Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 6 июля 2010 г. по делу N А29-3421/2009 Инспекция установила, что Общество занизило доходы от реализации нефти зависимым контрагентам по ценам ниже рыночных, в связи с чем правомерно доначислила налог на прибыль и налог на добавленную стоимость

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 6 июля 2010 г. по делу N А29-3421/2009

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Забурдаевой И.Л., Тютина Д.В.

при участии представителей

от заявителя: Глушенкова А.И., генерального директора (решение от 20.11.2009), Крохман Л.Е. (доверенность от 01.12.2009 N КОМ-Д/73/09), Лазовского Д.С. (доверенность от 01.06.2010 N КОМ/Д-37/10), Луценко Т.И. (доверенность от 01.12.2009 N КОМ/Д-75/09), Мандрусовой Е.А. (доверенность от 01.12.2009 N КОМ/Д-72/09), Черных О.В. (доверенность от 01.12.2009 N КОМ-Д/88/09),

от заинтересованного лица: Сидоровой Т.Е. (доверенность от 22.12.2009 N 05-29/7), Дементьевской Е.А. (доверенность от 23.12.2009 N 05-29/13),

от третьего лица: Мелехина Н.Н. (доверенность от 29.01.2010 N 05-16/43), Осипова В.В. (доверенность 29.01.2010 N 05-16/45)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - открытого акционерного общества "Комнедра" на решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2009, принятое судьей Тарасовым Д.А., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23.03.2010, принятое судьями Хоровой Т.В., Лобановой Л.Н., Немчаниновой М.В., по делу N А29-3421/2009 по заявлению открытого акционерного общества "Комнедра" о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 30.01.2009 N 12-31/1 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 22.04.2009 N 141-А), третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми, и установил:

открытое акционерное общество "Комнедра" (далее - ОАО "Комнедра", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке, установленном в статье 49 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.01.2009 N 12-31/1 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - Управление) от 22.04.2009 N 141-А в части доначисления 92 222 732 рублей налога на прибыль, 60 277 638 рублей 47 копеек налога на добавленную стоимость, 3 162 381 рубля налога на имущество организаций, 2 437 192 рублей налога на добычу полезных ископаемых; начисления пеней на общую сумму 39 534 239 рублей 60 копеек (25 002 993 рубля 71 копейка по налогу на прибыль, 13 400 440 рублей 30 копеек по налогу на добавленную стоимость, 736 759 рублей 66 копеек по налогу на имущество организаций, 393 616 рублей по налогу на добычу полезных ископаемых, 429 рублей 93 копейки по налогу на доходы физических лиц); привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа на сумму 25 272 259 рублей 53 копейки (18 444 546 рублей по налогу на прибыль, 6 317 401 рубль 40 копеек по налогу на добавленную стоимость, 510 047 рублей 13 копеек по налогу на имущество организаций, 265 рублей по налогу на доходы физических лиц); доначисления 1 326 рублей налога на доходы физических лиц; уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в размере 29 919 186 рублей; уменьшения налога на добавленную стоимость, включенного в состав налоговых вычетов, в размере 5 220 135 рублей. Общество оспаривало также требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафа, выставленные в его адрес Инспекцией по состоянию на 29.04.2009 (с требованием N 138 Общество не согласно в части оспариваемых сумм; с требованиями N 49 9, 500, 505 и 506 ОАО "Комнедра" не согласно в полном объеме).

К участию в деле в качестве третьего лица привлечено Управление.

Решением суда от 22.12.2009 требования ОАО "Комнедра" удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 270 173 рублей 54 копеек налога на прибыль, 5 250 рублей налога на имущество и соответствующих им сумм пеней и налоговых санкций; доначисления пеней за нарушение срока уплаты налога на имущество в размере 81 982 рублей 17 копеек; признаны недействительными требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафа от 29.04.2009 N 138, 499 и 500 по указанным суммам. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением апелляционного суда от 23.03.2010 указанное решение оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, Общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Представители Общества в судебном заседании поддержали доводы, подробно изложенные в кассационной жалобе.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представители в судебном заседании не согласились с доводами Общества; считают судебные акты законными и обоснованными.

Представители Управления поддержали позицию Инспекции.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 06.07.2010.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

По результатам проверки составлен акт от 19.11.2008 N 12-13/8 и принято решение от 30.01.2009 N 12-13/1 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислены к уплате налоги на сумму 176 870 988 рублей 43 копейки, пени на сумму 44 817 275 рублей 59 копеек, налоговые санкции на сумму 29 015 132 рубля 19 копеек, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на сумму 11 391 рубль 54 копейки и пени за нарушение срока их уплаты на сумму 2 811 рублей 45 копеек. Этим же решением Обществу предложено уменьшить исчисленные им убытки на 29 919 186 рублей, а также предъявленный к возмещению из бюджета в завышенном размере налог на добавленную стоимость в сумме 5 220 135 рублей, удержать и перечислить в бюджетную систему Российской Федерации с учетом положений статьи 226 Кодекса доначисленную сумму налога на доходы физических лиц в размере 6 305 рублей, а в случае невозможности удержания этого налога в месячный срок представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога по форме 2-НДФЛ либо уточненные сведения по форме 2-НДФЛ и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления от 22.04.2009 N 141-А решение Инспекции изменено: Обществу предложено уплатить налоги в сумме 158 534 040 рублей 43 копеек (92 222 732 рубля налога на прибыль, 60 323 018 рублей налога на добавленную стоимость, 3 529 775 рублей налога на имущество, 2 437 192 рубля налога на добычу полезных ископаемых, 21 323 рубля 43 копейки единого социального налога); пени за нарушение установленного законодательством срока уплаты налогов в сумме 39 549 974 рублей 67 копеек (25 002 993 рубля 71 копейка по налогу на прибыль, 13 400 440 рублей 30 копеек по налогу на добавленную стоимость, 393 616 рублей по налогу на добычу полезных ископаемых, 743 185 рублей 02 копейки по налогу на имущество, 7 908 рублей 26 копеек по единому социальному налогу, 1 831 рубль 38 копеек по налогу на доходы физических лиц); налоговые санкции в сумме 25 347 742 рублей 85 копеек (на основании статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) 6 317 401 рубля 40 копеек налога на добавленную стоимость, 18 444 546 рублей налога на прибыль, 580 248 рублей налога на имущество, 4 262 рублей 45 копеек единого социального налога, на основании статьи 123 Кодекса за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению 1 235 рублей налога на доходы физических лиц, на основании пункта 1 статьи 126 Кодекса за непредставление в установленный срок налоговым агентом сведений о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов в размере 50 рублей). Кроме того, ОАО "Комнедра" уменьшило подлежащий удержанию и перечислению налог на доходы физических лиц до 6 201 рубля.

