Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 марта 2006 г. N Ф08-1031/06-460А "Акт выездной налоговой проверки не содержит требований об уплате налогоплательщиком недоимки, пени и налоговых санкций, которые содержатся в решении налоговой инспекции, а лишь фиксирует факты правонарушений, установленные в ходе проверки, ничем не нарушает права и законные интересы общества, т.е. не является ненормативным правовым актом, а поэтому спор о его законности не подлежит рассмотрению в арбитражном суде" (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 22 марта 2006 г. N Ф08-1031/06-460А
"Акт выездной налоговой проверки не содержит требований об уплате
налогоплательщиком недоимки, пени и налоговых санкций, которые
содержатся в решении налоговой инспекции, а лишь фиксирует факты
правонарушений, установленные в ходе проверки, ничем не нарушает права
и законные интересы общества, т.е. не является ненормативным правовым
актом, а поэтому спор о его законности не подлежит рассмотрению
в арбитражном суде"
(извлечение)

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Каменску-Шахтинскому (далее - налоговая инспекция) обратилась в арбитражный суд с заявлением к ФГУП "Каменский химический комбинат" (далее - предприятие) о взыскании 932 982 рублей 26 копеек налоговых санкций.

Предприятие обратилось в арбитражный суд со встречным заявлением к налоговой инспекции, в котором просило признать недействительными решение от 17.01.05 N 30 и акт от 16.12.04 N 542 дсп в части 1 647 027 рублей 10 копеек НДС и соответствующих пеней, 204 703 рублей 53 копеек налоговых санкций за неполную уплату НДС, 141 812 рублей налога на прибыль и соответствующих пеней, 19 500 рублей дополнительных платежей и соответствующих пеней, 46 709 рублей налога на имущество (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Налоговая инспекция признала заявленные предприятием требования в части 92 812 рублей налога на прибыль, 12 762 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль, 534 062 рублей НДС. Решением от 12.12.05 суд признал незаконными решение от 17.01.05 N 30 и акт от 16.12.04 N 542 дсп в части доначисления 534 062 рублей НДС и соответствующих пеней, 104 279 рублей налоговых санкций по НДС, 92 812 рублей налога на прибыль, 12 762 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль, в удовлетворении остальной части требований предприятия отказал. Суд взыскал с предприятия 50 тыс. рублей штрафа в связи с неполной уплатой НДС.

В удовлетворении остальной части заявленных налоговой инспекцией требований отказал.

