Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 12 февраля 2007 г. N А82-1141/2006-14 Кассационная инстанция указала на неправомерность удовлетворения требований налогоплательщика в части признания незаконным проведения налоговой проверки за 2001 год, поскольку сроком начала проверки считается дата предъявления решения о ее назначении, даже если сама проверка была проведена в следующем году (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 12 февраля 2007 г. N А82-1141/2006-14
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью (далее ООО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании незаконными решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ярославской области (далее Управление, налоговый орган) от 30.12.2005 N 3 и требования об уплате налога N 2 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 16 по Московской области.

Определением суда от 31.05.2006 заявление Общества о признании незаконным требования об уплате налога N 2 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 16 по Московской области выделено в отдельное производство в порядке, установленном в статье 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и направлено по подсудности в Арбитражный суд Московской области.

Решением суда от 07.06.2006 требования Общества удовлетворены частично. Ненормативный акт налогового органа признан недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость за октябрь - декабрь 2001 года, июнь - август 2002 года, а также в части начисления налога за апрель 2002 года в размере 67 575 615 рублей, за май 2002 года в размере 15 635 796 рублей и соответствующих сумм пеней. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 17.10.2006 принятое решение оставлено без изменения.

Общество и налоговый орган не согласились с выводами судов и обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами, в которых просят отменить принятые судебные.

Общество считает, что суд неправильно применил статьи 87, 89, пункт 5 статьи 100, статьи 101, 170, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 и не учел пункт 4 Порядка назначения выездных налоговых проверок, утвержденного приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 08.10.1999 N АП-3-16/318.

По его мнению, Управление неправомерно отказало в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость за январь 2002 года и за январь, февраль - май 2002 года в связи с непредставлением счетов-фактур и отсутствием на предприятии раздельного учета. Налогоплательщик просит отменить принятые судебные акты в части отказа в признании неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость за январь 2002 года - 74 979,00 рубля, февраль 2002 года - 41 435,00 рубля, март 2002 года - 150 566,00 рубля, апрель 2002 года - 259 089,00 рубля, май 2002 года - 187 920,00 рубля, январь 2002 года - 863 607,00 рубля. Дело в этой части направить на новое рассмотрение.

В кассационной жалобе Управление ссылается на неправильно применение судами статей 87, 89, 91, пункта 3 статьи 100, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 N 3-П. На его взгляд, датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику решения о ее проведении, поэтому исходя из статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации Управление вправе было проверить деятельность организации за 2001, 2002 и 2003 годы. Кроме того, суд необоснованно признал правомерным предъявление к вычету налога на добавленную стоимость по приобретению Обществом нефтепродуктов у ООО "Трансоблрезерв" и ООО "ТД "Лукойл", поскольку не была подтверждена фактическая оплата налога поставщику товаров (работ, услуг).

Подробно доводы заявителей изложены в кассационных жалобах и отзывах на них.

В отзывах на кассационные жалобы Общество и Управление привели соответствующие возражения.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, заявленные в кассационных жалобах.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство откладывалось до 07.02.2007 в связи с поступлением кассационной жалобы Общества.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 12.02.2007.

Законность обжалованных судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, предусмотренном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Управление на основании постановления руководителя от 22.12.2004 в целях осуществления надзора за деятельностью нижестоящего налогового органа провело повторную выездную налоговую проверку ООО за период с 01.01.2001 по 01.09.2002 и установило ряд нарушений, в том числе неуплату налога на добавленную стоимость: за январь 2002 года в сумме 863 607 рублей в результате завышения налоговых вычетов; за октябрь, ноябрь и декабрь 2001 года, февраль, март, апрель и май 2002 года в результате неправомерного предъявления к вычету налога при отсутствии раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций. Кроме того, Общество неправомерно предъявило к возмещению налог на добавленную стоимость в размере 67 575 615 рублей за апрель 2002 года и 15 635 796 рублей за май 2002 года, по операциям приобретения нефтепродуктов у ООО "Трансоблрезерв" и ООО "ТД "Лукойл" вследствие неподтверждения факта уплаты сумм налога поставщикам в цене приобретенной продукции.

