Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 22 февраля 2007 г. N А29-1496/2006а Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления налогоплательщику налога на прибыль, суд правомерно исходил из того, что Общество при исчислении налога неправомерно включило в резерв по сомнительным долгам спорную задолженность по договорам об уступке права требования (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 22 февраля 2007 г. N А29-1496/2006а
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью (далее ООО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Сыктывкару от 17.01.2006 N 11-31/48.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 26.05.2006 заявленное требование удовлетворено в части доначисления налога на прибыль в сумме 4 286 047 рублей, пеней в сумме 1 803 062 рублей 32 копеек и штрафа в сумме 857 209 рублей 40 копеек.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 07.11.2006 решение суда первой инстанции изменено. Решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 863 409 рублей, соответствующих ему пеней и штрафа в сумме 372 681 рубля 80 копеек. В остальном решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, Общество и налоговый орган обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами.

Инспекция считает, что суды неправильно применили статью 247, подпункт 10 пункта 1 статьи 251, статью 252, подпункт 18 пункта 1 статьи 264, подпункт 2 пункта 1 статьи 265, пункт 1 статьи 266, пункт 12 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации. По его мнению, Общество неправомерно включило в резерв по сомнительным долгам задолженность по беспроцентным займам, а также задолженность по векселям Акционерного коммерческого сберегательного банка Российской Федерации, не погашенную в установленные договором сроки, так как расходы на формирование данного резерва экономически не обоснованы.

Общество считает, что суды неправильно применили статьи 100, 265 Налогового кодекса Российской Федерации. По его мнению, Общество обоснованно включило в резерв по сомнительным долгам задолженность по договорам об уступке права требования, заключенным им с рядом организаций. Срок возникновения данной задолженности подтверждается актами сверок задолженности. Решение налогового органа вынесено с нарушением статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации и должно быть признано недействительным в полном объеме.

Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в своих кассационных жалобах и отзывах на кассационные жалобы друг друга.

В соответствии со статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрение кассационной жалобы Инспекции откладывалось до 10 часов 20 февраля 2007 года.

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 22 февраля 2007 года.

Законность принятых Арбитражным судом Республики Коми и Вторым арбитражным апелляционным судом судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО за период с 01.01.2002 по 31.12.2004 и установила, в частности, что Общество неправомерно создало резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности в сумме 20 245 368 рублей, так как Общество не представило первичных документов, подтверждающих момент возникновения задолженности по договорам об уступке права требования. Общество также необоснованно включило в расчет резерва по сомнительным долгам задолженность по невозвращенным беспроцентным займам в сумме 2 578 328 рублей и задолженность, не погашенную в сроки, установленные договорами купли-продажи простых векселей Акционерного коммерческого сберегательного банка Российской Федерации организациям в сумме 1 428 706 рублей.

Исполняющий обязанности руководителя налогового органа принял решение от 17.01.2006 N 11-31/48, в частности, о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 456 976 рублей 40 копеек. В этом же решении Обществу предложено доплатить в том числе 7 277 941 рубль налога на прибыль и 3 204 234 рубля 20 копеек пеней по налогу на прибыль.

Частично не согласившись с принятым решением, Общество обжаловало его в арбитражный суд.

Арбитражный суд Республики Коми частично удовлетворил заявленное требование, руководствуясь пунктом 7 статьи 3, статьей 11, пунктами 5 и 6 статьи 100, статьей 247, пунктами 1 и 2 статьи 252, подпунктом 18 статьи 264, пунктом 1 статьи 265, пунктами 1, 3 и 4 статьи 266, статьей 270 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 382, 384, 385 Гражданского кодекса Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.1999 N 43н и пунктом 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02), утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002 N 126н.

Второй арбитражный апелляционный суд изменил решение суда первой инстанции, руководствуясь теми же нормами права и пунктом 5 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом суд посчитал, что расходы на создание резерва по сомнительным долгам по задолженности по беспроцентным займам и векселям экономически обоснованы. Общество неправомерно создало резерв по сомнительным долгам по задолженности, возникшей по договорам уступки права требования, так как момент ее возникновения документально не подтвержден.

Рассмотрев кассационные жалобы Общества и Инспекции, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для их удовлетворения.

В статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 Кодекса для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В пункте 1 статьи 265 Кодекса определено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика на формирование резервов по сомнительным долгам; иные обоснованные расходы, то есть перечень расходов, включаемых в состав внереализационных расходов, не является исчерпывающим.

Согласно пунктам 1, 3, 4 статьи 266 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 384 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Согласно пункту 5 статьи 271 Кодекса при реализации новым кредитором, получившим уступку денежного требования, финансовых услуг дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что в договорах об уступке права требования, заключенных Обществом с другими организациями, невозможно определить дату возникновения дебиторской задолженности, так как срок возврата задолженности не оговорен сторонами или указано, что задолженность возвращается заемщиком займодавцу частями по своему усмотрению.

Суды обеих инстанций на основе всестороннего, полного и объективного исследования представленных в дело доказательств, установили, что Общество не представило первичных документов, переданных первоначальными кредиторами по уступке права требования (платежных поручений, счетов-фактур, актов выполненных работ и других), иных документов, подтверждающих момент возникновения указанной задолженности.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе Общества вопреки статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, направлены на переоценку обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций, и признаны судом кассационной инстанции несостоятельными.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о том, что Общество неправомерно включило в резерв по сомнительным долгам задолженность по договорам об уступке права требования в сумме 20 245 368 рублей.

В силу пункта 12 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.

Из приведенных норм следует, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в том случае, кода речь идет о восстановлении имущественного положения сторон по сделке в будущем. Данные нормы исходят из возвратной основы переданных денежных средств или имущества.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, Общество предоставило ряду организаций беспроцентные займы в сумме 2 578 328 рублей, а также реализовало простые векселя Акционерного коммерческого сберегательного банка Российской Федерации в сумме 1 428 706 рублей.

В данном случае возврата денежных средств Обществу не произошло, следовательно, Общество получило убытки от своей деятельности, у него образовалась дебиторская задолженность по предоставленным беспроцентным займам и векселям.

Действующее законодательство не содержит определения дебиторской задолженности, а понятие сомнительного долга сформулировано в статье 266 Кодекса.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 Кодекса).

Согласно пункту 7 статьи 3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

При таких обстоятельствах суды правомерно признали экономически обоснованным включение Обществом в резерв по сомнительным долгам задолженности по невозвращенным беспроцентным займам за 2002 и 2003 годы в сумме 2 578 328 рублей и задолженности, не погашенной в сроки, установленные договорами купли-продажи простых векселей Акционерного коммерческого сберегательного банка Российской Федерации организациям в сумме 1 428 706 рулей.

Согласно пункту 5 статьи 100 Кодекса налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа, подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

В силу пункта 6 статьи 100 Кодекса по истечении срока, указанного в пункте 5 статьи 100 Кодекса, в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.

Согласно пункту 1 статьи 115 Кодекса налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции). Данный срок является пресекательным и восстановлению не подлежит.

Таким образом, решение должно быть вынесено после истечения срока рассмотрения акта проверки, но до завершения шестимесячного срока для обращения налогового органа с заявлением в суд.

На основании изложенного вывод судов о соблюдении налоговым органом процедуры вынесения решения является законным.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Республики Коми и Вторым арбитражным апелляционным судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями к отмене принятых судебных актов, судами не допущено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины с кассационной жалобы общества с ограниченной ответственностью в размере 1 000 рублей, относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 26.05.2006 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.11.2006 по делу N А29-1496/2006а оставить без изменения, а кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Сыктывкару и общества с ограниченной ответственностью - без удовлетворения.

Расходы по государственной пошлине с кассационной жалобы общества с ограниченной ответственностью в сумме 1 000 рублей отнести на общество с ограниченной ответственностью.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: