Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21 марта 2025 г. N Ф05-29919/24 по делу N А41-6859/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 20 марта 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 марта 2025 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Гречишкина А.А., Нагорной А.Н.

при участии в заседании:

от ООО "ПП Гофрокомбинат": Самохвалова С.С. д. от 25.12.24, Дремова И.А. д. от 22.10.24, Корнейчук О.В. д. от 22.10.24

от МИ ФНС России N 10 по Московской области: Королева М.А. д. от 10.01.25, Козлова В.А. д. от 28.12.24

от УФНС России по Московской области: Королева М.А. д. от 19.09.24

рассмотрев 20 марта 2025 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу ООО "ПП Гофрокомбинат"

на решение Арбитражного суда Московской области от 20.06.2024,

постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2024

по заявлению ООО "ПП Гофрокомбинат"

к МИ ФНС России N 10 по Московской области, УФНС России по Московской области

о признании решения незаконным,

УСТАНОВИЛ:

ООО "ПП ГОФРОКОМБИНАТ" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 10 по Московской области о признании недействительным решения N 2440 от 10.07.2023 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Определением Арбитражного суда Московской области от 11 марта 2024 к участию в деле в качестве второго заинтересованного лица привлечено УФНС России по Московской области.

Решением Арбитражного суда Московской области от 20.06.2024 по делу N А41-6859/24 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2024 решение оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, в которой оно со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, направить дело на новое рассмотрение.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Инспекции в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что ООО "ПП ГОФРОКОМБИНАТ" распоряжением Министерства инноваций, промышленности и науки Московской области от 05 марта 2022 N 20 включено в Реестр участников регионального инвестиционного проекта с 01 апреля 2022 года. Обществом в соответствии с поручением Федерального казначейства от 04.07.2022 N 22-02-05/16317 новый инвестиционный проект "Производственно-складской комплекс, производство бумаги и бумажных изделий (г.о. Павловский Посад)" реализуется в период с 2017 по 2022 годы. Введен в эксплуатацию поэтапно: в 2020, 2021 и 2022 годах.

- Доходы (выручка) Общества от реализации нового инвестиционного проекта "Производственно-складской комплекс, производство бумаги и бумажных изделий (г.о. Павловский Посад)" в 2021 году составили 8 848 709 858,56 руб.;

- Общий объем доходов (выручки) Общества от реализации товаров, работ, услуг в 2021 году составил 9 064 979 557,31 руб.;

- В 2021 году доля доходов от реализации нового инвестиционного проекта в общей сумме доходов (ДВпр), установленных настоящим обследованием, составляет 97,6% (при 57%, указанных в Обращении Правительства Московской области в адрес Министерства финансов Российской Федерации от 28.06.2022 N 10123/12-01).

Дата ввода в эксплуатацию реконструированного объекта капитального строительства: Производственно-складского комплекса, расположенного по адресу: Московская область, Павловский Посад город, Мишутинское шоссе, 66Б1, стр. 6 - 01.06.2022, тогда как в Сводном перечне РИП, в редакции приказа Минэкономразвития России от 21.06.2022 N 319, дата ввода в эксплуатацию Производственно-складского комплекса производство бумаги и бумажных изделий (г.о. Павловский Посад) установлена дата - 09.2023.

28 октября 2022 ООО "ПП ГОФРОКОМБИНАТ" представило в Межрайонную ИФНС России N 10 по Московской области расчет по налогу на прибыль за 9 месяцев 2022, в котором заявил налоговую льготу в размере 0% в федеральный бюджет, 10% в бюджет субъекта.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки названной декларации Межрайонной ИФНС России N 10 по Московской области 10 июля 2023 г. принято решение N 2440 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен налог на прибыль в общей сумме 83 748 192 руб.

Основанием для вынесения названного решения Инспекция указывает обстоятельства неправомерного включения заявителем в состав капитальных вложений по региональному инвестиционному проекту (далее РИП) затрат на приобретение амортизируемого имущества, ранее учитываемого в составе объектов амортизируемого имущества, а также отсутствие ведения раздельного учета.

Решением УФНС России по Московской области от 16.10.2023 N 07 - 12/062008@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО"ПП ГОФРОКОМБИНАТ", жалоба оставлена без удовлетворения, решение инспекции без изменения.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций исходили из положений ст.ст. 198, 200 АПК РФ, применили ст.ст. 11,21, 25.8, 56, 284.3 НК РФ, ст. 26.21 Закона Московской области N 151/2004-ОЗ и установили, что налогоплательщик неправомерно применил налоговую льготу, поскольку необоснованно включил в состав имеющих значение для применения льготы капитальных вложений по РИП затраты на приобретение амортизируемого имущества, ранее учтенного заявителем в составе объектов амортизируемого имущества.

Налогоплательщик ссылается в кассационной жалобе на неприменение судами нормы абз. 3 п. 8 ст. 284.3 НК РФ, в соответствии с которой налогоплательщик вправе по своему выбору учитывать объем капитальных вложений за период с 01.01.2016 по 01.01.2021, то есть до включения в реестр РИП, что и было им реализовано. Налогоплательщик, по его мнению, на основании указанной нормы вправе учитывать капитальные вложения, осуществленные до включения в реестр участников РИП. По его мнению, при рассмотрении дела нарушен принцип защиты правомерных ожиданий, принцип добросовестного администрирования.

Суд округа не усматривает оснований согласиться с доводами кассационной жалобы исходя из следующего.

Фактические обстоятельства дела установлены судами и не вызывают спора у сторон.

Налогоплательщик является участником регионального инвестиционного проекта, включен в соответствующий реестр с 01.04.2022. Льгота для участников РИП заявлена им в расчете по налогу на прибыль за 9 мес. 2022. При этом налогоплательщик исходил из того, что им в РИП отражены капитальные вложения в размере не менее 500 млн. руб., понесенные в предусмотренный НК РФ период с 01.01.2016 по 01.01.2021.

В силу положений главы 24 АПК РФ требование об оспаривании принятых органом власти решений может быть удовлетворено при доказанности наличия совокупности следующих условий: несоответствие данных решений закону или иному нормативному правовому акту и нарушение ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 АПК РФ). Установив отсутствие совокупности указанных условий, арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 АПК РФ).

На основании части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемых решений закону или иному нормативному правовому акту, законности из принятия, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемых решений, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия, возлагается на орган, который вынес соответствующие решения. Изложенные положения процессуального закона не освобождают лиц, оспаривающих данные решения, от обязанности доказывания оснований своих требований.

В соответствии с пунктом 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики вправе использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Согласно статье 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (пункт 1); льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются настоящим Кодексом и (или) законами субъектов Российской Федерации о налогах (пункт 3).

Согласно пункту 1 статьи 25.8 НК РФ региональным инвестиционным проектом (РИП) признается инвестиционный проект, целью которого является производство товаров и который удовлетворяет одновременно требованиям, установленным либо подпунктами 1, 2, 4, 5 пункта 1 данной статьи, либо подпунктами 1, 2, 4.1, 5 пункта 1 данной статьи.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 25.8 НК РФ установлен минимальный объем капитальных вложений, который должен быть осуществлен за определенный период в соответствии с инвестиционной декларацией.

В частности, объем капитальных вложений, определяющих сумму финансирования регионального инвестиционного проекта, в соответствии с инвестиционной декларацией не может быть менее 50 млн рублей при условии осуществления капитальных вложений в срок, не превышающий трех лет со дня включения организации в реестр участников РИП; либо менее 500 млн рублей при условии осуществления капитальных вложений в срок, не превышающий пяти лет со дня включения организации в реестр участников РИП.

Согласно п. 8 ст. 284.3 НК РФ в целях применения налоговых ставок в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 и подпунктом 2 пункта 3 настоящей статьи учитывается определяемый в соответствии с пунктами 3, 4 и 5 статьи 25.8 настоящего Кодекса объем капитальных вложений, осуществленных за период:

не превышающий пяти лет со дня включения организации в реестр участников региональных инвестиционных проектов, либо за период с 1 января 2016 года до 1 января 2021 года по выбору налогоплательщика, при условии, что инвестиционной декларацией предусмотрено осуществление капитальных вложений в объеме не менее 500 миллионов рублей.

