Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25 апреля 2025 г. N Ф08-1269/25 по делу N А32-20766/2024

г. Краснодар

25 апреля 2025 г.

Дело N А32-20766/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 24 апреля 2025 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 апреля 2025 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей, при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Департамента имущественных отношений Краснодарского края - Черепановой Ю.С. (доверенность от 24.12.2024), в отсутствие в судебном заседании заявителя - индивидуального предпринимателя Ордяна Бориса Робиковича, извещенных о месте и времени судебного разбирательства (объявлено 08.04.2024 об отложении судебного разбирательства на 24.04.2025 в судебном заседании кассационной инстанции в присутствии всех участвующих в деле лиц, отчет о публикации судебных актов на сайте в сети Интернет), рассмотрев кассационную жалобу департамента имущественных отношений Краснодарского края (далее - департамент) на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.10.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2024 по делу N А32-20766/2024, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Ордян Борис Робикович (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании незаконным отказа департамента имущественных отношений Краснодарского края (далее - департамент) от 09.02.2024 N 52-08-17-5046/24 в исключении объекта недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246 (далее - объект) из Перечней объектов недвижимости на 2021, 2022 и 2023 годы, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (далее - Перечень), обязании исключить объект из Перечней 2021, 2022, 2023 годов.

Решением суда первой инстанции от 21.10.2024 требования удовлетворены, распределены судебные расходы. Судебный акт мотивирован тем, что департамент в отсутствие правовых и фактических оснований отказал в исключении объекта из Перечней на 2021, 2022, 2023 годы, не доказал наличие у объекта характеристик, его предназначение и фактическое использование не отвечающих критериям, установленным пунктом 4 статьи 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

Постановлением суда апелляционной инстанции от 04.02.2025 решение суда первой инстанции изменено, второй и третий абзацы резолютивной части судебного акта изложены в следующей редакции: "Признать незаконным отказ департамента имущественных отношений Краснодарского края от 09.02.2024 N 52-08-17-5046/24 в исключении объекта недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246 из Перечня объектов недвижимости на 2023 год, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость. Обязать Департамент имущественных отношений Краснодарского края в течение десяти дней со дня вступления настоящего решения суда в законную силу исключить объект недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246 из Перечня объектов недвижимости на 2023 год, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость.". Судебный акт апелляционной инстанции мотивирован тем, что предприниматель как собственник земельного участка с кадастровым номером 23:37:0106001:22 изменил вид его разрешенного использования 09.01.2023. Доказательства отсутствия у него возможности инициировать изменение вида разрешенного использования земельного участка ранее, с целью исключения из Перечней 2021, 2022 годов, не представлены.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой обратился департамент, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и отказать в удовлетворении требований полностью. Указывает, что фактическое использовании объекта недвижимости как гостиницы не имеет правового значения, поскольку вид разрешенного использования земельного участка, на котором он расположен, является достаточным основанием для решения вопроса об его отнесении к объектам, перечисленным в статье 378.2 Налогового кодекса, и установление иных, предусмотренных для этого законом оснований, не требуется. Ссылается на наличие законных оснований для включения объекта в Перечни на 2021 - 2023 годы, так как вид разрешенного использования земельного участка, на котором размещен объект, определялся как "для размещения кафе". Предприниматель как собственник земельного участка с 2009 года изменил вид его разрешенного использования лишь в 2024 году.

В отзыве на кассационную жалобу от 23.04.2024, направленном суду кассационной инстанции посредством КАД - Арбитр в 23 час. 52 мин. 23.04.2025 (фактически, с учетом рабочего времени, - в день проведения судебного разбирательства по жалобе департамента), предприниматель просит оставить кассационную жалобу без удовлетворения, постановление апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции. Кассационную жалобу на постановление апелляционной инстанции не направил, доказательства заблаговременного направления копии кассационной жалобы участвующим в деле лицам не представил.