На основании решения Инспекции (с учетом изменений, внесенных решением Управления) Обществу направлены требования по состоянию на 29.04.2009 N 138, 499, 505 и 506 с предложением добровольно погасить имеющуюся у него задолженность по налоговым обязательствам.

Не согласившись с решением Инспекции и требованиями N 138, 499, 505 и 506, Общество обжаловало их в арбитражный суд.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

1. В ходе проверки Инспекция установила, что Общество в нарушение статей 146 и 247 Кодекса занизило доходы от реализации нефти по ценам ниже рыночных, определенных в соответствии со статьей 40 Кодекса. В результате указанного правонарушения налогоплательщику доначислен налог на прибыль в размере 83 138 889 рублей (за 2005 год 38 846 353 рубля, за 2006 год 44 292 536 рублей) и налог на добавленную стоимость на сумму 60 323 018 рублей (за 2005 год 28 706 292 рубля, за 2006 год 31 616 726 рублей), а также отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за март 2006 года в размере 5 204 475 рублей.

Руководствуясь статьями 20, 40, 39, 154, 247, 248, 249, 252 Кодекса, Законом РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, суд первой инстанции признал обоснованными доводы налогового органа о взаимозависимости Общества, ООО "Белкам-Трейд" и ООО "Рустрейд" и, соответственно, правомерными действия Инспекции по проведению проверки правильности применения цен в соответствии с положениями статьи 40 Кодекса.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции.

По мнению Общества, при определении рыночной цены продажи нефти налоговый орган незаконно использовал произвольный способ, не предусмотренный нормами действующего налогового законодательства. Инспекция (при отсутствии в регионе официальных источников информации о рыночных ценах) взяла за основу для определения рыночной цены наименьшую цену из имеющегося у нее списка нескольких предприятий, которые занимались реализацией нефти. Между ценами, изученными Инспекцией, имеют место колебания, превышающие 20 процентов, поэтому их квалификация в качестве рыночных цен является неправильной; Инспекция не полностью исследовала рынок (только 25 процентов нефтедобывающих предприятий); налоговый орган при проведении проверки использовал выборочную информацию из части ответов организаций; Инспекция не анализировала такие факторы, как геолого-географические условия ведения деятельности по добыче, особенности технологии добычи и подготовки нефти, удаленность пунктов подготовки к узлам сдачи нефти и необходимость доставки подготовленной нефти до узла сдачи, используемые виды транспортной коммуникации, различия по качеству нефти и т.д.

В статье 247 Кодекса определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса к доходам относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В пунктах 1 и 2 статьи 249 Кодекса предусмотрено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (статья 39 Кодекса).

Налоговая база на основании пункта 1 статьи 154 Кодекса определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Кодекса если иное не предусмотрено настоящей статьей, то для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 2 статьи 40 Кодекса предусмотрено право налоговых органов при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: 1) между взаимозависимыми лицами; 2) по товарообменным (бартерным) операциям; 3) при совершении внешнеторговых сделок; 4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Статьей 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" определено, что аффилированными лицами юридического лица являются в том числе: член его Совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления, член его коллегиального исполнительного органа, а также лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа; лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо. При этом группа лиц - группа юридических и (или) физических лиц, применительно к которым выполняется одно или несколько следующих условий: лицо или несколько лиц совместно в результате соглашения (согласованных действий) имеют право прямо или косвенно распоряжаться (в том числе на основании договоров купли-продажи, доверительного управления, о совместной деятельности, поручения или других сделок или по иным основаниям) более чем 50 процентами от общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли одного юридического лица. При этом под косвенным распоряжением голосами юридического лица понимается возможность фактического распоряжения ими через третьих лиц, по отношению к которым первое лицо обладает вышеперечисленным правом или полномочием; лицо или несколько лиц получили возможность на основании договора или иным образом определять решения, принимаемые другими лицом или лицами, в том числе определять условия ведения другими лицом или лицами предпринимательской деятельности, либо осуществлять полномочия исполнительного органа других лица или лиц на основании договора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 Кодекса, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

На основании пункта 2 статьи 20 Кодекса суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Суды установили и материалами дела подтверждается, что Общество заключило с ООО "Белкам-Трейд" и ООО "Рустрейд" договоры купли-продажи нефти, на основании которых в 2005 и 2006 годах Общество осуществляло продажу нефти из ресурсов ОАО "Комнедра". Объемы, условия поставки, переход права собственности на товар, условия оплаты, способы транспортировки и другое согласованы сторонами в соответствующих пунктах договоров и дополнительных соглашениях к ним.

