Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 3 декабря 2007 г. N 03-07-15/194 О представлении в налоговые органы транспортных, товаросопроводительных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ, при оказании услуг по перевозке товаров

Справка

Вопрос: Федеральная налоговая служба в связи с приказом ФТС России от 18.12.2006 N 1327 "Об утверждении Порядка действий должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации)", зарегистрированным Минюстом России 05.02.2007 N 8903 (далее - Порядок), сообщает следующее.

1. В соответствии с подпунктом 4 пункта 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов налогоплательщиком в налоговые органы, если иное не предусмотрено пунктом 5 указанной статьи Налогового кодекса, представляются в том числе копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации (ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации в соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса). Указанные положения применяются с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. При этом в указанном подпункте приведен исчерпывающий перечень документов, которые представляются налогоплательщиком без отметки пограничного таможенного органа.

Таким образом, указанные нормы Налогового кодекса предусматривают единые требования к транспортным, товаросопроводительным и (или) иным документам, подтверждающим вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации, которые представляются налогоплательщиками в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, как при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, так и при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса (за исключением реализации российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг), предусмотренных подпунктом 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса).

В пункте 3 Порядка приведен перечень лиц, по обращениям которых либо их уполномоченных представителей таможенные органы производят подтверждение фактического вывоза (ввоза) товаров. При этом в указанном перечне не поименованы российские организации или индивидуальные предприниматели, выполняющие (оказывающие) предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров и иные подобные работы (услуги), за исключением случая, когда указанные лица выполняют (оказывают) данные работы (услуги) в отношении товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи.

Пунктом 4 Порядка предусмотрено, что подтверждение фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации) производится таможенными органами на основании обращений лиц, указанных в пункте 3 Порядка.

Таким образом, положения Порядка не предусматривают подтверждение таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров по обращениям российских организаций или индивидуальных предпринимателей, выполняющих (оказывающих) вышеуказанные работы (услуги), в связи с чем данные налогоплательщики не будут иметь возможности в установленном Налоговом кодексом порядке подтвердить обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по реализации указанных работ (услуг).

О необходимости включения указанных налогоплательщиков в перечень лиц, которые могут обращаться в таможенные органы за подтверждением факта вывоза (ввоза) товаров, а также о требованиях, установленных статьей 165 Налогового кодекса к транспортным, товаросопроводительным и (или) иным документам, представляемым этими налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, ФНС России сообщала ФТС России при рассмотрении проекта Порядка (замечания ФНС России изложены в письме от 01.12.2006 N 03-2-02/2338).

Кроме того, о вышеуказанной проблеме ФТС России была проинформирована и после принятия приказа ФТС России от 18.12.2006 N 1327 (письмо ФНС России от 10.04.2007 N 03-2-02/640).

По мнению ФНС России, для разрешения вышеуказанной проблемы необходимо внесение соответствующих изменений и дополнений в Порядок, утвержденный приказом ФТС России от 18.12.2006 N 1327.

С учетом изложенного ФНС России просит сообщить мнение Минфина России по данному вопросу.

2. При реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса в случае вывоза товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, предусмотрено представление в налоговые органы таможенной декларации (ее копии) с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

По мнению ФНС России, данная таможенная декларация должна представляться с двумя отметками таможенного органа. Указанные отметки должны подтвердить факт помещения товаров под таможенный режим экспорта, а также свидетельствовать о подтверждении фактического вывоза товаров. При этом основанием для подтверждения фактического вывоза товаров является информация, содержащаяся в поступивших из таможенных органов Республики Беларусь, в соответствии с действующим в настоящее время Положением о порядке контроля за товарами, вывозимыми с территории Союзного государства, утвержденным постановлением Коллегии Таможенного комитета Союзного государства от 31.03.2003, таможенных декларациях (копиях) с отметками белорусских таможенных органов, свидетельствующими о фактическом вывозе товаров.

Следует отметить, что Инструкция о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации (на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденная приказом ГТК России от 21.07.2003 N 806, действующая до принятия приказа ФТС России от 18.12.2006 N 1327, содержала положения порядка подтверждения факта вывоза товаров, вывозимых через границу с Республикой Беларусь и механизм его реализации. В связи с чем, налогоплательщик в случае вывоза товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по реализации этих товаров представлял в налоговые органы таможенную декларацию (ее копии) с двумя отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров, которые подтверждали как факт помещения товаров под таможенный режим экспорта, так и фактический вывоз товаров.

Порядок, согласно пункту 20, не применяется в отношении товаров, вывозимых из Российской Федерации (ввозимых в Российскую Федерацию) через российско-белорусский участок государственной границы Российской Федерации, в связи с чем в настоящее время налогоплательщик не имеет возможности получить на таможенной декларации отметку таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров, подтверждающую фактический вывоз товаров. Указанное не позволяет налогоплательщику в установленном Налоговом кодексом порядке подтвердить обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по реализации товаров в случае их вывоза в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен.

В этой связи ФНС России просит разъяснить, предусматривает ли норма подпункта 3 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса, устанавливающая представление таможенной декларации с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление вывоза товаров, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, в случае их вывоза в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, наличие на указанной таможенной декларации двух отметок таможенного органа (подтверждение факта помещения товаров под таможенный режим экспорта и фактического вывоза товаров) либо одной (только о подтверждении факта помещения товаров под таможенный режим экспорта).

Ответ: По вопросам применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.

1. О представлении в налоговые органы транспортных, товаросопроводительных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, при оказании услуг по перевозке товаров.