В судебном заседании представитель департамента поддержал доводы кассационной жалобы.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителя департамента, считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит изменению по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что предпринимателю на праве собственности принадлежит нежилое здание с кадастровым номером 23:37:0106001:1246, расположенное по адресу: Краснодарский край г. Анапа х. Чембурка ул. Шоссейная д. 17а.

Приказом департамента от 28.12.2020 N 2752 "Об утверждении перечня на 2021 год объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость" в указанный Перечень под номером 30534 включен объект недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246.

Приказом департамента от 27.12.2021 N 3321 "Об утверждении перечня на 2022 год объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость" в указанный Перечень под номером 30913 включен объект недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246.

Приказом департамента имущественных отношений Краснодарского края от 23.12.2022 N 3436 "Об утверждении перечня на 2023 год объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость" в указанный Перечень под номером 28284 включен объект недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246.

Предприниматель 30.12.2023 обратился в департамент с заявлением об исключении объекта недвижимого имущества с кадастровым номером 23:37:0106001:1246 из Перечня объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, утвержденного приказом департамента от 28.12.2020 N 2752 (далее - Перечень на 2021 год), из Перечня объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, утвержденного приказом департамента от 27.12.2021 N 3321 (далее - Перечень на 2022 год), и из Перечня объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, утвержденного приказом департамента от 23.12.2022 N 3436 (далее - Перечень на 2023 год).

Департамент письмом от 09.02.2024 N 52-08-17-5046/24 отказал предпринимателю в исключении объекта из Перечней на 2021, 2022 и 2023 годы по мотиву наличия по состоянию на 31.12.2020, 31.12.2021 и 31.12.2022 (до 1 января налогового периода, в котором начали действовать Перечни на 2021, 2022 и 2023 годы) в ЕГРН информации об объекте недвижимого имущества с кадастровым номером 23:37:0106001:1246, расположенном на земельном участке с кадастровым номером 23:37:0106001:22 с видом разрешенного использования (далее - объект) "для размещения кафе", что соответствует определенным подпунктом 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса признакам объекта налогообложения налогом на имущество, налоговая база которых исчисляется исходя из их кадастровой стоимости.

Предприниматель обжаловал отказ департамента в арбитражный суд.

В силу статьи 378.2 Налогового кодекса уполномоченный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации не позднее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на имущество организаций определяет на этот налоговый период перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (подпункт 1 пункта 7). В частности, как кадастровая стоимость определяется налоговая база по налогу в отношении административно-деловых центров, торговых комплексов и помещений в них (подпункт 1 пункта 1).

В соответствии с пунктом 4 статьи 378.2 Налогового кодекса в целях настоящей статьи торговым центром (комплексом) признается отдельно стоящее нежилое здание (строение, сооружение), помещения в котором принадлежат одному или нескольким собственникам и которое отвечает хотя бы одному из следующих условий: 1) здание (строение, сооружение) расположено на земельном участке, один из видов разрешенного использования которого предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания; 2) здание (строение, сооружение) предназначено для использования или фактически используется в целях размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания.

Признавая ошибочным вывод суда первой инстанции о соответствии объекта первому условию для включения Перечни 2021, 2022 годов в связи с нахождением на земельном участке с видом разрешенного использования "для размещения кафе", суд апелляционной инстанции установил и материалами дела подтверждается, что разрешенный вид земельного участка изменен обществом на "гостиничное обслуживание" только 09.01.2023, а в 2021 и 2022 годах на 31 декабря этих налоговых периодов он оставался неизменным, - "для размещения кафе". Таким образом, до 1 января налоговых периодов, в которых начали действовать Перечни на 2021, 2022 годы, в ЕГРН содержалась информация о расположении объекта в границах земельного участка с видом разрешенного использования "для размещения кафе", что в силу приведенных норм права свидетельствует о наличии у объекта признака объекта налогообложения налогом на имущество, налоговая база по которому определяется исходя из его кадастровой стоимости по правилам подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса.

