Письмо Федеральной налоговой службы от 24 июля 2019 г. № БС-3-11/6884@ “О представлении заключения”

Федеральная налоговая служба в связи с письмом о порядке отражения физическим лицом, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации, в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2018 год доходов, полученных за рубежом в виде заработной платы и обложенных налогом по прогрессивной ставке налогообложения, сообщает следующее.

Порядок налогообложения доходов, полученных физическими лицами, установлен главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Так, согласно статье 232 Кодекса, в случае, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрен зачет в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, такой зачет производится налоговым органом в установленном порядке.

Зачет в Российской Федерации суммы налога производится по окончании налогового периода на основании представленной физическим лицом налоговой декларации, в которой указывается подлежащая зачету сумма налога, уплаченного в иностранном государстве.

Сумма налога, подлежащая зачету, определяется с учетом положений соответствующего международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения. При исчислении засчитываемой в Российской Федерации суммы налога применяются положения Кодекса, действующие в отношении порядка исчисления налога в том налоговом периоде, в котором был получен доход в иностранном государстве.

В соответствии со статьей 21 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Польша об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 22.05.1992 (далее - Соглашение) если лицо с постоянным местопребыванием в Российской Федерации получает доход, который в соответствии с положениями Соглашения может облагаться налогом в Польше, сумма налога на этот доход, подлежащая уплате в Польше, будет вычтена из налога, взимаемого с такого лица в связи с таким доходом в Российской Федерации. Такой вычет, однако, не может превышать сумму налога Российской Федерации на такой доход, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами.

Следует отметить, что форма налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ) за 2018 год и порядок ее заполнения согласованы с Минфином России и утверждены приказом ФНС России от 03.10.2018 N ММВ-7-11/569@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в электронной форме".

Так, согласно Порядку заполнения налоговой декларации, общая сумма налога, уплаченная в иностранных государствах и подлежащая зачету в Российской Федерации, указываемая в строке 130 Раздела 2 декларации, определяется как совокупность значений строк 130 Приложения 2 декларации.

При этом строка 130 Приложения 2 декларации должна соответствовать совокупности суммы налога, уплаченной в иностранном государстве в пересчете в рубли (строка 110) и суммы налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством Российской Федерации (в том числе налога на доходы, удерживаемого у источника выплаты дохода) (строка 115), но не может превышать сумму налога, исчисленную с такого дохода в Российской Федерации по соответствующей налоговой ставке (строка 120).

Отражение в налоговой декларации доходов от источников за рубежом производится по каждой дате получения таких доходов.

Вместе с тем, на основании статьи 216 Кодекса налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год.

Из обращения следует, что в 2018 году налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации, получена заработная плата в Республике Польша, которая облагалась там по прогрессивной ставке налогообложения, при этом в отдельные месяцы ставка налога была ниже 13 процентов.

В рассматриваемой ситуации для корректного расчета суммы налога, подлежащей зачету в Российской Федерации, возможно заполнить Приложение 2 декларации с учетом следующего:

- за те месяцы, в которых налог за рубежом был удержан по ставке менее 13 процентов, по строкам 100 "Сумма налога, уплаченная в иностранном государстве в иностранной валюте" и 110 "Сумма налога, уплаченная в иностранном государстве в пересчете в рубли" следует отразить расчетную сумму налога исходя из ставки 13 процентов;

- при этом общая сумма налога, уплаченная за рубежом и отражаемая по конкретному налоговому агенту, в совокупности не должна превышать сумму налога, фактически удержанную этим налоговым агентом по итогам налогового периода.