ООО "Белкам-Трейд" и ООО "Рустрейд" покупаемую у Общества нефть далее в полном объеме реализовывали ОАО НК "РуссНефть".

Суды также установили, что ОАО НК "Русснефть", ОАО "Комнедра и ООО "Белкам-Трейд", а также ОАО НК "РуссНефть" и ООО "Рустрейд" относятся к одной группе лиц, что не оспаривается Обществом; ОАО "Комнедра", ООО "Белкам-Трейд" и ООО "Рустрейд" являются взаимозависимыми лицами. В связи с этим суды признали правомерными действия Инспекции по проведению проверки правильности применения цен по договорам купли-продажи, заключенным Обществом с названными контрагентам, на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 40 Кодекса.

В ходе проверки Инспекция провела анализ цен на нефть, реализованную ОАО "Комнедра" по названным договорам, и установила, что нефть реализуется ООО "Белкам-Трейд" и ООО "Рустрейд" по цене ниже рыночной.

Согласно пункту 3 статьи 40 Кодекса налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20 процентов от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).

Рыночная цена определяется в соответствии с положениями, предусмотренными в пунктах 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

Согласно пунктам 4, 5, 6, 9 и 11 названной статьи рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Пунктом 10 статьи 40 Кодекса установлено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод.

Названные методы определения рыночной цены подлежат применению последовательно - каждый последующий метод применяется в случае невозможности применения предыдущего.

Пунктом 11 статьи 40 Кодекса установлено, что при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках. Вместе с тем, в Кодексе не содержится понятия официального источника информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 442-О указал, что нормы статьи 40 Кодекса сами по себе не нарушают конституционных прав заявителя, поскольку, во-первых, право принимать во внимание обстоятельства, не указанные в пунктах 4 - 11, может быть использовано арбитражным судом, а во-вторых, поскольку суд определяет рыночную цену товаров и услуг не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 11 и учитывая любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки.

Следовательно, применительно к пункту 12 статьи 40 Кодекса при определении рыночной цены могут быть учтены любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, а не только указанные в пунктах 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

Суды установили, что Инспекция в целях определения рыночной цены нефти, реализуемой Обществом, исследовала рынок идентичных (однородных) товаров на территории Республики Коми.

В связи с тем, что в ответ на запросы о рыночных ценах на реализуемую на территории Республики Коми нефть, информация о таких ценах от Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Коми и от Торгово-промышленной палаты Республики Коми не поступила, налоговый орган провел анализ действовавших в 2005 и 2006 годах договоров купли-продажи нефти, соответствующей ГОСТу Р 51858-2002 "Нефть. Общетехнические условия", продавцами которой были предприятия, работающие на территории Республики Коми (ООО "Енисей", город Усинск; ОАО "ЦНПСЭИ", город Ухта; ЗАО "Печоранефтегаз", город Ухта; ООО "Тэбук", город Ухта; ЗАО "Чедтый нефть", город Усинск; ООО НК "Речер Коми", город Усинск, в 2006 - также ЗАО "Север ТЭК" и ООО "Динью", город Ухта).

Договоры, по которым работали сравниваемые с Обществом предприятия, содержат аналогичные условия с теми условиями, на которых реализовывало нефть Общество.

Суды установили, что реализуемая сравниваемыми с Обществом предприятиями нефть идентична нефти, которую Общество реализовывало по договорам с ООО "Белкам-Трейд" и ООО "Рустрейд"; рынком, на котором реализуется товар, является территория Республики Коми; условия сравниваемых сделок сопоставимы; транспортировка нефти, поставленной по договорам купли-продажи, осуществлялась по системе магистральных нефтепроводов ОАО "АК "Транснефть" в смеси с нефтью других грузоотправителей; сдаваемая нефть не имела различий по типу, группе, классу, виду; требованием к принимаемой нефти было ее соответствие ГОСТу Р 51858-2002.

При сравнении цен по договорам купли-продажи, заключенным Обществом и ООО "Белкам-Трейд", с ценами сравниваемых предприятий, суды установили, что отклонение между минимальной ценой, примененной сравниваемыми предприятиями по каждому периоду (месяцу) поставки и ценой Общества составляет более 20 процентов в сторону понижения. При этом при сопоставимости условий сделок налоговый орган в качестве рыночной принял минимальную цену сравниваемых предприятий по каждому периоду (месяцу) поставки.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу, что при указанных обстоятельствах действия Инспекции по определению рыночной цены нефти и доначисление соответствующих сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость являются правомерными. Принятие в качестве рыночных цен для цели исчисления налогов, предъявляемых Обществу по результатам проведенной выездной налоговой проверки, минимальных цен, установленных налоговым органом в сравниваемых с Обществом предприятиях, Инспекция произвела в интересах налогоплательщика, что не нарушает его прав.

Вывод судов материалам дела не противоречит.

Довод Общества о том, что при определении рыночных цен на нефть Инспекция не учла объемы поставляемого товара, а также то, что ООО "Белкам-Трейд" является оптовым покупателем, отклоняется. Как установили суды, условие о количестве (объеме) поставляемых товаров в сравниваемых сделках существенно не влияло на стоимость одной тонны нефти. Кроме того, Общество в проверяемый период кроме ООО "Белкам-Трейд" реализовывало нефть ООО "Рустрейд" по той же цене при том, что объемы реализации нефти данным предприятиям были разные.