Департамент в соответствии с постановлением главы администрации Краснодарского края от 23.04.2007 N 345 "О департаменте имущественных отношений Краснодарского края" определяет не позднее первого числа очередного налогового периода по налогу на имущество организаций в соответствии с подпунктом 1 пункта 7 статьи 378.2 Налогового кодекса Перечень объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 Кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость. Приказом департамента от 27.07.2017 N 1548 "Об организации работы по определению перечня объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 3782 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость" (далее - Приказ N 1548) определен порядок подачи правообладателями объектов недвижимого имущества в департамент заявлений об исключении принадлежащих им объектов недвижимого имущества из перечня в текущем налоговом периоде (далее - заявления об исключении).

Согласно пункту 22 Приказа N 1548, в случае выявления департаментом ошибочного включения объекта недвижимого имущества в Перечень объектов недвижимого имущества, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 3782 Налогового кодекса, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (далее - Перечень) в результате изменения сведений ЕГРН (государственного кадастра недвижимости (ГРН)) и (или) документов технического учета (инвентаризации), являющихся основанием для включения объекта недвижимого имущества в Перечень, до 1 января налогового периода, в котором начал действовать Перечень, департамент принимает решение об исключении соответствующего объекта недвижимого имущества из Перечня в случае подтверждения органами, уполномоченными на осуществление государственного кадастрового учета, государственной регистрации прав, ведение ЕГРН и предоставление сведений, содержащихся в ЕГРН, и (или) органами, осуществляющими технический учет (инвентаризацию) объектов недвижимого имущества, изменения указанных сведений, являющихся основанием для включения объекта недвижимого имущества в Перечень, до 1 января налогового периода, в котором начал действовать Перечень.

При рассмотрения заявления предпринимателя об исключении объекта из Перечней на 2021 - 2023 годы департамент получил от филиала ПКК "Роскадастр" по Краснодарскому краю сведения о том, что в сведениях ЕГРН вид разрешенного использования земельного участка с кадастровым номером 23:37:0106001:22 со спорным объектом изменен с предназначенного "для размещения кафе" на "гостиничное обслуживание" 09.01.2023. Также сообщено, что по состоянию на 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022 видом разрешенного использования земельного участка с кадастровым номером 23:37:0106001:22 являлся "для размещения кафе".

В силу пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса расположение здания на земельном участке, один из видов разрешенного использования которого предусматривает размещение объектов общественного питания, как отметила апелляционная инстанция, в данном случае является самостоятельным основанием для признания такого здания торговым центром для целей, установленных статьей 348.2 Налогового кодекса.

Доказательств того, что предприниматель был лишен законной возможности инициировать изменение вида разрешенного использования земельного участка с расположенным на нем спорным объектов ранее с тем, чтобы объект не относился к объектам, облагаемым налогом на имуществом исходя из его кадастровой стоимости, как правильно указала судебная коллегия, в материалы дела не представлено.

При формировании департаментом Перечней на 2021, 2022 год видом разрешенного использования земельного участка с кадастровым номером 23:37:0106001:22, на котором размещен спорный объект, являлся "для размещения кафе". Утвержденный приказом Росстандарта от 22.11.2013 N 1676-ст "ГОСТ 30389-2013. Межгосударственный стандарт. Услуги общественного питания. Предприятия общественного питания. Классификация и общие требования" (вместе с "Минимальными требованиями к предприятиям (объектам) общественного питания различных типов") относит кафе к объектам общественного питания.

Исходя из пункта 22 Приказа N 1548, исключение объектов недвижимого имущества из перечня возможно в случае выявления ошибочного включения объекта недвижимого имущества в Перечень. Такая ошибка при включении объекта в Перечни на 2021, 2022, 2023 годы, как отметила апелляционная инстанция, не установлена.

Категория вида разрешенного использования земельного участка, на котором расположен спорный объект недвижимости, является достаточным основанием для решения вопроса об его отнесении к объектам, перечисленным в статье 378.2 Налогового кодекса, и установление иных, предусмотренных для этого законом оснований, не требуется. Такой вывод, как указал суд апелляционной инстанции, следует из определений Верховного Суда Российской Федерации от 11.05.2022 N 18-КАД22-8-К4, 31.07.2024 N 18-КАДПР24-39-К4, определения Конституционного Суда Российской Федерации 21.11.2022 об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Ирис" на нарушение его конституционных прав подпунктом 1 пункта 3 статьи 378.2 Налогового кодекса, постановления от 12.11.2020 N 46-П "По делу о проверке конституционности подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса в связи с жалобой открытого акционерного общества "Московская шерстопрядильная фабрика" (далее - Постановление N 46-П).

Судебная коллегия отметила, что в данном случае земельный участок со спорным объектом имел только один вид разрешенного использования "кафе", который не допускал неоднозначного толкования. В связи с этим суд апелляционной инстанции правомерно указала, что с учетом наличия на момент включения нежилого здания в оспариваемый пункт Перечня на 2021, 2022 годы сведений в ЕГРН об указанном виде разрешенного использования земельного участка у департамента отсутствовала объективная необходимость определения предназначения и фактического использования нежилого здания.

Ни изменение вида разрешенного использования участка с кафе на гостиницу, ни направление заявления об исключении объекта из Перечней на 2021, 2022 годы, как правильно установил суд апелляционной инстанции, предприниматель не инициировал.

Поскольку предприниматель изменил вид разрешенного использования земельного участка 09.01.2023, а в материалах дела не имеется доказательств отсутствия у него возможности инициировать изменение вида разрешенного использования земельного участка в 2021, 2022 годах с целью исключения объекта из числа облагаемым налогом на имущество исходя из кадастровой стоимости, суд апелляционной инстанции обоснованно счел ошибочным вывод суда первой инстанции об отсутствии у департамента правовых оснований для включения спорного объекта в Перечни 2021, 2022 годов в связи с наличием у объекта признаков здания, в котором оказываются гостиничные услуги, а не услуги общественного питания.

Выводы суда апелляционной инстанции в части наличия у департамента оснований для отказа в исключении спорного объекта из Перечней 2021, 2022 годов основаны на правильном применении норм права.

Однако, примененный им правовой подход в отношении этих периодов свидетельствует о наличии таких же правовых и фактических оснований, установленных судебными инстанциями при рассмотрении дела, и для отказа в удовлетворении требований в части признания незаконным отказа департамента по Перечню 2023 года.

Выводы судебной коллегии в части проверки удовлетворения требования о признании недействительным отказа департамента в части Перечня на 2023 год носят взаимоисключающий и непоследовательный характер.

Так, соглашаясь с правильностью выводов суда первой инстанции о наличии у предпринимателя права на исключение объекта из Перечня 2023 года по мотиву изменения вида разрешенного использования земельного участка со спорным объектом 09.01.2023 (в начале налогового периода) (с заявлением в департамент об исключении объекта из Перечней 2021, 2022, 2023 годов обратился 30.12.2023), а также выводами суда первой инстанции о фактическом использовании спорного объекта в качестве гостиницы (а не кафе) в 2023 году как соответствующих имеющимся в материалах дела доказательствам, суд апелляционной инстанции счел включение объекта в Перечень на 2023 год противоречащим статье 378.2 Налогового кодекса.

При этом апелляционная инстанция, ссылаясь на сформированный в Кассационном определении Судебной коллегии по административных делам Верховного Суда Российской Федерации от 31.07.2024 N 18-КАДПР24-39-К4 (далее - Определение от 31.07.2024) правовой подход, в то же время изложенные в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.01.2024 N 8-О-Р (далее - Определение от 30.01.2024), ссылка на который имеется в определении от 31.07.2024, с разъясняющего Постановление N 46-П, не применил. При этом в Определении от 30.01.2024) разъяснено, что, поскольку не был определен особый порядок исполнения Постановления N 46-П, то действует общий порядок вступления в силу и действия во времени Постановления N 46-П, предусмотренный Федеральным конституционным законом "О Конституционном Суде Российской Федерации" (на будущее, после 16.1.2020). То есть определение уполномоченным органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации соответствующих Перечней объектов недвижимого имущества должно осуществляться с учетом выявленного Постановлением N 46-П конституционно-правового смысла подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса о недопустимости включения объектов недвижимости в Перечни исключительно в связи с тем, что один из видов разрешенного использования налогоплательщиком земельного участка, на котором расположено принадлежащее ему недвижимое имущество, предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания без учета предназначения и фактического использования здания (строения, сооружения), после опубликования Постановления N 46-П (то есть после 16.11.2020, - даты принятия обжалуемых по делу Перечней).

В Определении от 30.01.2024 N 8-О-Р на запросы ФНС России о разъяснении изложенных в Постановлении N 46 вопросов о том: подлежит ли применению правовая позиция, сформулированная в Постановлении N 46, к налоговым периодам, предшествующим дате его вынесения; и предполагает ли Постановление N 46 возможность исключения в судебном порядке из Перечней, объектов недвижимости, включенных в Перечни до принятия Постановления N 46-П, в случаях, если решения о включении соответствующих объектов в Перечни не оспаривались налогоплательщиками, также буквально отражено следующее.

Определение уполномоченным органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации соответствующих Перечней должно осуществляться с учетом выявленного конституционно-правового смысла подпункта 1 пункта 4 статьи 378,2 Налогового кодекса, т.е. после опубликования постановления N 46 объектов недвижимости в Перечни без учета предназначения и фактического использования здания (строения, сооружения) не допускается. Постановление N 46 не исключает возможности пересмотра судебных актов по обращениям налогоплательщиков, не являвшихся участниками конституционного судопроизводства, если такие лица инициировали процесс судебной защиты своих прав до принятия Постановления N 46.

Налогоплательщик, который, усматривал нарушение своих прав в связи с включением объектов в соответствующий Перечень, поскольку один из видов разрешенного использования земельного участка, на котором расположено принадлежащее ему недвижимое имущество, предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания, независимо от предназначения и фактического использования здания (строения, сооружения), т.е. в противоречии с правовыми позициями, сформулированными в Постановлении N 46-П, имел возможность обратиться в суд за защитой своих прав и при исчерпании всех внутригосударственных средств судебной защиты.

Проявление такой заботливости в вопросе защиты своего конституционного права позволило бы ему рассчитывать на сходный результат в правоотношениях со своим участием.

В пункте 4 Определения от 30.01.2024 также отмечено, что при применении Постановления N 46-П к налоговым периодам, предшествующим дате его вынесения, а также возможности исключения в судебном порядке из Перечней объектов недвижимости, включенных в эти перечни до опубликования Постановления N 46-П, в случаях, когда решения о включении таких объектов в Перечни не оспаривались налогоплательщиками, необходимо учитывать следующее.

Выявление Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении N 46-П конституционно-правового смысла подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса само по себе не предполагает возможности пересмотра размера налоговых обязательств неограниченного круга налогоплательщиков, исполнивших с учетом положений соответствующего правового регулирования обязанность по уплате налогов за предшествовавшие вынесению Постановления N 46-П периоды.

Суды общей юрисдикции, арбитражные суды при рассмотрении дел после вступления в силу Постановления N 46-П не вправе устанавливать после его вступления в силу права и обязанности участников правоотношений на основании нормативных положений, признанных неконституционными, либо на основе истолкования нормативных положений, противоречащего его конституционному истолкованию.

Это, однако, не означает возможность изменять на прошлое время права и обязанности в тех правоотношениях, в которых они ранее были определены на основе правового регулирования, действовавшего до вступления в силу Постановления N 46-П, тем более права в которых осуществлены, а обязанности исполнены.

Нельзя не учитывать специфику отношений, связанных с формированием перечней объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, предполагающую необходимость осуществления уполномоченными органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации сбора определенных данных об объектах недвижимого имущества до внесения конкретных объектов в перечни.