Решение мотивировано тем, что предприятие при переносе задолженности на нового кредитора не учло, что третьи лица, которые фактически и производят оплату поставщикам предприятия, не имеют задолженности перед ним. Не имел место процесс реализации товара (работ, услуг), который сопровождался соблюдением корреспондирующей этому праву обязанностью по уплате НДС в бюджет в денежной форме. Суд указал на обоснованность требований налоговой инспекции в части доначисления НДС: по ООО "Волгодонский электродный завод", ООО "Лидер ТВС", ЗАО "Ростовский металл", ООО СКФ "Ланда" (в части 2 500 рублей НДС требования предприятия законны), ЗАО "РО ТПЭП" (в части 4 257 рублей 50 копеек НДС законны), ОАО "Дзержинское оргстекло", ООО "Югснаб-Групп", ООО "Москит-2", ОАО "Спиртзавод Чугуновский", ЗАО "Промтехэнерго" (в части 39 386 рублей 40 копеек НДС законны), ООО "Метизный торговый дом", ООО "ТД "Донецкая мануфактура"", ОАО "Батайскметаллоптторг", ООО "Донстальканат", ЗАО "ТД Лискимонтажконструкция", ОАО "Метэкспо", ООО "МИК", ООО "Предприятие "Командор"", ЗАО "Южная торговая компания", ОАО ТФГ "ИнтерРесурс", РУП "Витебский завод электроизмерительных приборов", ООО "Диорит-Доместик", ЗАО "Орлэкс" (в части 1 357 рублей НДС законны), ООО "Донкомсервис", ООО "Югэлектротех", ОАО "Дарус", ООО "Зевс-2000", ЗАО "Тактика", ОАО "Завод Старорусприбор", ООО ПКФ "СПС" (в части 397 рублей НДС законны), ОАО "Теплоприбор" (в части 9 619 рублей 20 копеек НДС законны), ФГУП "Алексинский опытно-механический завод", организации "Энергопром-Импэкс", ООО "Лукойл-Нижневолжскнефтепродукт", ОАО "Автоматика", ЗАО "Ларком", ООО "Промтэкс", ОАО "Ивотстекло", ООО "Техноцентр "Редуктор"", ЗАО ТПК "Гидро-Сервис", ООО "Элерон-Центр Технического оборудования", ООО "Егорьевский текстиль", ЗАО "Заречье", ЗАО "Фирма "Армко"", ООО ССП "Одиссей и К", ООО "Актив", ООО "Торговый дом "Волошино"", ООО "Роскоминвест", ООО "Энергомаш", ООО "Юг-Профи", ООО "Дебют", ОАО "Салаватнефтеоргсинтез" (так как оплата долга за вексель налогоплательщиком не производилась), ЗАО "Бэлфи", ЗАО "ПромСнабКомплект", ООО "Металлхимконтракт", ООО ЭПО "Сигнал", ОАО ТФГ "ИнтерРесурс", ОАО "Гидроаппарат". Суд сделал вывод о незаконности решения налоговой инспекции от 17.01.05 N 30 в части доначисления 402 825 рублей НДС. Предприятие в нарушение пункта 6 статьи 171 и пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно предъявляло к вычету НДС по товарам, стоимость которых отнесена предприятием на 08 счет. Налоговая инспекция правомерно доначислила 47 129 рублей 30 копеек НДС, что подтверждается данными документов по бухгалтерскому учету организации. Требования предприятия законны и обоснованны в части 131 237 рублей НДС. Сумма НДС по услугам, отнесенным на счет 88/5 "Нераспределенная прибыль и убыток", не подлежит включению в состав затрат и должна быть отнесена на счет соответствующего источника финансирования. Законодательство определяет дату отражения в бухгалтерском учете стоимости материалов на момент перехода права собственности, а не на дату их фактического поступления на склад покупателя, поэтому 46 709 рублей налога на имущество доначислено законно. В связи с тем, что налоговой инспекцией неправомерно доначислены 534 062 рубля НДС, 92 812 рублей налога на прибыль, следовательно подлежит признанию незаконным начисление соответствующих пеней на эти суммы, а также 12 762 рубля дополнительного платежа по налогу на прибыль. Материалами дела подтвержден факт налогового правонарушения, суд признал обоснованным применение 828 703 рублей налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и уменьшил сумму штрафа, подлежащую взысканию с предприятия, до 50 тыс. рублей, указав на наличие обстоятельств, смягчающих ответственность.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа предприятие обратилось с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 12.12.05 в части отказа в удовлетворении его заявления о признании недействительными решения налоговой инспекции от 17.01.05 N 30 и акта от 16.12.04 N 542 дсп в части уплаты 1 112 965 рублей 10 копеек НДС, 46 709 рублей налога на имущество, дело - направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Предприятие считает решение суда необоснованным, поскольку оно выполнило положения налогового законодательства, регулирующие порядок предъявления сумм НДС к вычету, с учетом того, что третьи лица производили оплату поставщикам предприятия по его письмам небезвозмездно, и что решение суда в части применения 7 813 рублей и 4 502 рублей по налоговой ставке 0 процентов вынесено без учета представленных документов. Решение суда в части доначисления 47 129 рублей 30 копеек НДС за сентябрь 2002 г. принято по неполно исследованным обстоятельствам дела. Предприятие считает, что не могло оприходовать товароматериальные ценности, так как у него отсутствовали необходимые для этого документы.

Налоговая инспекция отзыв на кассационную жалобу не представила. Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы, считает, что решение суда от 12.12.05 следует отменить в части признания незаконным акта проверки и в этой части производство по делу прекратить. В остальной части решение суда подлежит оставлению без изменения.

Как видно из материалов дела и установлено судом, налоговая инспекция совместно с ГУВД Ростовской области на основании решения от 20.12.02 N 397 провела выездную проверку по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах при исчислении НДС за период с 01.01.99 по 01.12.02, налога с продаж с 01.01.99 по 01.12.02, налога на прибыль и налога на имущество с 01.01.99 по 01.01.02, региональных и местных налогов и сборов, налогов, служащих источниками образования дорожных фондов с 01.01.99 по 01.01.02.

По результатам проверки составлен акт от 16.12.04 N 542 дсп (далее - акт) и вынесено решение от 17.01.05 N 30 о привлечении предприятия к налоговой ответственности за совершение правонарушения (далее - решение). Налоговая инспекция направила обществу требование от 21.01.05 N 11 об уплате налоговой санкции, которое не было исполнено, что послужило основанием для обращения налоговой инспекции в суд с заявлением о взыскании налоговой санкции. Предприятие, считая решение и акт (в части) незаконными, обратилось в арбитражный суд со встречным заявлением в соответствии со статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации. Суд, признавая акт налоговой проверки незаконным, не учел следующее. В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде. Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Акт выездной налоговой проверки не содержит требований об уплате налогоплательщиком недоимки, пени и налоговых санкций, которые содержатся в решении налоговой инспекции, а лишь фиксирует факты правонарушений, установленные в ходе проверки, ничем не нарушает права и законные интересы общества, т.е. не является ненормативным правовым актом, а поэтому спор о его законности не подлежит рассмотрению в арбитражном суде.