Довод Общества об исследовании Инспекцией рыночных цен только 25 процентов предприятий-участников рынка реализации нефти, в связи с чем данные цены не отражают действительных рыночных цен, отклоняется. Суды установили, что за 2005 год Инспекцией были запрошены и представлены документы следующими предприятиями: ООО "Енисей", ООО "ЦНПСЭИ", ЗАО "Печоранефтегаз", ООО "Тэбук", ООО НК "Речер Коми", ЗАО "Чедтый нефть", ООО "Динью"; за 2006 год - ООО "Енисей", ООО "ЦНСПЭИ", ЗАО "Печоранефтегаз", ООО "Тэбук", ООО НК "Речер Коми", ЗАО "Чедтый нефть", ООО "Динью", ЗАО "Север ТЭК" и ЗАО "Тиман-Печора-Эксплорейшн". ООО "Лукойл-Коми", ОАО "Битран" отказали в предоставлении информации и документов о ценах на нефть. ООО "Диньельнефть", ООО "Север ТЭК" за запрос налогового органа не ответили. ЗАО "Нефтус", ОАО "РН-Северная нефть", ООО "Косью", ООО "НТСР Коми", ООО "Рекавери", ООО "Петроарктика", ООО "Венлок-Нефть", ООО "Нефтеспецтранс", ООО Нефтяная компания "Рената" сообщили об отсутствии запрашиваемой информации и документов по причинам отсутствия добычи или реализации нефти в спорный период, т.к. данные предприятия были созданы в более поздний период.

При этом, как установили суды, цены по договорам поставки нефти у предприятий, представивших информацию налоговому органу, различаются между собой. Однако цены всех предприятий независимо от объемов поставок значительно более чем на 20 процентов превышают цены Общества.

Общество в материалы дела не представило документов с целью определения предприятия, цены на реализацию нефти у которого, по мнению ОАО "Комнедра", соответствовали бы ценам, которые Общество считает рыночными. Заявитель, ссылаясь на формальную неправильность примененного налоговым органом для определения рыночной цены метода, не представил доказательств соответствия собственной цены реализации рыночной.

В связи с вышеизложенным кассационная жалоба Общества в данной части не подлежит удовлетворению.

2. В ходе проверки Инспекция установила, что Общество в нарушение статей 252, 256 и 259 Кодекса начислило амортизацию по объектам, по которым отсутствуют документы, подтверждающие факт их ввода в эксплуатацию. В результате допущенного нарушения по данным налогового органа сумма завышенных расходов составила 9 307 531 рубль 52 копейки за 2005 год и 9 473 342 рубля 12 копеек за 2006 год.

Руководствуясь статьями 247, 252, 256 и 259 Кодекса, положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), и постановлением Госкомстата Российской Федерации от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств", суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган правомерно произвел уменьшение расходов на сумму амортизационных отчислений по спорному оборудованию, так как Общество не представило документов, подтверждающих факт ввода в эксплуатацию данного оборудования, следовательно, у налогоплательщика отсутствовали основания для начисления амортизации за 2005 - 2006 годы.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции.

Ссылаясь на статью 252 Кодекса и на ПБУ 6/01, Общество считает правомерным отнесение в состав расходов суммы амортизационных отчислений по спорным основным средствам, поскольку акты приема-передачи основных средств формы ОС-1, выписки из дел скважины и паспорта-формуляры о проведении спускоподъемных операций в скважинах, имеющиеся в материалах дела, подтверждают факт ввода данных основных средств в эксплуатацию.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Статьей 252 Кодекса установлено, что доходы налогоплательщика уменьшаются на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса суммы начисленной амортизации включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией.

На основании пункта 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

В силу пункта 2 статьи 259 Кодекса сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Порядок начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета различен.

В пункте 21 ПБУ 6/01 предусмотрено, что начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. Таким образом, начисление амортизации в бухгалтерском учете не ставится в зависимость от факта ввода объекта в эксплуатацию.

В целях налогового учета основанием для начисления амортизации является факт ввода объекта в эксплуатацию, при этом начало начисления амортизации для целей налогообложения от специфики производства не зависит.

Из положений главы 25 Кодекса также следует, что в целях подтверждения правомерности начисления амортизации необходимо наличие документов, подтверждающих факт ввода имущества в эксплуатацию.

На основании статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухучет. Первичные учетные документы должны соответствовать определенным требованиям, и могут быть приняты к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если же документ составлен не по форме, то он должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные в пункте 2 статьи 9 названного закона.

Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" утверждены формы учетной документации по учету основных средств, в т.ч. и формы ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) и формы ОС-6 "Инвентарная карточка учета объекта основных средств". В этих учетных первичных документах в обязательном порядке должны быть указаны заводской номер и инвентарный номер в качестве необходимых реквизитов в данных унифицированных формах.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденным названным постановлением, форма ОС-1 применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями, в том числе для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию. При этом по основным средствам, не требующим монтажа, указанная форма составляется в момент их приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что спорное оборудование (насосы, двигатели, газосепараторы, трубы НКТ), согласно сведениям, содержащимся в технических паспортах, является оборудованием, предназначенным для работы в скважинах и, соответственно, для использования данного оборудования требуется проведение пуско-наладочных работ.

Согласно показаниям свидетеля Артемова А.И., мастера по добыче нефти, газа и конденсата, материально-ответственного лица Общества, ввод в эксплуатацию оборудования Общество осуществляло в момент его поставки на хранение на месторождение. Инвентарные номера по объектам основных средств присваивались при поступлении оборудования на промышленную площадку и с данными инвентарными номерами хранились до монтажа (до момента спуска в скважину).

Все перемещения данных основных средств: спуск в скважину, перемещения на другой промысел, отражались в инвентарной книге.

При таких обстоятельствах суды пришли к выводу, что фактом ввода в эксплуатацию данного оборудования будет являться дата монтажа, то есть спуск в скважину, следовательно, начиная с этой даты и должна начисляться амортизация.

