Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31 октября 2025 г. N Ф08-6452/25 по делу N А53-41490/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 21 октября 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31 октября 2025 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Гиданкиной А.В., судей Воловик Л.Н. и Герасименко А.Н., при ведении протокола помощником судьи Диановой А.Е., при участии в судебном заседании, проводимом с использованием системы видео-конференц-связи при содействии Арбитражного суда Ростовской области, от заявителя - общества с ограниченной ответственностью «Фирма ?Аква-Дон?» - Петриенко Е.Г. (доверенность от 19.05.2023), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Ростовской области - Коротенко О.Г. (доверенность от 25.11.2024), Янковской Г.А. (доверенность от 26.11.2024), Набокиной Т.В. (доверенность от 30.05.2025), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Фирма ?Аква-Дон?» на решение Арбитражного суда Ростовской области от 20.03.2025 и Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2025 по делу № А53-41490/2024, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Фирма ?Аква-Дон?» (далее - налогоплательщик, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Ростовской области (далее - инспекция) о признании незаконным решения от 08.08.2024 № 30.

Решением суда от 20.03.2025, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 02.07.2025 в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебные акты мотивированы тем, что решение инспекции от 08.08.2024 N 30 является законным и обоснованным. В проверяемом периоде обществом использовалась схема минимизации налоговых обязательств в виде разницы ставок при применении общей системы налогообложения и специальных режимов налогообложения (перевод части выручки на УСН), с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимые организации ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница".

В кассационной жалобе общество просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, выводы судов о деятельности общества, ООО "Аква доставка" и ООО "Аква розница" как единого хозяйствующего субъекта сделан без учета действительного экономического смысла осуществляемой данными обществами деятельности. Податель жалобы считает, что деятельность по производству питьевых вод, которую осуществляет общество, доставке питьевых вод гражданам и организациям, а также мелкооптовая продажа питьевых вод (ООО "Аква доставка") и розничная продажа питьевых вод через специализированные магазины (ООО "Аква розница") не может являться единым производственным процессом либо единым видом деятельности. По мнению подателя жалобы, данные виды деятельности могут и фактически осуществляются обществами независимо друг от друга и имеют различную специфику их осуществления. Общество не осуществляет доставку питьевой продукции гражданам и организациям, а также розничную продажу своей питьевой продукции через специализированные магазины с 2015 года, однако выездная налоговая проверка в связи с этими обстоятельствами проведена инспекцией только в 2023 году. Вывод судов о том, что отсутствие платежей по дистрибьюторским договорам и претензий к дистрибьюторам дополнительно свидетельствует о согласованности действий между организациями, основан на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела. В решении не приведено доказательств тому, что использование одного складского помещения не позволяло организациям вести раздельное хранение и учет готовой питьевой продукции, которая учитывалась и впоследствии реализовывалась ими самостоятельно. ООО "Аква доставка" и ООО "Аква розница" располагали необходимыми трудовыми ресурсами для осуществления финансово-хозяйственной деятельности. Факты осуществления работниками налогоплательщика трудовой деятельности на условиях внешнего совместительства в ООО "Аква доставка" и ООО "Аква розница" не могут являться доказательством применения заявителем схемы минимизации налоговых обязательств. Общество полагает, что каждый участник схемы имел собственную деловую цель, действовал самостоятельно, взаимозависимость отсутствует, подконтрольность не доказана, наличие общих территориальных адресов, IP-адреса обусловлено ведением хозяйственной деятельности и не свидетельствует о ведении единого бизнеса, штаты сотрудников различные, доказательства получения налоговой выгоды отсутствуют.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы жалобы и отзыва на нее.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекция провела проверку общества по вопросам правильности исчисления налогов и сборов за период с 01.01.2020 по 31.12.2022, по результатам которой составила акт от 18.06.2024 N 23 и вынесла решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.08.2024 N 30, по которому обществу доначислено 8 903 036 рублей НДС, 663 051 рубль штрафа, уменьшен налог на прибыль за 2021-2022 годы на 1 596 425 рублей, уменьшен убыток за 2022 год на 8 733 280 рублей.

