 2 на сумму 1 000 000 рублей (приобретение квартиры), правомерно не принято судами как подтверждающее наличие оснований для признания полученной материальной выгоды по данному договору займа, подлежащей исключению из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.

Указанный договор займа заключен, а заемные денежные средства по нему получены до вступления в силу Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ. Доказательств того, что денежные средства по договору займа от 25.06.2007 N 2 ИП Дружинин А.С. предоставил, а ИП Дружинина Г.Н. использовала на приобретение квартиры, заявитель не представил.

Согласно выписке по расчетному счету и приходным кассовым ордерам, денежные средства по договору займа от 25.06.2007 N 2 предоставлялись Предпринимателю по частям начиная с 03.07.2007 и возвращались Предпринимателем в следующий месяц после их получения, в связи с чем данные денежные средства не могли быть использованы для приобретения квартиры в 2008 году.

Выводы суда основаны на имеющихся в деле доказательствах, не противоречат им. Доводы, приведенные в кассационной жалобе, направлены на переоценку представленных в дело доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

2. В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Предприниматель необоснованно включил в состав вычетов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость суммы расходов (налог на добавленную стоимость) по приобретению товаров у ООО "Неон" и транспортных услуг у ООО "Гала Транс". В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о завышении расходов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2006 год на 1 053 336 рублей, за 2007 год на 1 336 173 рублей, о завышении вычетов по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2006 года на 191 400 рублей, за налоговые периоды 2007 года на 245 911 рублей.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 171, пунктом 1 статьи 172, статьями 210, 221, 237, пунктом 1 статьи 252 Кодекса, пунктом 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктами 47, 72 Устава автомобильного транспорта РСФСР, утвержденного постановлением Совета Министров РСФСР от 08.01.1969 N 12, Общими правилами перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденными Минавтотрансом РСФСР 30.07.1971, суд первой инстанции отказал в признании недействительным решения Инспекции в данной части, поскольку пришел к выводу, что реальность совершения хозяйственных операций Предпринимателя с ООО "Неон" и ООО "Гала Транс" не подтверждена материалами дела.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Заявитель кассационной жалобы считает, что суды неправильно применили пункт 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации, выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. По мнению Предпринимателя, доначисление налогов по данному эпизоду произведено неправомерно. ООО "Гала Транс" фактически выполняло перевозку груза по заданию Предпринимателя, то есть между сторонами сложились отношения по возмездному оказанию услуг, поэтому в товарно-транспортных накладных указаны представители Предпринимателя, получавшие и сопровождавшие груз. Счета-фактуры, выставленные ООО "Неон" и ООО "Гала Транс", соответствуют требованиям статьи 169 Кодекса. Инспекция не доказала, что документы, представленные в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, подписаны неуполномоченным лицом. Налогоплательщик не обязан проверять реальность подписей, проставленных в счетах-фактурах. Расчеты с ООО "Неон" и ООО "Гала Транс" носили реальный характер, что подтверждается чеками и приходными ордерами. Документы, представленные 4 отделом ОРЧ УВД, не являются бесспорными доказательствами. Свидетельские показания, данные Дружининой Г.Н. в ходе налоговой проверки, не могут быть доказательствами по делу в силу статьи 51 Конституции Российской Федерации. Предприниматель проявил должную осмотрительность при заключении договоров с ООО "Неон" и ООО "Гала Транс", в частности проверил факт надлежащей регистрации указанных организаций. О нарушении данными контрагентами законодательства о регистрации контрольно-кассовой техники ИП Дружининой Г.Н. не могло быть известно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункты 1, 2 статьи 169 Кодекса).

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

В силу статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налогоплательщики - индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (статья 236 Кодекса).

Согласно статье 237 Кодекса налоговая база налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета признается налоговой выгодой. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что Алабушев О.А., являющийся, согласно учредительным документам, руководителем ООО "Неон", в спорный период находился в местах лишения свободы. Доказательств осуществления ООО "Неон" в данный период хозяйственной деятельности не имеется.

Из объяснений Предпринимателя от 12.10.2009 следует, что ООО "Неон" оказывало услуги по комплектации новогодних подарков из товара ИП Дружининой Г.Н. В суде первой инстанции Дружинина Г.Н. пояснила, что фактически у ООО "Неон" она покупала подарки, формируемые по заказу клиентов; конфеты, которые использовались в подарках, закупались ею у ООО "Русские продукты", и передавались ООО "Неон", чтобы оно формировало подарки; за конфеты ООО "Неон" денежные средства не уплачивало, но подарки оплачивались как услуги за вычетом закупочной стоимости товаров (конфет).

В счетах-фактурах и товарных накладных ООО "Неон" указывалось, что они выставлены за продукты питания (конфеты, шоколадные фигурки, шоколад и другие) или новогодние подарки (новогодняя упаковка), указание на оказание услуг по оформлению подарков или упаковыванию отсутствует. При этом конфеты, шоколад (продукты питания) приобретались ИП Дружининой Г.Н. у других поставщиков, а не у ООО "Неон".