Суды также установили, что из анализа сведений, отраженных в паспортах-формулярах, в которых учитывался спуск оборудования в скважину, невозможно идентифицировать, какое именно оборудование было спущено в скважину, поскольку инвентарные номера в паспортах-формулярах не указаны; заводские номера, отраженные в паспортах-формулярах, не соответствуют заводским номерам, отраженным в инвентарных карточках. В других случаях заводские номера не отражены ни в паспортах-формулярах, ни в инвентарных карточках. Акты о приеме-передаче объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) унифицированной формы ОС-1 составлены в момент приобретения оборудования, а не в момент его сдачи в эксплуатацию. В указанных актах отсутствуют сведения о вводе объекта основных средств в эксплуатацию.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу, что Общество в рассматриваемом случае не обеспечило надлежащий учет основных средств для целей налогообложения; представленные Обществом акты приема-передачи не могут являться доказательством, подтверждающим факт ввода основных средств в эксплуатацию. В связи с этим суды признали правомерным действия Инспекции по доначислению Обществу налога на прибыль по данному эпизоду.

Вывод судов не противоречит материалам дела.

Кассационная жалоба в указанной части не подлежит удовлетворению.

3. Инспекция в ходе проверки установила, что Общество неправомерно включило в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, проценты за использование полученных заемных средств по договорам займа от 20.12.2005 N 33960-30/05-213 и от 10.03.2006 N 33960-30/06-40, заключенным с ОАО НК "РуссНефть".

Руководствуясь статьями 247, 252, 265 Кодекса и постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", суд первой инстанции пришел к выводу, что проценты по спорным договорам займа нельзя включить в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль, так как они не отвечают требованиям статьи 252 Кодекса.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции.

По мнению Общества, Инспекция неправомерно исключила из состава расходов для целей исчисления налога на прибыль проценты, начисленные по договорам займа, денежные средства по которым предоставлены Обществу ОАО НК "РуссНефть", поскольку полученные ОАО "Комнедра" займы направлены для оплаты договоров купли-продажи и уступки прав требования, то есть для приобретения объектов, предназначенных для использования в деятельности, связанной с производством и реализацией и направленной на извлечение дохода.

На основании статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода (пункт 8 статьи 272 Кодекса).

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пунктах 3 и 4 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговый выгоды", выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать такие обстоятельства, как взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что Общество (заемщик) и ОАО НК "РуссНефть" (заимодавец) заключили договоры займа от 10.03.2006 N 33960-30/06-40 на сумму 310 593 000 рублей и от 20.12.2005 N 33960-30/05-213 на сумму 85 000 000 рублей. Из полученных по договорам займа денежных средств сумму в размере 313 892 390 рублей 38 копеек Общество перечислило на расчетный счет ОАО УПК "Недра" в счет оплаты по договорам купли-продажи объектов незавершенного строительства и по договору уступки прав требования от 10.03.2006 N 1/36-06.

ОАО УПК "Недра" из 313 892 390 рублей 38 копеек, полученных от Общества денежных средств 16.03.2006 перечислило на расчетный счет ОАО "МеталлИнвест" 280 000 000 рублей в счет исполнения договора займа от 10.03.2006 N 7/35-06. По условиям данного договора, ОАО УПК "Недра" предоставило ОАО "МеталлИнвест" заем в размере 280 000 000 рублей на срок до 30.12.2012 по ставке семь процентов годовых; денежные средства и причитающиеся проценты подлежат возврату не позднее 30.12.2012, выплата процентов производится одновременно с погашением суммы основного долга.

ОАО "МеталлИнвест" 17.03.2006 полученные по исполнению договора займа от 10.03.2006 N 7-35-06 от ОАО УПК "Недра" денежные средства в размере 280 000 000 рублей перечислило на расчетный счет ООО "Автоспецтехника" в счет возврата предоплаты по договору поставки от 10.03.2006 N 109.

13.03.2006 на расчетный счет ОАО "МеталлИнвест" поступили от ООО "Автоспецтехника" денежные средства в качестве предоплаты за трубы по договору поставки от 10.03.2006 N 109. При этом, как установили суды на основании данных по движению денежных средств на расчетный счет ОАО "МеталлИнвест", никаких сумм на приобретение материалов данное предприятие не направляло.

Согласно выписке по расчетному счету источником перечисления денежных средств ООО "Автоспецтехника" был овердрафт, выданный 13.03.2006 АКБ БинБанк, который 17.03.2006 возвращен ООО "Автоспецтехника", после перечисления ОАО "МеталлИнвест" 280 000 000 рублей в счет возврата предоплаты по договору поставки от 10.03.2006 N 109.

ОАО "МеталлИнвест" денежные средства в размере 280 000 000 рублей, полученные от ООО "Автоспецтехника" в качестве предоплаты по договору поставки от 10.03.2006 N 109, перечислило в адрес ООО "ИнвестПетроль" и ОАО "Система-Нефть".

Далее ООО "ИнвестПетроль" и ОАО "Система-Нефть" полученные денежные средства в размере 36 400 000 рублей и 243 600 000 рублей перечислили в адрес ОАО НК "РуссНефть" по договору купли-продажи ценных бумаг от 14.03.2006 N 33960-40/06 и в счет возврата займа по договору от 14.03.2005 N 33960-30/05-53 соответственно.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и проанализировав движение денежных средств по договорам займа, суды установили, что денежные средства прошли транзитом через всех участников расчетов и в течение четырех дней вернулись к источнику кредитования - ОАО НК "РуссНефть". Все операции, связанные с движением заемных средств, проводились между организациями, относящимися к одной группе лиц, и на определенных счетах, открытых в одном банке, при наличии счетов в других банках.