Пунктом 4 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлен перечень документов, представляемых в налоговые органы для обоснования правомерности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении работ (услуг), предусмотренных подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 Кодекса, связанных с транспортировкой товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации, выполняемых (оказываемых) российскими налогоплательщиками (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте).

В данный перечень, в частности, включены копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 165 Кодекса.

Так, согласно указанным особенностям при вывозе за пределы Российской Федерации товаров морским транспортом в налоговые органы представляются копии коносамента, морской накладной или любого иного документа, подтверждающего факт приема товара к перевозке, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами территории Российской Федерации. При вывозе товаров воздушным транспортом представляются копии международных авиационных грузовых накладных с указанием аэропорта разгрузки за пределами территории Российской Федерации, при вывозе товаров трубопроводным транспортом и по линиям электропередач - копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации могут не представляться. При этом вышеуказанными нормами Кодекса представление данных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации, не предусмотрено.

Таким образом, в случае вывоза за пределы территории Российской Федерации товаров морским, воздушным, трубопроводным транспортом и по линиям электропередач подтверждение вывоза товаров осуществляется, в частности, вышеуказанными документами с перечисленными особенностями по их содержанию и (или) сведениям, указанным в них.

В отношении документов, указанных в подпункте 4 пункта 4 статьи 165 Кодекса, в случае вывоза товаров автомобильным транспортом нормами подпункта 4 пункта 1 статьи 165 Кодекса особенности не установлены. В связи с этим полагаем необходимым учитывать следующее.

Контроль за перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации осуществляется таможенными органами. Поэтому подтверждение фактического вывоза товаров через таможенную границу Российской Федерации производится таможенными органами на основании документов, регламентирующих такой порядок.

Пунктом 3 приказа ФТС России от 18 декабря 2006 г. N 1327 "Об утверждении Порядка действий должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации)" (далее - Приказ) установлено, что в случае вывоза товаров автомобильным транспортом разрешение на убытие товаров указанными видами транспорта оформляется путем проставления штампа "Вывоз разрешен", подписи и оттиска личной номерной печати должностного лица таможенного органа на двух экземплярах соответствующего транспортного документа, следующего вместе с товарами и остающемся# в таможенном органе.

Учитывая изложенное, налогоплательщики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров автомобильным транспортом, представляют в налоговые органы копии транспортных, товаросопроводительных документов с отметками таможенных органов, проставленными согласно соответствующим актам таможенного законодательства, регламентирующим порядок их проставления, в частности, согласно пункту 3 Приказа.

Одновременно обращаем внимание, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (подпункт 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса), в случае вывоза товаров за пределы территории Российской Федерации автомобильным транспортом, документы, предусмотренные подпунктом 4 пункта 1 статьи 165 Кодекса, представляются в налоговые органы с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. Указанные отметки проставляются в соответствии с положениями раздела II указанного Порядка.

2. Об отметках таможенных органов на документах, представляемых в налоговый орган для обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость при вывозе товаров в третьи страны в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с Республикой Беларусь, на которой таможенный контроль отменен.

В соответствии с пунктом 1 статьи 165 Кодекса для подтверждения обоснованности применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов и налоговых вычетов при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, в налоговый орган должна представляться таможенная декларация (ее копия), а также транспортные и товаросопроводительные с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

Инструкцией о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации, утвержденной приказом ФТС России от 11 августа 2006 г. N 762, предусмотрено, что в графе "D" комплекта ТД1 или "D/J" комплекта ТД3 бланков установленного образца "Грузовая таможенная декларация/Транзитная декларация" проставляются отметки, свидетельствующие о выпуске товаров. Такими отметками являются штамп "Выпуск разрешен" и дата выпуска, которые заверяются оттиском личной номерной печати должностного лица таможенного органа и его подписью.

В соответствии с пунктом 70 Инструкции о действиях лиц таможенных органов, осуществляющих таможенное оформление и таможенный контроль при декларировании и выпуске товаров, утвержденной приказом ГТК России от 28 ноября 2003 г. N 1356, завершение проверки таможенной декларации, иных документов и товаров при таможенном оформлении товаров оформляется путем проставления штампа установленной формы ("Выпуск разрешен"), а также соответствующих записей (если требуется), в частности, в графе "D" комплекта ТД1 или "D/J" комплекта ТД3 и не менее чем на двух экземплярах представленных в таможенный орган стандартных документов перевозчика (или их копиях) с указанием в его правом верхнем углу регистрационного номера таможенной декларации. Штамп с указанной датой и регистрационный номер таможенной декларации заверяет подписью и оттиском личной номерной печати уполномоченное должностное лицо, их проставившее.

В связи с этим для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при вывозе товаров в третьи страны через границу с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, а именно с Республикой Беларусь, налогоплательщиком представляются в налоговый орган таможенная декларация и копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление вывоза товаров, а именно- штамп "Выпуск разрешен" и дата выпуска, заверенные оттиском личной номерной печати должностного лица таможенного органа и его подписью.

Одновременно отмечаем, что в целях получения информации о количестве и дате фактически вывезенных товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с Республикой Беларусь, на которой таможенный контроль отменен, налоговые органы, руководствуясь положениями письма ФНС России от 5 июля 2007 г. N ШТ-6-03/532@, могут направлять соответствующие запросы в таможенные органы Российской Федерации, которые производили таможенное оформление товаров, вывезенных из Российской Федерации.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 3 декабря 2007 г. N 03-07-15/194

Текст письма опубликован в газете "Экономика и жизнь", декабрь 2007 г., N 52, в журнале "Документы и комментарии" от 9 января 2008 г. N 1