Представленные в материалы дела документы (счета-фактуры, товарные накладные), составленные от имени ООО "Неон", не подтверждают приобретение Предпринимателем у данного контрагента товаров (в том числе конфет, шоколада, других продуктов питания, новогодней упаковки) и не подтверждают приобретение услуг по формированию подарков, а также осуществление каких-либо иных хозяйственных операций между ИП Дружининой Г.Н. и ООО "Неон", поскольку в счетах-фактурах и товарных накладных отсутствует указание на оказание данным контрагентом услуг.

Документы, подтверждающие получение товара от ООО "Неон", Предприниматель не представил. Материалами дела не подтверждается дальнейшая реализация приобретенных у ООО "Неон" товаров (услуг).

Директор ООО "Гала Транс" отрицает факт оказания Предпринимателю транспортных услуг и подписание счетов-фактур и иных документов. Кроме того, он пояснил, что контрольно-кассовой техники у ООО "Гала Транс" не было, оттиск печати не соответствует оттиску печати ООО "Гала транс".

Представленные Предпринимателем в подтверждение приобретения транспортных услуг у ООО "Гала Транс" счета-фактуры, акты оказания услуг не содержат сведений, позволяющих определить, какие именно транспортные услуги оказывались данным обществом, отсутствуют сведения о количестве перевозок, о перевозимом товаре, маршруте, времени перевозки, транспортном средстве.

Материалами дела не подтвержден факт приобретения у ООО "Гала Транс" транспортных услуг для осуществления предпринимательской деятельности ИП Дружининой Г.Н.

Документы, представленные Предпринимателем в подтверждение произведенных расходов и налоговых вычетов, от имени руководителей контрагентов подписаны неустановленными лицами; отсутствуют расшифровки подписей в документах; ООО "Неон" не представляло в спорный период налоговую отчетность; директор ООО "Гала Транс" отрицает оказание транспортных услуг Предпринимателю и подписание счетов-фактур и других документов; у контрагентов отсутствовала контрольно-кассовая техника (при наличии квитанции к приходному кассовому ордеру).

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что реальное приобретение товаров и услуг у ООО "Неон" и ООО "Гала Транс" и несение в связи с этим расходов не подтверждены материалами дела.

Данный вывод сделан на основании полного, всестороннего и объективного исследования представленных в дело доказательств и не противоречит им.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали полученную Предпринимателем налоговую выгоду необоснованной, поскольку пришли к выводу, что она получена ИП Дружининой Г.Н. вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Довод заявителя кассационной жалобы о том, что его свидетельские показания, данные в ходе налоговой проверки, не могут быть доказательствами по делу в силу статьи 51 Конституции Российской Федерации, обоснованно отклонен судом апелляционной инстанции с указанием на то, что объяснения Дружининой Г.Н. относятся к пояснениям по представленным ею счетам-фактурам и другим документам, не являются основным доказательством по делу. Кроме того, в пояснениях, данных в ходе судебного разбирательства (том 6, лист дела 78), Предприниматель также указал, что конфеты для подарков закупались им у ООО "Русские продукты" и передавались ООО "Неон", что не опровергает установленных судами обстоятельств о неподтверждении реальности приобретения Предпринимателем у ООО "Неон" товаров.

Ссылка Предпринимателя на фактическое оказание ООО "Гала Транс" возмездных услуг, а не транспортных, отклоняется судом округа, так как судами на основании показаний директора ООО "Гала Транс" установлено, что какие-либо хозяйственные отношения между ИП Дружининой Г.Н. и указанным обществом отсутствовали.

Довод Предпринимателя о недопустимости принятия в качестве доказательств по делу документов, представленных 4 отделом ОРЧ УВД, не принимается судом кассационной инстанции, так как данные документы не были положены в основу принятых судебных актов и оценены судами в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами.

Иные доводы, приведенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, отклоняются судом округа, поскольку не опровергают правильности вывода судов об отсутствии реальности хозяйственных операций с указанными контрагентами.

3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила занижение Предпринимателем дохода, полученного при осуществлении предпринимательской деятельности, для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом за 2007 год на суммы возврата заемных денежных средств в размере 2 363 742 рублей 43 копеек.

Руководствуясь частью 2 статьи 9, статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции отказал в признании недействительным решения Инспекции в данной части, поскольку установил, что Предприниматель уменьшил сумму полученного дохода за 2007 год на сумму возвращенных заемных средств в размере 2 363 742 рублей 43 копеек.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Заявитель кассационной жалобы считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. По мнению Предпринимателя, полученные ИП Дружининой Г.Н. заемные денежные средства не подлежат включению в доходы при исчислении налога на доходы физических лиц. Суды не приняли во внимание, что при расчете налоговой базы за 2007 год Предприниматель не уменьшал облагаемые доходы на суммы возвращенных заемных средств, поэтому выводы Инспекции о занижении выручки на сумму 2 362 742 рубля 42 копейки неправомерны. Книга учета доходов и расходов не является документом строгой отчетности и бесспорным доказательством по делу. При наличии расхождений в представленных в дело доказательствах суд должен был назначить бухгалтерскую экспертизу. В случае учета полученных заемных средств в качестве доходов при исчислении налога на доходы физических лиц, налоговый орган должен был включить суммы возвращенных заемных средств в состав расходов.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для отмены принятых судебных актов.