Решение суда от 12.12.05 подлежит отмене в части признания незаконным акта налоговой проверки с прекращением производства по делу в этой части. Суд обоснованно отказал предприятию в удовлетворении заявления о признании недействительным решения в части 1 112 965 рублей 10 копеек НДС. На основании пункта 1 статьи 173 Кодекса сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Согласно статье 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Основные условия для принятия НДС к вычету перечислены в статье 172 Кодекса. На основании пункта 2 статьи 167 Кодекса оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства зачетом приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Суд правильно исходил из того, что сумма НДС может предъявляться к вычету при условии, что налогоплательщик понес какие-либо затраты в форме прямой уплаты денежных средств или в форме отчуждения имущества. Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 20.02.01 N 3-П определил, что под фактически уплаченными поставщикам суммами НДС подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

При расчетах путем зачета встречных требований суммы НДС, предъявленные покупателю, как по смыслу положения, содержащегося в абзацах втором и третьем пункта 2 статьи 7 Федерального закона "О налоге на добавленную стоимость", так и в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях.

Для признания тех или иных сумм НДС фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.

Если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога не обладают характером реальных затрат, не возникают и объективные условия для признания таких сумм фактически уплаченными поставщикам, поскольку, не осуществив реальные затраты на оплату начисленных сумм налога, налогоплательщик не может обладать правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, начисленную ему поставщиками (пункт 4 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.04 N 169-О).

Как следует из материалов дела и установлено судом, предприятие при переносе задолженности на нового кредитора не учло, что третьи лица, которые фактически и производят оплату поставщикам комбината, не имеют задолженности перед ним. Суд установил факт отсутствия реализации товара (работ, услуг), которая сопровождалась бы соблюдением корреспондирующей этому праву обязанностью по уплате НДС в бюджет в денежной форме. В материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие реальные, а не предполагаемые затраты предприятия. Исходя из названных норм, решение налоговой инспекции в части 1 112 965 рублей 10 копеек НДС соответствует действующему законодательству. Довод предприятия о соблюдении им положений налогового законодательства в части налоговых вычетов по НДС не соответствует нормам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации и не подтверждается материалами дела.

Суд оценил представленные доказательства и обоснованно отказал предприятию в признании недействительным решения налогового органа в части 46 709 рублей налога на имущество. Предприятие обязано включить стоимость полученного товара в налогооблагаемую базу по налогу на имущество предприятия в момент перехода права собственности на приобретаемый товар, получения товара в свое распоряжение. В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" налогом на имущество предприятий облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.

Согласно статье 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на вещь у приобретателя по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. На основании пункта 5 статьи 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. В бухгалтерском учете товар отражается с момента перехода на него прав. Это следует из вышеназванного закона. Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, предусматривает и те случаи, когда товар поступил в распоряжение организации, но не прибыл на склад. В силу указанной инструкции оприходование прибывших на склад товаров и тары отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по стоимости их приобретения.

В соответствии с пунктом 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.01 N 44н, материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

ПБУ 5/01 и пункт 10 Методических указаний предусматривают отражение в активе баланса не оприходованных товаров, что согласуется с пунктом 4 Инструкции ГНС Российской Федерации от 08.06.96 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" и Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.99 N 43н.

Решение суда от 12.12.05 в части отказа предприятию 46 709 рублей налога на имущество следует оставить без изменения. В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Арбитражный суд всесторонне и полно исследовал материалы дела, правильно установил фактические обстоятельства и дал надлежащую правовую оценку доказательствам, поэтому суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы общества в части НДС и налога на имущества.

При принятии кассационной жалобы обществу была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины. В соответствии со статьями 101, 102, 105, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьями 333.16, 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы в размере 1 тыс. рублей следует возложить на общество.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.12.05 по делу N А53-15106/05-С6-48 отменить в части признания незаконным акта проверки от 16.12.04 N 542 дсп и в этой части производство по делу прекратить. В остальной части решение суда от 12.12.05 оставить без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.

Взыскать с ФГУП "Каменский химический комбинат" государственную пошлину в сумме 1000 рублей в доход федерального бюджета.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.