При определении объема капитальных вложений в целях настоящего пункта не учитываются затраты на приобретение амортизируемого имущества, ранее учитываемого в составе объектов амортизируемого имущества.

Из содержания и смысла приведенных правовых норм с учетом сложившейся судебной практики следует, что соответствующие нормы о налоговых льготах приняты законодателем с целью стимулировать инвестиции в экономику, в том числе в экономику региональную.

Законодательство о налогах и сборах допускает установление льгот по налогам и сборам - предоставляемых отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимуществ по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, и гарантирует налогоплательщикам право использовать налоговые льготы при наличии оснований (подпункт 3 пункта 1 статьи 21, пункт 1 статьи 56 Налогового кодекса).

По смыслу закона налоговые льготы выступают формой имущественной поддержки (государственной помощи) отдельных категорий субъектов экономического оборота, и признаются оправданным исключением из принципа всеобщности и равенства налогообложения в той мере, в какой это позволяет налогоплательщику эффективно распорядиться оставшимися после налогообложения финансовыми ресурсами и, одновременно, обеспечить удовлетворение лежащего в основе предоставления льготы публичного интереса, связанного со стимулированием деятельности отдельных отраслей экономики, улучшением социально-экономического положения территорий и т.п.

С учетом изложенного, судебная практика исходит из необходимости обеспечения реализации принципа равенства при предоставлении налоговых льгот - толкования условий применения соответствующих льгот таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений. В частности, это предполагает необходимость обеспечения равных прав на применение льгот для налогоплательщиков, осуществивших вложения инвестиций в обновление основных средств (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222, от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, 04.03.2019 N 308-КГ18-11168, от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658. (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 20.09.2021 N 305-ЭС21-11548 по делу N А40-248146/2019).

Применительно к настоящему случаю налогоплательщик обоснованно ссылается на нормы закона, которыми предусмотрено предоставление налоговых льгот при осуществлении инвестирования в развитие производства.

Вместе с тем, для применения налоговой льготы необходимо не только установить основания ее применения, но и условия, при которых она может быть применена.

В настоящем случае законодатель исходил из того, что льгота предоставляется при достижении определённого объема капитальных вложений, введя одновременно правила определения размера капитальных вложений.

Согласно правовому подходу, сформулированному в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 20.09.2021 N 305-ЭС21-11548 по делу N А40-248146/2019, для целей применения пониженной ставки налога значение должны иметь завершенные капитальные вложения. До ввода в эксплуатацию вновь создаваемых объектов основных средств отсутствует предмет для применения пониженной ставки налога - облагаемая налогом прибыль от реализации инвестиционного проекта.

Применительно к рассматриваемому случаю судами установлен факт несения налогоплательщиком затрат на капитальные вложения в размере 2 024 млн. руб. в течение 2016 -2020. Между тем, налогоплательщик ошибочно полагает, что этого обстоятельства самого по себе достаточно для применения льготы, поскольку им не соблюдено введенное законодателем условие - указанные затраты были ранее учтены в составе объектов амортизируемого имущества, чего налогоплательщик не отрицал.

Налогоплательщик приводит в кассационной жалобе довод о том, что судами при рассмотрении дела не применена норма, позволяющая налогоплательщику учесть капитальные вложения за период с 01.01.2016 по 01.01.2021. Данный довод является обоснованным, однако это обстоятельство не может служить основанием для удовлетворения кассационной жалобы, поскольку не привело к принятию неправильных судебных актов.

Суды установили, что за период с 01.01.2016 по 01.01.2021 налогоплательщик понес затраты, которые впоследствии учел при заявлении налоговой льготы. Отказ в ее применении связан не с неприменением указанной нормы, а с несоблюдением правила о том, что капитальные вложения не должны ранее учитываться при амортизации.

