Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 17 августа 2011 г. N 03-03-06/1/494 Об учете в целях налогообложения прибыли доходов и расходов в рамках агентского договора

Справка

Вопрос: ЗАО (Агент) и ООО (Принципал) заключили агентский договор от 17.01.2011, в соответствии с которым Агент от своего имени и за счет Принципала осуществляет обслуживание флота Принципала в районах Баренцева, Белого, Карского и Балтийского морей. Предусмотренный договором и отработанный на практике порядок взаимодействия сторон выглядит следующим образом:

1. Принципал направляет Агенту письменное поручение, в котором указаны цели и суммы планируемых расходов по обслуживанию флота,

2. Принципал обеспечивает Агента денежными средствами в сумме поручения,

3. Агент исполняет поручение Принципала в пределах указанной суммы и в строгом соответствии с указанными целями,

4. По исполнению поручения Агент предоставляет Принципалу отчет с приложением первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, и производит расчет агентского вознаграждения в соответствии с агентским договором.

Для исполнения поручений Принципала Агент может привлекать третьих лиц либо использовать собственные ресурсы. В частности, поручения на доставку груза водным транспортом Агент исполняет путем предоставления Принципалу собственных плавсредств. При этом перевозка осуществляется в рамках заключенного агентского договора на основании поручения Принципала и по цене, согласованной сторонами и подтвержденной Принципалом в соответствующем поручении. В этом случае отчетом Агента является акт выполненных работ, а подтвержденная Принципалом в поручении стоимость перевозки - вознаграждением Агента.

Также на практике возникают ситуации, когда, получив поручение Принципала, Агент заключает договоры с субподрядчиками на условиях, более выгодных, чем указанные в поручении (например, по ценам ниже). Очевидно, что Агент заинтересован сохранить полученную таким образом выгоду у себя. Однако Принципал исключил из агентского договора пункт о том, что разница, полученная в результате заключения сделки на более выгодных условиях, является дополнительным вознаграждением Агента, хотя в ряде случаев аргументы Агента о том, что выгода заработана справедливо, принимаются и Принципал подтверждает стоимость товаров/работ/услуг именно по тем ценам, которые указаны в поручении, а не в счетах, привлеченных для его исполнения третьих лиц. Принципал считает приемлемым, если агент в этой ситуации в качестве отчета предоставит не первичные документы субподрядчиков, а акт выполненных работ, оформленный от своего имени, на сумму, указанную в поручении.

В этой связи просим Вас пояснить, правомерны ли с точки зрения налогового и бухгалтерского учета следующие действия Агента:

1. Агент исполняет поручение Принципала по агентскому договору без привлечения третьих лиц (выполняет перевозку на собственных плавсредствах) и полученные от Принципала на эти цели средства учитывает в составе своей налогооблагаемой выручки.

2. Агент исполняет поручение Принципала по агентскому договору с привлечением третьих лиц по ценам, указанным в поручении Принципала, но отличным от цен, установленных привлеченными третьими лицами. Полученные от Принципала на эти цели средства Агент учитывает в составе своей налогооблагаемой выручки.

3. Агент, выполняя, как указано в предыдущем пункте, поручение Принципала, относит на себестоимость и учитывает в целях налогообложения расходы, понесенные и подтвержденные документами третьих лиц, которых Агент привлек для исполнения поручения Принципала.

При рассмотрении нашего письма просим учесть, что сотрудничество между ЗАО и ООО складывается исключительно в рамках уже заключенного агентского договора, копию которого прилагаем. Быстро оформить договорные отношения на другой основе, например заключить договор оказания услуг, невозможно в силу бюрократических процедур, установленных ОАО и являющихся обязательными для всех его дочерних структур.

Ответ: В связи с вашим письмом по вопросам налогообложения Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает, что согласно пункту 11.4 Регламента Минфина России от 23 марта 2005г. N 45н обращения организаций и индивидуальных предпринимателей по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Департаменте не рассматриваются. По вопросам проверки правильности определения налоговой базы в конкретной хозяйственной ситуации следует обращаться в аудиторские организации.

Одновременно сообщаем, что в соответствии с пунктом 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Частью 1 статьи 1009 ГК РФ установлено, что если иное не предусмотрено агентским договором, агент вправе в целях исполнения договора заключить субагентский договор с другим лицом, оставаясь ответственным за действия субагента перед принципалом. В агентском договоре может быть предусмотрена обязанность агента заключить субагентский договор с указанием или без указания конкретных условий такого договора.

В соответствии с пунктом 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Таким образом, учет доходов агента для целей налогообложения, полученных в счет возмещения затрат, произведенных в рамках договора самим агентом или субподрядчиками, а также учет расходов, осуществленных в счет оплаты затрат, произведенных агентом за принципала, предопределяется условиями заключенного агентского договора.

При этом учет расходов в целях налогообложения прибыли осуществляется при соблюдении требований, установленных статьей 252 НК РФ, согласно которой в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 17 августа 2011 г. N 03-03-06/1/494

Текст письма официально опубликован не был