Суды первой и апелляционной инстанций установили и материалами дела подтверждается, что согласно книге учета доходов и расходов за 2007 год сумма доходов Предпринимателя от осуществления предпринимательской деятельности составила 13 647 219 рублей 82 копейки. При этом в графе 5 "доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц" в пунктах 53, 80, 88, 135, 188, 265, 274, 651, 772, 909 ИП Дружинина Г.Н. отразила возвращенные заемные денежные средства в общей сумме 2 362 742 рубля 43 копейки, которые со знаком "минус" вошли в итог по графе 5.

Суды исследовали представленные в материалы дела документы (книгу учета доходов и расходов за 2007 год, таблицу "Доходы, поступившие на расчетный счет ИП Дружининой Г.Н. за 2007 год", выписку по расчетному счету Предпринимателя за 2007 год, финансовый отчет по кассе за 2007 год) и установили, что сумма доходов ИП Дружининой Г.Н. от предпринимательской деятельности для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом за 2007 год составляет 13 655 840 рублей 74 копейки (без учета налога на добавленную стоимость), что соответствует сумме, определенной Инспекцией.

Также суды установили, что при получении заемных денежных средств Предприниматель их в составе доходов не отражал.

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали в признании решения Инспекции в данной части недействительным.

В кассационной жалобе Предприниматель указывает, что сумма 2 390 426 рублей 69 копеек, отраженная им в книге учета доходов и расходов, является полученными заемными денежными средствами, однако это противоречит установленным судами фактическим обстоятельствам дела. На основе исследования в совокупности представленных в дело доказательств данная сумма признана судами суммой возвращенных ИП Дружининой Г.Н. заемных средств, которая отражена со знаком "минус" с уменьшением полученных Предпринимателем доходов. Полученные заемные денежные средства Предприниматель в составе доходов не отражал, поэтому основания для увеличения расходов на сумму возвращенных заемных средств у налогового органа отсутствовали.

Доводы заявителя кассационной жалобы о том, что книга учета доходов и расходов не является документом строгой отчетности, отклоняется судом округа, поскольку книга учета доходов и расходов была исследована наряду с иными представленными в дело доказательствами и суд апелляционной инстанции установил, что данные, содержащиеся в ней, согласуются с иными документами, отражающими расчеты по кассе и расчетному счету Предпринимателя.

Ссылка Предпринимателя на необходимость назначения бухгалтерской экспертизы, признана судом округа несостоятельной, так как в данном случае суды не установили противоречий в представленных документах. Предприниматель не указал, какие именно вопросы, требующие специальных познаний, возникли при рассмотрении дела. Основания для проведения экспертизы отсутствовали.

В кассационной жалобе Предприниматель также указывает на следующее. Решение Инспекции было признано частично недействительным решениями Управления от 15.01.2010 N 10 и от 19.07.2010 N 285, однако суды при проверке законности оспариваемого решения Инспекции не отменили его в части, отмененной Управлением. Решением Инспекции от 24.09.2010 N 12-18/01/259 об отказе в привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения было установлено, что за 2007 год задолженность по налогу на доходы физических лиц отсутствует и имеющаяся переплата зачтена в счет суммы доначисленного налога. Суды не указали, какие суммы недоимок по налогам и какие суммы штрафов и пеней должен уплатить Предприниматель с учетом решений Управления. Таким образом, отказав в признании решения Инспекции недействительным, суды обязали исполнить оспариваемое решение в первоначальной редакции.

Суд апелляционной инстанции правомерно указал заявителю, что предметом спора по настоящему делу является решение Инспекции от 22.10.2009 N 13-20/114 в редакции решений Управления от 15.01.2010 N 10 и от 19.07.2010 N 285, которыми оспариваемое решение Инспекции частично отменено.

Решение Инспекции от 24.09.2010 N 12-18/01/259, на которое ссылается Предприниматель в кассационной жалобе, вынесено после принятия решения Арбитражным судом Ярославской области по настоящему делу, поэтому правомерно не принято во внимание судом апелляционной инстанции.

Довод Предпринимателя о том, что суды, отказав в признании решения Инспекции недействительным, обязали исполнить данное решение в первоначальной редакции, отклоняется судом округа, как противоречащий резолютивной части решения суда первой инстанции.

На основании изложенного кассационная жалоба Предпринимателя не подлежит удовлетворению.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины с кассационной жалобы, относятся на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суды Ярославской области от 17.09.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 08.12.2010 по делу N А82-1814/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Дружининой Галины Николаевны - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на индивидуального предпринимателя Дружининой Галины Николаевны.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

О.П. Фомина Т.В. Базилева Т.В. Шутикова