Результаты проверки отражены в акте от 06.12.2005 N 3, на основании которого руководитель Управления принял решение от 30.12.2005 N 3 о привлечении ООО к налоговой ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с принятым решением, Общество обжаловало его в арбитражный суд.

Частично удовлетворяя требования Общества, Арбитражный суд Ярославской области исходил из того, что налогоплательщик подтвердил право на налоговый вычет за апрель и май 2002 года, так как доказал факт оплаты налога на добавленную стоимость поставщикам нефтепродуктов ООО "Трансоблрезерв" и ООО "ТД Лукойл".

Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь и декабрь 2001 года, суд указал, что 2001 год не подлежал проверке, так как не входил в пределы трехлетнего срока для проведения проверки, установленного в пункте 1 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, суд пришел к выводу о том, что в январе 2002 года предприятие предъявило к вычету налог на добавленную стоимость в большем размере, чем фактически уплатило поставщику, а в феврале, марте, апреле и мае 2002 года Общество не вело раздельный налоговый учет операций, освобождаемых и не освобождаемых от уплаты налога на добавленную стоимость, поэтому ему правомерно отказано в предоставлении налогового вычета.

Апелляционный суд согласился с его выводами.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа счел обжалованные судебные акты подлежащими частичной отмене.

Согласно статье 87 Кодекса налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа и не может продолжаться более двух месяцев, если иное не установлено настоящей статьей (статья 89 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 91 Кодекса доступ на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента.

По смыслу частей первой и седьмой статьи 89 Кодекса во взаимосвязи с пунктом 1 статьи 91 Кодекса, датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Данная позиция содержится в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.10.2005 N 5308/05.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что повторная выездная налоговая проверка была проведена на основании решения руководителя налогового органа от 22.12.2004 N 81, которое было вручено налогоплательщику 27.12.2004. Таким образом, именно 27.12.2004 следует считать датой начала проведения проверки, поэтому выездная налоговая проверка могла охватывать период с 2001 по 2003 годы.

При изложенных обстоятельствах вывод суда о неправомерности повторной проверки за 2001 год в связи с фактическим ее проведением в 2005 году является неправомерным.

Учитывая, что правильность выводов проверяющих по 2001 году, изложенных в акте проверки и решении, судом не исследовалась, то есть по существу не рассматривалась, поэтому судебные акты в этой части подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ярославской области.

В силу статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствие со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

Согласно статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Из приведенной нормы, с учетом положений статьи 169 Кодекса, следует, что условиями для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость являются наличие счетов-фактур, фактическая оплата по ним приобретенных товаров (работ, услуг) и принятие их на учет. Налогоплательщик должен обеспечить такой учет, который позволяет определить, что сумма налога, предъявляемая им к вычету, оплачена им по конкретному расчетному документу (счету-фактуре), составленному и выставленному с соблюдением установленного порядка.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, Общество в книге покупок за январь 2002 года в отношении поставщика ООО "ТД "Лукойл" отразило уплату налога на добавленную стоимость в размере 11 133 156 рублей без указания, к каким именно счетам-фактурам относятся эти суммы. При проведении встречной налоговой проверки поставщика Управление выявило, что сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная продавцом - ООО "ТД "Лукойл" - оплачена ООО в размере 10 269 549 рублей.

Оценив доказательства и приняв во внимание фактические обстоятельства дела, суд пришел к правильному выводу о том, что организация в спорный период предъявила налог на добавленную стоимость в большем размере, чем фактически уплатила поставщику в цене приобретенной продукции, поэтому доначисление налога в сумме 863 607 рублей является правомерным. Вывод суда основан на материалах дела и им не противоречит.

При рассмотрении дела суд установил, что в соответствии с договором от 29.01.2001 N ФРЦ-28/01 ООО "Трансоблрезерв" осуществило поставку нефтепродуктов в адрес ООО. Оплата за приобретенные нефтепродукты производилась с расчетного счета, а также собственными векселями ООО. Векселя были предъявлены к погашению ООО "Энергогазкомпания" и оплачены Обществом на сумму 486 000 000 рублей путем уступки ООО "Энергогазкомпания" права требования долга с организаций-дебиторов. Данные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Доказательств, свидетельствующих о том, что уступленная Обществом дебиторская задолженность не имеет реального характера, Управление не представило.