Позиция налогоплательщика, который полагает, что в состав капитальных вложений подлежат включению затраты по объектам, которые приняты в эксплуатацию и учтены в составе амортизируемого имущества, фактически нивелирует содержание абз 4 п. 8 ст. 284.3 НК РФ, предполагает не принимать во внимание указанное в нем условие. Между тем, указанная норма - это норма прямого действия, являющаяся специальной по отношению к нормам о предоставлении соответствующей льготы и об установлении размера капитальных вложений. Эта норма не может быть проигнорирована при рассмотрении вопроса о праве на льготу.

Суд округа не может согласиться с доводом налогоплательщика о его обязанности ввести в эксплуатацию и начислить в связи с этим амортизацию по объектам, созданным за счет капитальных вложений, поскольку согласно правилам бухгалтерского учета налогоплательщик вправе отражать капитальные вложения на счете 08 до момента ввода объектов в эксплуатацию, тем самым избежав обязанности начислять амортизацию после ввода в эксплуатацию, что привело бы к соблюдению условия применения льготы.

Довод налогоплательщика о противоречивости правового регулирования, которая делает невозможной реализацию на практике права налогоплательщика на выбор порядка определения капитальных вложений, отклоняется судом округа, поскольку при наличии у налогоплательщика законодательно установленного права выбора порядка определения размера капитальных вложений он имел реальную возможность обеспечить реализацию этого выбора таким образом, чтобы избежать противоречий. Норма о возможности выбора порядка определения размера капитальных вложений введена в НК РФ Федеральным законом от 23.05.2016 N 144-ФЗ, что давало налогоплательщику возможность определиться с планами на инвестиционную деятельность, размером инвестиций, сроками и порядком осуществления капитальных вложений и участия в РИП в течение указанного в п. 8 ст. 284.3 НК РФ срока.

Несение затрат в течение 2016 - 2020 гг. и оформление РИП только в 2022 не свидетельствует о достаточной степени разумности и осмотрительности при выборе варианта применения налоговой льготы. В настоящем случае период несения затрат и момент оформления участия в РИП значительно разнятся.

Вместе с тем, норма о возможности определения объема капитальных вложений за период с 2016 по 2021 не дает возможности однозначного толкования в смысле отсутствия связи указанного периода с датой включения налогоплательщика в реестр РИП, в том числе с учетом значительного расхождения сроков несения затрат и включения в реестр. Норма введена законодателем в мае 2016 года и дает возможность учесть капитальные вложения за предшествующий период (с января 2016года) и за пять лет. Из п. 8 ст. 284.3 Кодекса не следует, что период с 01.01.2016 по 01.01.2021 не связан с моментом включения РИП в соответствующий реестр.

Суд округа также принимает во внимание правовую позицию ВС РФ, высказанную в определениях от 11.04.2022 N 302-ЭС22-3137 по делу N А78-14744/2019, от 25.04.2024 N 302-ЭС24-5932 по делу N А19-22533/2022, согласно которой правовое значение в целях возможности применения налоговой льготы имеет объем капитальных вложений, осуществленных после даты включения организации в реестр РИП и отраженных в инвестиционной декларации.

Суд округа не усматривает обоснованности довода кассационной жалобы о нарушении принципа обоснованных ожиданий. Само по себе признание регионального инвестиционного проекта соответствующим требованиям закона для его включения в реестр не является достаточным основанием для предоставления налогоплательщику налоговой льготы, если при этом не соблюдены нормы налогового законодательства.

Довод кассационной жалобы о наличии оснований для предоставления ему иной льготы с учетом осуществления капитальных вложений после включения в РИП не может быть принят судом округа как влияющий на законность обжалуемых судебных актов, поскольку соответствующая льгота налогоплательщиком в установленном порядке не заявлялась, доказательства ее обоснованности не представлялись ни в налоговый орган, ни в суд. При наличии соответствующих оснований и соблюдении порядка ее заявления такая льгота может быть предоставлена налогоплательщику.

Доводы налогового органа о двойном использовании льготы налогоплательщиком не нашли своего подтверждения при рассмотрении кассационной жалобы, но это обстоятельство не привело к принятию необоснованных судебных актов.

Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационной жалобе доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, свидетельствуют о несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 20.06.2024, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2024 по делу N А41-6859/24 - оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.