Решением Управления ФНС по Ростовской области N 15-18/026701 от 18.10.2024 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды руководствовались статьями 71, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), статьями 3, 44, 52, 54.1, 58, 146, 167, 168, 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", правовой позицией Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 17.10.2022 N 301-ЭС22-11144, от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17713, от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087 и пришли к выводу о том, что обществом в нарушении статьи 54.1 Налогового кодекса создана схема минимизации налоговых обязательств в виде разницы ставок при применении общей системы налогообложения и специальных режимов налогообложения (перевод части выручки на УСН), с целью занижения доходов путем их распределения на взаимозависимые организации ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница".

Суды установили, что ООО "Аква Доставка" применяло упрощённую систему налогообложения, с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", ставка 10%, основной вид деятельности согласно ОКВЭД-47.25.2 "Торговля розничная безалкогольными напитками в специализированных магазинах, транспортно-экспедиционные услуги". Единственным поставщиком (100%) бутилированной питьевой воды ООО "Аква Доставка" согласно документам заявлено общество.

ООО "Аква Розница" в 2020 году применяло специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД), а в 2021-2022 годы применяло специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", ставка 10%. Основной вид деятельности ООО "Аква Розница", согласно ОКВЭД-47.25.2 "Торговля розничная безалкогольными напитками в специализированных магазинах (павильонах)". Поставщиками питьевой воды для ООО "Аква Розницы" являются общество (43% доля покупок) и ООО "Аква Доставка" (57% доля покупок).

Суды установили, что в решении инспекция указала следующие признаки, совокупность которых свидетельствует о схеме "дробления бизнеса" общества: единственными дистрибьюторами общества за 2020 - 2022 годы являлись ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница"; общие адреса обособленных подразделений (в 2016 году общество передает в аренду все обособленные подразделения взаимозависимой организации ООО "Аква розница"); на сайте налогоплательщика (akvadon.ru) указана информация о том, что у общества имеется сеть фирменных павильонов розничной торговли, с указанием адресов торговых павильонов, которые арендует ООО "Аква Розница". Телефон, указанный для заказа воды (300-62-60), является телефоном кол-центра ООО "Аква Доставка"; единое место хранения (склад) у ООО "Аква Доставка" и общества, расположен по адресу Вавилова 69/1, которое ООО "Аква Доставка" арендует у общества; на торговых павильонах, арендуемых ООО "Аква Розница" расположен логотип общества и контактный телефон для заказа воды 300-62-60 (ООО "Аква Доставка"). За установление новых баннеров и за демонтаж предыдущих баннеров на торговые павильоны, арендуемые ООО "Аква Розница", несет расходы общество (услуги оказывал ИП Митрофанов А.А.); на транспортные средства, которые арендует ООО "Аква Доставка" нанесен логотип общества, изображены 19-ти литровые бутыли с водой, выпускаемой обществом; доставка бутилированной воды в торговые павильоны ООО "Аква Розница" осуществляется единственным (100%) поставщиком транспортных услуг - ООО "Аква Доставка", на транспорте, в том числе арендованном у общества; имеются расходы группы у одних поставщиков канцтоваров, ГСМ, услуг инкассации, ремонт транспортных средств, обучение сотрудников, плата за нотариальные услуги. За контактный телефон для заказа воды 300-62-60, который расположен на сайте и в приложении общества, несет расходы ООО "Аква Доставка". Расходы по коммунальным платежам несет общество; общие сотрудники (бухгалтерия и кадры, водители, кладовщики), совместительство, кадровая "миграция" из одной организации в другую; у организаций ООО "Аква Доставка", ООО "Аква Розница" отсутствует в собственности движимое и недвижимое имущество (торговые павильоны, склады, транспорт, офисное помещение) для самостоятельного осуществления деятельности. По договорам аренды (субаренды), движимое и недвижимое имущество арендуется (субарендуется) у общества, что дополнительно свидетельствует об осуществлении деятельности вышеуказанных организаций как единого хозяйствующего комплекса; расчетные счета открыты в одном банке АО "ЮниКредит Банк", филиал в Ростове-на-Дону; у организаций, входящих в группу компаний и применяющих специальные режимы налогообложения, единый учредитель Юрчак Сергей Павлович, который получает доход в организациях, подконтрольных ООО "Агроком Холдинг"; имеются единые покупатели питьевой воды у группы компаний; организации имеют общие IP-адреса, номера телефонов, адреса электронной почты. Одним из обстоятельств, подтверждающих управление (влияние) обществом деятельностью организаций ООО "Аква Доставка", ООО "Аква Розница", является наличие признаков взаимозависимости и подконтрольности, а именно подпункта 10 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса, где руководитель ООО "Аква Розница" - Панасян О.Р. в проверяемом периоде 2020 - 2021 годы являлась сотрудником общества и ООО "Аква Доставка"; главный бухгалтер общества - Красильникова О.В. в проверяемом периоде 2021 год являлась сотрудником ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница"; в результате анализа цен в части реализации обществом готовой продукции в адрес покупателей в 2020-2022 гг. установлено, что общество умышленно занижает выручку от реализации готовой продукции в адрес покупателей, включая в цепочку сделки с подконтрольными организациями ООО "Аква Доставка", ООО "Аква Розница", следовательно, конечная наценка приходится на подконтрольные организации, применяющие специальные налоговые режимы.