Оценив фактические обстоятельства и представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу о том, что налогоплательщиком соблюдены все условия, дающие ему право на возмещение налога на добавленную стоимость по данной операции в заявленном размере. Приобретенные у ООО "Трансоблрезерв" нефтепродукты (с учетом налога на добавленную стоимость) оплачены и приняты на учет, что подтверждено соответствующими документами. Данные выводы материалам дела не противоречат.

Доводы Управления, изложенные в кассационной жалобе, не могут быть приняты во внимание, поскольку вопреки статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации направлены на переоценку установленных судом обстоятельств, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Вместе с этим суд установил, что, согласно договору от 14.12.2001 N ТД-498/01 ООО приобрело у ООО "ТД "Лукойл" нефтепродукты на сумму 320 398 034 рубля 28 копеек, в том числе 53 399 672 рубля 38 копеек налог на добавленную стоимость. Однако самостоятельно товар не оплатило.

По договору перевода долга от 01.04.2002 N ФЭТ-01/04, ООО "Энергогазкомпания" приняло на себя исполнение обязательства ООО перед ООО "ТД "Лукойл" по оплате нефтепродуктов.

Согласно главе 24 Гражданского кодекса Российской Федерации перемена лиц в обязательстве может осуществляться как в форме уступки права требования, так и в форме перевода долга.

Из анализа положений данной главы следует, что обе формы предполагают безусловную замену в первом случае кредитора, во втором случае должника, на иное лицо. При этом новый кредитор или должник приобретает все права и обязанности предыдущего.

Исходя из изложенного при переводе долга обязанным по конкретной сделке становится лицо, принявшее на себя долг, а у лица, передавшего долг, обязательства перед кредитором полностью прекращаются.

Суд подтвердил, что денежные средства в сумме 320 398 034 рублей 28 копеек Общество перечислило платежными поручениями на расчетный счет ООО "Энергогазкомпания". Документы, подтверждающие оплату счета-фактуры, выписанного ООО "ТД "Лукойл", в деле отсутствуют.

Доказательства исполнения ООО "Энергогазкомпания" принятой на себя обязанности должника в деле отсутствуют. Срок исковой давности, установленный в статье 196 Гражданского кодекса Российской Федерации, для взыскания с должника сумм задолженности истек.

Таким образом, суд не применил положения статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей, что налоговые вычеты производятся на основании оплаченных счетов-фактур.

С учетом изложенного решение налогового органа в части непринятия к вычету и доначисления Обществу 37 188 487 рублей налога на добавленную стоимость за апрель 2002 года является законным.

При таких обстоятельствах судебные акты в данной части подлежат отмене, как принятые при неправильном применении статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании пункта 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых, подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит.

Суд установил, что ООО в январе, феврале, марте, апреле и мае 2002 года осуществляло операции по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению (оптовая торговля), и операции, освобожденные от обложения налогом на добавленную стоимость (операции с ценными бумагами и предоставление займов). При этом налогоплательщиком раздельный учет операций не велся, подлежащий вычету налог пропорционально не определялся.

Таким образом, суд сделал правильный вывод о том, что Общество не подтвердило право на применение вычета по налогу на добавленную стоимость за январь, февраль, март, апрель и май 2002 года, и обоснованно отказал налогоплательщику в удовлетворении требований по данному эпизоду. В этой части судебные акты отмене не подлежат.

Нарушений норм процессуального права, которые в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае являются основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

Руководствуясь пунктами 1, 2 и 3 статьи 287, пунктами 1 и 2 статьи 288 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 07.06.2006 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 17.10.2006 по делу N А82-1141/2006-14 в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ярославской области от 30.12.2005 N 3 о доначислении налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь и декабря 2001 года и соответствующих сумм пеней отменить.

Дело в указанной части передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ярославской области.

Судебные акты в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы России по Ярославской области от 30.12.2005 N 3 о доначислении налога на добавленную стоимость в размере 37 188 487 рублей и соответствующих сумм пеней отменить. В удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью в данной части отказать. В остальном судебные акты оставить без изменения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: