Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 25 марта 2025 г. N 03-07-11/29318

Вопрос: Данное обращение скорректировано с учетом замечаний, изложенных в письме Министерства финансов РФ N 03-07-14/17632 от 24.02.2025.

В 2024 году изменилось законодательство и появился НДС по ставкам 5% и 7% для организаций, находящихся на УСН.

Аптека имеет право применять ставку НДС 5% при УСН, т.к. годовой доход находится в рамках от 60-250 млн руб. При формировании отпускной цены для покупателей лекарственных препаратов, налоговая база формируется на основе сочетания трех показателей: стоимость приобретенного товара без НДС; сумма НДС в приобретенном товаре; надбавка аптеки.

Три возможных варианта налоговых баз для исчисления 5% НДС аптекой:

1. Итог сложения стоимости приобретенного, товара с НДС и надбавки аптеки.

2. Итог сложения стоимости приобретенного товара без НДС и надбавки аптеки.

3. Надбавка аптеки.

Методические рекомендации по НДС для УСН на 2025 г., размещенные на сайте ФНС, не содержат информацию о порядке начисления НДС 5%.

Напротив, ФАС России разъяснил, как должна формироваться налоговая база при формировании отпускных цен для населения.

ФАС России в письме N ТН/122353/24 от 28.12.2024 "О вопросах и подходах к формированию отпускных цен на лекарственные препараты, включенные в перечень жизненно необходимых важнейших лекарственных препаратов, при применении упрощенной системы налогообложения" высказался о формировании отпускных цен и налоговых баз для УСН по ставкам НДС 5% и 7%.

Налоговая база при НДС 5% исчисляется следующим образом: фактические затраты на приобретение ЖНВЛП с НДС и надбавку аптеки без НДС.

Однако в конце письма ФАС приписал: "Одновременно обращаем внимание, что разъяснение положений законодательства о налогах и сборах не относится к компетенции ФАС России".

Просим разъяснить порядок исчисления НДС 5% при УСН в момент формирования аптекой отпускной цены на основе стоимости поставленного товара с НДС 10% и надбавки аптеки. Кроме того, разъяснить порядок исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет.

Ответ: В связи с обращением о порядке исчисления налога на добавленную стоимость налогоплательщиком, применяющем упрощенную систему налогообложения, Департамент налоговой политики сообщает.

Согласно положениям Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2025 г. организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (далее соответственно - Кодекс, УСН, НДС) и, соответственно, НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, осуществленным с 1 января 2025 г. исчисляют и уплачивают в бюджет в порядке, установленном главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 145 Кодекса в случае, если за календарный год, предшествующий календарному году, начиная с которого организация или индивидуальный предприниматель переходит на УСН, либо за предшествующий налоговый период по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, у организации или индивидуального предпринимателя сумма доходов превышает в совокупности 60 млн рублей, такие организация или индивидуальный предприниматель не имеют оснований для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС.

В связи с этим операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, осуществляемые с 1 января 2025 г. организацией или индивидуальным предпринимателем, применяющими УСН и не имеющими оснований для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, подлежат налогообложению НДС либо освобождаются от налогообложения в порядке, установленном главой 21 Кодекса.

В случае, если с 1 января 2025 г. указанные организации и индивидуальные предприниматели осуществляют операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащие налогообложению НДС с применением налоговых ставок в размере 5 или 7 процентов, предусмотренных пунктом 8 статьи 164 Кодекса, то необходимо учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Кодекса сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма НДС, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы НДС, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 166 Кодекса сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма НДС, полученная в результате сложения сумм НДС, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, и без включения в них НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщики НДС дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязаны предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС.

Таким образом, налоговая база по НДС в отношении товаров (работ, услуг), реализуемых с 1 января 2025 г. организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими УСН и не имеющими оснований для освобождения от НДС, предусмотренного статьей 145 Кодекса, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, и без включения в них НДС. При этом сумма НДС, исчисленная такими организациями и индивидуальными предпринимателями исходя из указанной налоговой базы, предъявляется к оплате покупателю товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых ими товаров (работ, услуг).

При этом обращаем внимание, что на основании подпункта 8 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, организациям и индивидуальным предпринимателям, применяющим УСН и осуществляющим операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав с применением налоговых ставок в размере 5 или 7 процентов, предусмотренных пунктом 8 статьи 164 Кодекса, вычету не подлежат, а включаются в стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Одновременно сообщаем, что порядок определения цены (тарифа) товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализуемых налогоплательщиками, в том числе применяющими УСН, нормами Кодекса не регулируется.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.