При таких обстоятельствах суды пришли к выводу, что расходы в виде процентов по договорам займа от 10.03.2006 N 33960-30/06-40 и от 20.12.2005 N 33960-30/05-213 не связаны с производственной деятельностью предприятия и не направлены на получение им дохода.

Вывод судов не противоречит материалам дела.

Довод Общества о направлении денежных средств, полученных по договорам займа в счет выплат по договорам купли-продажи объектов незавершенного строительства, не может быть принят во внимание, поскольку, как установили суды, денежные средства, полученные Обществом по договору займа от 10.03.2006, фактически не могли быть им использованы для оплаты приобретенных объектов незавершенного строительства, право собственности на которые (при отсутствии претензий со стороны продавца) зарегистрировано без каких-либо обременений и еще в ноябре 2005 года.

Кассационная жалоба Общества в данной части не подлежит удовлетворению.

4. В ходе проверки Инспекция установила, что в нарушение статей 337, 339 и 342 Кодекса Общество необоснованно применило ставку ноль процентов в части нормативов потерь за 2005 год, что повлекло неуплату налога на добычу полезных ископаемых в размере 2 437 193 рублей.

Руководствуясь статьями 336, 337, 339 и 342 Кодекса, постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 924, постановлением Госкомстата Российской Федерации от 18.06.1999 N 44 "Об утверждении годовых форм федерального государственного статистического наблюдения за запасами полезных ископаемых и их рациональным использованием" и Положением о раздельном учете добычи нефти из введенных в эксплуатацию бездействующих, контрольных и находящихся в консервации скважин на нефтяных месторождениях, утвержденным Министерством топлива и энергетики Российской Федерации 10.12.1999 N К-10439 и Министерством экономики Российской Федерации 01.12.1999, суд первой инстанции пришел к выводу, что Общество не представило доказательств проведения в проверяемом периоде измерений фактических потерь полезных ископаемых, добытых на указанных месторождениях (технологических потерь), которые технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения и были бы учтены налогоплательщиком при определении количества добытого полезного ископаемого для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых. В данном случае налогоплательщик использовал расчетный (косвенный) метод для определения количества добытого полезного ископаемого, в связи с чем, фактические потери должны быть учтены при определении конечного количества добытого полезного ископаемого.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции.

Ссылаясь на статью 339 Кодекса, Общество полагает, что утвержденный им метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых; в Кодексе не закреплена обязанность налогоплательщика по обязательному отражению в учетной политике методов определения добычи полезных ископаемых; налогообложение нормативных потерь по ставке ноль процентов возможно при любом методе определения количества добытого полезного ископаемого. В данном случае Общество применяло прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого с помощью измерительных приборов, позволяющих установить объемы добытого полезного ископаемого по результатам измерений.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 337 Кодекса полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Одним из видов добытого полезного ископаемого является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная (подпункт 3 пункта 2 статьи 337 Кодекса).

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема. Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь), минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых. При этом если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса налогообложение производится по ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Для целей применения главы 26 Кодекса нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации (постановлением от 29.12.2001 N 921 приняты Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения).

Суды установили, что в проверяемом периоде Общество осуществляло добычу нефти на основании лицензий, выданных на Северо-Мастерьельское, Восточно-Рогозинское и Мастерьельское месторождения.

01.09.2004 проведено переоформление лицензий на право пользования названными участками нефтяных месторождений с ОАО "УПК "Недра" на Общество. При этом принципиальных изменений в технологическую схему (проектную документацию) на разработку Восточно-Рогозинского, Мастерьельского и Северо-Мастерьельского месторождений не вносилось.

Согласно Учетной политике на 2005 год количество добытого углеводородного сырья (нефти) определяется Обществом по Восточно-Рогозинскому месторождению прямым методом (посредством измерительных средств и устройств), по Мастерьельскому и Северо-Мастерьельскому месторождениям косвенным методом (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье).

Решением Арбитражного суда Республики Коми по делу N А29-6683/2006А, в рамках которого обжаловалось решение налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки ОАО "УПК "Недра" за 2004 год, установлено, что количество добытого полезного ископаемого (нефти) по трем месторождениям определялось Обществом расчетным путем, по данным о содержании нефти в извлекаемом из недр минеральном сырье.

На основании месячных эксплуатационных рапортов за 2005 год, содержащих сведения о работе нефтяных скважин, о способе добычи нефти, о количестве добытой нефтесодержащей жидкости и о содержании в данном минеральном сырье нефти и воды, суды установили, что количество добытой нефти как продукции, содержащейся в фактически добытом из недр минеральном сырье, Общество определяет расчетным методом, то есть рассчитывает, сколько в минеральном сырье (нефтесодержащей жидкости) содержится нефти, которая и будет являться объектом для обложения налогом на добычу полезных ископаемых.

Кроме того, суды установили, что у Общества в проверяемый период отсутствовало оборудование по доведению нефтесодержащей жидкости до государственного стандарта и соответствующие измерительные приборы. Доведение нефтесодержащей жидкости до соответствия ГОСТу Р 51858-2002 осуществлялось сторонними организациями - ООО "ЛУКОЙЛ-Коми" и ООО СП "Эконефть". Нефть Общества, подготовленная на УПН ООО СП "Эконефть" и УПН "Возей" ООО "ЛУКОЙЛ-Коми" и соответствующая ГОСТу Р 51858-2002, через ПСП ООО "Енисей" поступала в нефтепроводы ОАО "Северные магистральные нефтепроводы". Количество передаваемой Обществом нефти в систему ОАО "Северные магистральные нефтепроводы" учитывалось по показаниям приборов на коммерческом узле учета ООО "Енисей".