В связи с тем, что общество не представило по требованию от 21.02.2024 N 79 расчет действительных налоговых обязательств, налоговым органом для определения налогооблагаемой базы суммированы показатели (доходы) ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница" исходя из отчета о финансовых результатах (Форма N 2) за период 2020 - 2022 годы, за уменьшением внутренних оборотов, между взаимозависимыми организациями ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница".

В проверяемом периоде с некоторыми покупателями и заказчиками фирмы расчеты производились с условием предоплаты (аванса).

Инспекция установила, что фирма пользовалось правом на применение налоговых вычетов по НДС с сумм ранее полученных предоплат в счет предстоящих поставок, выполнения работ, услуг. В ходе выездной налоговой проверки, установлено занижение доходов от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения за период 2020 - 2022 годы, в связи с чем произведен перерасчет сумм НДС организаций ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница".

Суды пришли к выводу о том, что собранные в ходе выездной налоговой проверки доказательства в совокупности и во взаимной связи свидетельствуют об умышленных действиях общества по занижению своих налоговых обязательств, установлен факт согласованности действий общества с ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница" при реализации товаров конечным потребителям и направленности данных действий на реализацию схемы минимизации налоговых обязательств общества.

Суды проанализировали расчетные счета общества за 2020 - 2022 годы, книги продаж и установили, что покупателями товара и услуг являлись ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница".

Суды обоснованно отклонили довод общества о том, что деятельность по производству питьевых вод, доставке вод гражданам и организациям, а также мелкооптовая и розничная продажа питьевых вод не может являться единым производственным процессом либо единым видом деятельности, независимости их осуществления обществом и иными компаниями, различной специфики их осуществления, поскольку фактически в проверяемом периоде ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница" закупали товар (вода) у общества, который впоследствии реализовывался физическим и юридическим лицам. Данный факт подтверждается свидетельскими показаниями и осмотром производственного процесса по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Вавилова, 66 и реализацией данного товара со склада по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Вавилова, 69. Другие виды деятельности организации в проверяемом периоде не осуществляли. Данный факт подтвержден первичными документами, анализом выписок из расчетных счетов, свидетельскими показаниями.

Основным фактором, определяющим самостоятельность и независимость деятельности организации, является направленность рассматриваемых ею действий на обеспечение самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах, но в рамках проверки установлено, что фактически имело место только формальное прикрытие единой деятельности.

Суды обоснованно отклонили довод общества о наценке на питьевую воду. Проведенным анализом цен установлено, что общество занижает выручку от реализации готовой продукции в адрес покупателей, включая в цепочку сделки с подконтрольными организациями ООО "Аква Доставка", ООО "Аква Розница", следовательно, конечная наценка приходится на подконтрольные организации, применяющие специальные налоговые режимы.

С целью анализа организации процесса доставки товаров от организации ООО "Аква Доставка" в адрес покупателей, проведены допросы водителей, которые указали, что трудовые книжки хранились по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Вавилова, 66 (юридический адрес общества), транспорт, который арендовало ООО "Аква Доставка", находился на территории общества, расположенного по адресу г. Ростов-на-Дону, ул. Вавилова, 69/1, по поручению проверяемой организации вышеуказанные водители переведены с ООО "Аква Доставка" в общество. Из протоколов допросов руководителя, бухгалтера-кассира, менеджера по работе с клиентами установлено, что общество и ООО "Аква Доставка", ООО "Аква Розница" были единой организацией, занимающейся производством, ООО "Аква Розница" не осуществляло самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность, не имело возможности самостоятельного ведения бухгалтерского и налогового учета. Свидетели были предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, предусмотренной статьей 128 Налогового кодекса. Замечания к протоколам допроса от свидетелей не поступали.

По справкам - 2 НДФЛ следует, что сотрудники, в том числе и руководящий состав, одновременно осуществляли деятельность в обществе и ему подконтрольных организациях: ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница".

В ходе проверки инспекция провела допрос руководителя фирмы Зайченко Сергея Александровича, который пояснил, что общество занимается производством и реализацией питьевой воды. Свидетель пояснил, что в проверяемом периоде выдавал доверенности в рамках необходимости, кому именно не помнит, денежные средства под отчет выдавались в рамках производственной необходимости. Также свидетель пояснил, что с покупателями взаимодействовал отдел продаж, с некоторыми покупателями взаимодействовал самостоятельно, наименование их не помнит. Веригин Сергей Александрович ему знаком, это бывший директор общества до его прихода. ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница" ему знакомы, они являются дистрибьюторами общества. Свидетель пояснил, что в 2021 году общество реализовало ООО "Агроком Холдинг" только помещения без оборудования и землю. В собственности общества осталось оборудование, которое было расположено в данных помещениях, а так же месторождение. Была произведена независимая оценка имущества.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция провела анализ сделок между обществом и организациями ООО "Аква Доставка", ООО "Аква Розница" за 2020-2022.

В проверяемом периоде общество в адрес ООО "Аква Доставка" сдавало в аренду объекты недвижимого и движимого имущества на общую сумму 5 млн. рублей, поставляло в адрес ООО "Аква Доставка" на общую сумму 81 млн. рублей и ООО "Аква Розница" на общую сумму 20 млн. рублей, а ООО "Аква Доставка" предоставляло транспортные услуги (доставку) в адрес общества и ООО "Аква Розница"

Дистрибьюторские договоры от 30.04.2020 г. N б/н, заключенные обществом с ООО "Аква Доставка" и ООО "Аква Розница", отличаются размером минимального годового объема поставок, который дистрибьютер обязан осуществить в течение 12 месяцев. В результате анализа выписок по расчетным счетам ООО "Аква Розница" за 2020 г. установлено, что оплата по данному дистрибьюторскому договору отсутствует, также отсутствуют документы, подтверждающие приобретение ООО "Аква Розница" продукции у общества по данному договору в 2020 году, а также в 1 - 3 кварталах 2021 года. При этом, проверяемой организацией не представлены претензионные письма (иные документы), выставленные в адрес ООО "Аква Розница", относительно невыполнения последней условий дистрибьюторского договора.

Дистрибьюторский договор от 30.04.2020 б/н, заключенный обществом с ООО "Аква Розница" практически идентичен договору от 30.04.2020 б/н с ООО "Аква Доставка", за исключением условий пунктов 1.5, 1.6 договора, где реализация товара дистрибьютором происходит от его имени и за его счет.

Суды правомерно отклонили довод общества о необоснованности выводов инспекции об отсутствии разделения продукции в складском помещении, поскольку в результате проведенного осмотра инспекция установила, что складское помещение по адресу: Ростовская область, г. Ростов-на-Дону, ул. Вавилова, 69, не разделено, т.е. отсутствовали разграничения, свидетельствующие о том, кому принадлежала готовая продукция: фирме или ООО "Аква Доставка". Также учтено наличие возможности свободного перемещения готовой продукции по складу. Данные обстоятельства подтверждаются свидетелем Морозовым М.А. в протоколе допроса от 14.02.2024 б/н, который пояснил, что "по адресу ул. Вавилова, 69/1 был большой склад, в котором хранилась готовая продукция. Разделения склада не было, только для удобства по видам продукции".

Судами также учтено, что все показания работников свидетельствуют о том, что они не могли идентифицировать организацию, в которой фактически работали и получали заработную плату, все три фирмы для них фактически являлись одним лицом - их работодателем. Данное обстоятельство подтверждает выводы налогового органа, что ни организация ООО "Аква Розница", ни ООО "АкваДоставка" не являлись самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, они зависели от общества. Все свидетели указали на наличие одного отдела кадров и бухгалтерии в организациях, весь процесс работы был построен как в едином предприятии. Свидетели приходили устраиваться в фирму, именно от ее лица размещались вакансии, что и было установлено в ходе проведения проверки. Трудоустройство в ООО "Аква Розница" или ООО "Аква Доставка" происходило уже по факту либо по прошествии какого-то времени.

Сомнения заявителя относительно того, что свидетели спустя 2-3 года после увольнения могут назвать номер телефона и помнят "трудно произносимую фамилию Намичеишвили и иную детальную информацию" является оценочным суждением налогоплательщика и не может опровергать показания, которые были даны в ходе проведения допроса, оценка которым даётся в совокупности и взаимной связи с иными обстоятельствами.

В отношении довода заявителя относительно того, что осуществление работниками трудовой деятельности на условиях внешнего совместительства не могут являться доказательством применения заявителем схемы минимизации налоговых обязательств, суды указали, что осуществление трудовой деятельности по совместительству законом не запрещено и само по себе не свидетельствует о несамостоятельности взаимозависимых лиц. При этом совместительство трудовых функций в рамках группы компаний, находящихся на одной территории, осуществляющих аналогичные виды деятельности, а также имеющих иные признаки, указывающие на создание схемы по уходу от налогообложения в совокупности с иными установленными судами обстоятельствами являются доказательством, подтверждающим факт создания схемы минимизации налогов.

Учитывая изложенное, суды пришли к обоснованному выводу о том, что обжалуемое решение инспекции является законным и обоснованным, основания для удовлетворения заявления общества отсутствуют.

Иные доводы кассационной жалобы признаются судом кассационной инстанции несостоятельными, поскольку не содержат фактов, которые не были проверены и не учтены судами первой и апелляционной инстанций, влияли бы на обоснованность и законность обжалуемых судебных актов либо опровергали выводы судов, по существу направлены на переоценку доказательств, которые судебные инстанции оценили с соблюдением норм главы 7 Кодекса. Между тем, пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 Кодекса, согласно которой арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке (переоценке) и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу. Нормы права при разрешении спора применены правильно. Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (часть 4 статьи 288 Кодекса), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 20.03.2025 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2025 по делу N А53-41490/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.