Согласно актам на списание фактических потерь при сборе, транспортировке и подготовке нефти за 2005 год Общество при определении их количества включало потери при перекачке своей нефти по системе коммуникации и оборудования терминала "Уса" ТПП "Лукойл-Усинскнефтегаз" (Восточно-Рогозинское месторождение), потери при подготовке и перекачке нефти УПН "Возей", потери при транспортировке по нефтепроводу "Харьяга-терминал "Уса" (Восточно-Рогозинское месторождение), а также потери при передаче нефти до СИКН. Также Общество списывало потери по местам их образования, которыми являются система коммуникаций сторонних юридических лиц - ООО "Енисей" и ООО "ЛУКОЙЛ-Коми" (в отношении нефти, поступавшей с Восточно-Рогозинского месторождения).

Нормативы технологических потерь утверждены для Общества в разрезе каждого месторождения и складываются из нормативов по месторождению, по транспортировке, по испарению и утечке на ПСП ООО "Енисей". Операции по транспортировке нефтесодержащей жидкости, по приему-сдаче нефти на ПСП ООО "Енисей" не входят в технологические схемы Восточно-Рогозинского, Мастерьельского и Северо-Мастерьельского месторождений. Следовательно, потери нефти, возникающие на этапах при транспортировке, при испарении и утечке на ПСП ООО "Енисей" (то есть на этапах за пределами месторождений (лицензионного участка)), не могут учитываться при формировании налогооблагаемой базы при исчислении налога на добычу полезных ископаемых по указанным выше месторождениям, а также в составе нормативных потерь, утвержденных для конкретных месторождений и дающих право на применение ставки ноль процентов.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу, что в 2005 году количество добытой нефти, которая является объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых, Общество определяло расчетным путем, по данным о содержании нефти в извлекаемой из недр нефтесодержащей жидкости, (то есть фактически применялся косвенный метод определения добытого полезного ископаемого). В связи с этим суды признали обоснованным доначисление налога на добычу полезных ископаемых из-за неправомерного применения налогоплательщиком ставки ноль процентов к величине нормативных потерь.

Кассационная жалоба Общества в указанной части не подлежит удовлетворению.

5. В ходе проверки Инспекция установила, что Общество в нарушение статей 374 и 375 Кодекса не включило в налогооблагаемую базу по налогу на имущество стоимость объекта незавершенного строительства - автодороги от ПКО+ОО до ДНС "Рогозинская", которую в проверяемом периоде Общество учитывало на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", в связи с чем налогоплательщику доначислен налог на имущество за 2005 - 2006 годы в размере 3 157 131 рубля.

Руководствуясь статьями 21, 374, 375 и 381 Кодекса, Законом о бухгалтерском учете, ПБУ 6/01, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств и Планом счетов бухгалтерского учета, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что с момента начала использования объекта "Автодорога от ПКО+ОО до ДНС "Рогозинская" в предпринимательской деятельности Общество должно было начислять и уплачивать налог на имущество.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции.

По мнению Общества, отсутствие в спорный период правоустанавливающих документов на объект "Автодорога от ПКО+ОО до ДНС "Рогозинская" является основанием для освобождения ОАО "Комнедра" от налогообложения; в проверяемом периоде дорога являлась объектом незавершенного строительства и учитывалась Обществом на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств". После передачи необходимых для регистрации объекта документов, налогоплательщик стал учитывать спорный объект в качестве основного средства.

В статье 374 Кодекса установлено, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

На основании пункта 2 статьи 8 Закона о бухгалтерском учете на балансе организации учитывается имущество, являющееся собственностью организации.

Оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении. Оценка имущества, произведенного в самой организации, определяется по стоимости его изготовления (статья 11 Закона о бухгалтерском учете).

Порядок принятия на баланс организаций объектов основных средств регулируется следующими нормативными документами: ПБУ 6/01, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н; далее - Методические указания), Планом счетов бухгалтерского учета (утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н).

Согласно названным нормативным актам для учета движимого и недвижимого имущества, находящегося на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01 "Основные средства".

В силу пункта 4 ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное соблюдение предусмотренных в этой норме условий, в частности, использование имущества в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование имущества в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; отсутствие намерения в последующем перепродать данные активы; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В пункте 5 ПБУ 6/01 определено, какие средства относятся к основным и подлежат учету на счете 01.

На основании пункта 22 Методических указаний основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд; поступления от юридических и физических лиц безвозмездно; в иных случаях.

Первоначальная стоимость основных средств при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством этих основных средств (пункт 26 Методических указаний).

Согласно пункту 38 Методических указаний принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Из приведенных норм следует, что законодательство о бухгалтерском учете и Кодекс не связывают постановку объекта на учет как основного средства с государственной регистрацией права на этот объект. Обязанность по уплате налога на имущество возникает у налогоплательщика с момента начала использования этого имущества в деятельности предприятия, фактической его эксплуатации.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что Общество в проверяемый период не исчисляло налог на имущество по объекту "Автодорога от ПКО+ОО до ДНС "Рогозинская", который фактически был введен в эксплуатацию и использовался Обществом в его производственной деятельности посредством транспортировки по ней работников Общества, материалов, оборудования на Восточно-Рогозинское месторождение, на котором велась добыча нефти. Данный объект отвечал всем требованиям, определенным в пункте 4 ПБУ 6/01, для его учета в качестве основного средства на счете 01.

При таких обстоятельствах суды пришли к выводу, что действия налогового органа по доначислению Обществу налога на имущество по объекту "Автодорога от ПКО+ОО до ДНС "Рогозинская" являются правомерными.

Вывод судов соответствует материалам дела.

Довод Общества об отсутствии в проверяемый период правоустанавливающих документов на спорный объект не может быть принят во внимание, поскольку факт отсутствия государственной регистрации права собственности на указанный объект в связи с несвоевременной реализацией налогоплательщиком своего права на оформление этого имущества в собственность не является основанием для освобождения Общества от обязанности учета и налогообложения названного имущества.

Кассационная жалоба в данной части не подлежит удовлетворению.

6. Инспекция в ходе проверки установила, что Общество в нарушение статьи 218 Кодекса неправомерно предоставило стандартный налоговый вычет в размере 500 рублей за каждый месяц в 2006 году Роженцову А.Е., в 2005 - 2006 годах - Литвинцову С.В. Сумма неудержанного налога на доходы физических лиц составила 1 326 рублей (за 2005 год - 13 рублей, за 2006 год - 1 313 рублей). По данному эпизоду Обществу доначислены пени в размере 429 рублей 93 копеек и налоговые санкции в размере 265 рублей на основании пункта 1 статьи 123 Кодекса.

Руководствуясь статьей 65 Конституции Российской Федерации, пунктом 4 статьи 5, статьями 123 и 218 Кодекса, Федеральным законом от 17.07.2006 N 119-ФЗ "О внесении изменений в статью 218 Налогового кодекса Российской Федерации" и Федеральным законом от 12.01.1995 N 5-ФЗ "О ветеранах" (далее - Закон о ветеранах), суд первой инстанции пришел к выводу, что предоставление стандартных налоговых вычетов в размере 500 рублей двум работникам Общества, принимавшим участие в боевых действиях в Чеченской Республике, является неправомерным, так как данная льгота распространяется на лиц, принимавших участие в боевых действиях в Республике Афганистан и других иностранных государствах. Чеченская Республика входит в состав Российской Федерации.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции.

По мнению Общества, предоставление работникам Роженцову А.Е. и Литвинцову С.В. стандартного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц за 2005 - 2006 годы в размере 500 рублей правомерно, поскольку данные лица являются участниками боевых действий в Чеченской Республике и относятся к категории лиц, названных в Приложении к Закону о ветеранах, имеющих право на такой вычет.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику в соответствии со статьей 218 Кодекса при определении налоговой базы в отношении полученных им в налоговом периоде доходов, подлежащих налогообложению по ставке 13 процентов и на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты (пункты 1 и 3 статьи 218 Кодекса).

Лица, имеющие право на применение стандартного налогового вычета в размере 500 рублей за каждый месяц, указаны в подпункте 2 пункта 1 статьи 218 Кодекса.

До 01.01.2007 право на указанный вычет имели граждане, уволенные с военной службы или призывавшиеся на военные сборы, выполнявшие интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия. То есть, действие льготы распространялось на военнослужащих, принимавших участие в боевых действиях на территориях иностранных государств. Согласно положениям статьи 65 Конституции Российской Федерации, Чеченская Республика входит в состав Российской Федерации.

Право на стандартный налоговый вычет в размере 500 рублей за каждый месяц гражданам, принимавшим участие в соответствии с решениями органов государственной власти Российской Федерации в боевых действиях на территории Российской Федерации, введено Федеральным законом от 18.07.2006 N 119-ФЗ "О внесении изменения в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

В соответствии с пунктом 4 статьи 5 Кодекса акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

В соответствии со статьей 2 Закона N 119-ФЗ данный федеральный закон вступает в силу с 01.01.2007, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования.

Из положений Закона о ветеранах следует, что в перечень территорий и периодов боевых действий с участием граждан Российской Федерации к зоне вооруженного конфликта отнесена Чеченская Республика и прилегающая к ней территориях Российской Федерации: с декабря 1994 года по декабрь 1996 года и территория Северо-Кавказского региона: с августа 1999 года, на которых проводились боевые действия в условиях вооруженного конфликта. Для указанных категорий ветеранов предусмотрены правовые гарантии социальной защиты в Российской Федерации, включая систему их социальной поддержки, в том числе, пенсионного обеспечения, для инвалидов - льготы по пенсионному обеспечению, по медицинскому обслуживанию, по оплате коммунальных услуг и т.д.

Льготы налогового характера в данном законодательном акте не предусмотрены; к налоговому законодательству названный закон не относится.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что Общество предоставило своим работникам: Роженцову А.Е. и Литвинцову С.В. стандартные налоговые вычеты в размере 500 рублей в каждом месяце как лицам, участвовавшим в боевых действиях на территории Чеченской Республики.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу, что участники боевых действий в Чеченской Республике, проводимых до 01.01.2007, не имеют права на стандартный налоговый вычет в размере 500 рублей. В связи с этим суды признали правомерным доначисление Инспекцией налога на доходы физических лиц, пеней и налоговых санкций.

Вывод судов не противоречит материалам дела.

Кассационная жалоба Общества в данной части не подлежит удовлетворению.

Доводы Общества, изложенные в жалобе, отклоняются, поскольку направлены на переоценку обстоятельств, установленных судами обеих инстанций на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд правильно применили нормы материального права, не допустили нарушений норм процессуального права, перечисленных в части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации и являющихся в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей относятся на заявителя. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1 000 рублей подлежит возврату из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2009 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23.03.2010 по делу N А29-3421/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "Комнедра" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1000 рублей, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на открытое акционерное общество "Комнедра".

Возвратить открытому акционерному обществу "Комнедра" из федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1000 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 20.04.2010 N 903.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

О.Е. Бердников И.Л. Забурдаева

Д.В. Тютин

`