Такие доказательства в материалы дела предприниматель не представил, а департамент в силу отсутствия у него заявления правообладателя об исключении объекта из Перечней и обязательно подтверждающих наличие таких оснований, предусмотренных Приказом N 1548 (применительно к настоящему делу, - о наличии у спорного объекта признаков гостиницы, а не кафе), доказательств, и продолжающемся с 2009 года до 09.01.2023 (после начала всех спорных налоговых периодов) нахождения земельного участка, на котором расположен объект, в статусе предназначенного для размещения кафе, таких правовых оснований, как правильно указал суд апелляционной инстанции в отношении 2022, 2023 годов, не имел.

Принятым Конституционным Судом Российской Федерации Постановлением N 46 были существенно скорректированы критерии включения в перечни соответствующих объектов недвижимого имущества.

Это предполагает необходимость определения уполномоченными органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации перечней объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, с учетом конституционно-правового смысла подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса, что не только не предусматривает включения в них тех или иных объектов недвижимости без учета предназначения и фактического использования здания (строения, сооружения), но и допускает исключение из них объектов, не отвечающих установленным в соответствии с данным в Постановлении N 46-П истолкованием критериям. В силу этого налоговые органы, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации на будущее время должны соотносить свои действия и решения, связанные с включением объектов недвижимого имущества в перечни, с содержанием Постановления N 46.

В то же время пересмотр налоговых обязательств в тех отношениях по уплате налога, которые уже завершены, а налог в рамках которых исчислен исходя из включения объекта недвижимого имущества в перечень и уплачен, из Постановления N 46-П не вытекает (Определение от 30.01.2024).

Иное понимание правоприменительными органами положений Постановления N 46-П, вопреки общему правилу действия актов Конституционного Суда Российской Федерации во времени, допускало бы возможность распространения его действия на прошлое время (т.е. к отношениям, в рамках которых соответствующие налоги уже были уплачены) и приводило бы к неоправданному с конституционной точки зрения и расходящемуся с природой соответствующих отношений пересмотру размера налоговых обязательств неограниченного круга налогоплательщиков.

Вместе с тем налогоплательщики, в том числе не обращавшиеся в суд до вступления в силу Постановления N 46-П, не лишены права - с учетом Постановления N 46-П, его вступления в силу - обратиться с требованиями, касающимися исключения объектов недвижимого имущества из Перечней. Однако судебные решения по такого рода спорам во всяком случае не могут затрагивать налоговых обязательств, уже возникших на момент вступления в силу Постановления N 46-П, в том числе приводить к возврату денежных сумм, уплаченных налогоплательщиками по этим обязательствам, из бюджетов.

Вопрос же о дате, с которой не может применяться решение о включении конкретного объекта недвижимого имущества в соответствующий Перечень и которая в любом случае должна относиться к периоду после вступления в силу Постановления N 46-П разрешается по правилам, предусмотренным Кодексом административного судопроизводства Российской Федерации (далее - Кодекс административного судопроизводства).

Частями 1, 4, 22 статьи 22, статьями 16 - 18 Федерального закона от 03.07.2016 N 237-ФЗ "О государственной кадастровой оценке" (далее - Закон N 237-ФЗ), пунктом 15 статьи 20, статьями 218, 219 Кодекса административного судопроизводства, абзацами вторым и третьим статьи 24.18 Федерального закона 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 135-ФЗ), пунктом 2 (1) Приказа N 1548 установлена совокупность правил, сроков и порядка определения кадастровой стоимости ранее учтенных объектов в случае внесения в ЕГРН сведений о них и объектах недвижимости, в сведения в ЕГРН о которых внесены изменения; обращения с такими заявлениями правообладателей, рассмотрения соответствующими комиссиями и обжалования решений комиссий в случае несогласия.

В силу абзацев второго и третьего статьи 24.18 Закона N 135-ФЗ результаты определения кадастровой стоимости могут быть оспорены физическими лицами в случае, если результаты определения кадастровой стоимости затрагивают права и обязанности этих лиц, в суде или комиссии. Для оспаривания физическими лицами результатов определения кадастровой стоимости в суде предварительное обращение в комиссию не является обязательным.

С учетом того, что целью обращения в комиссию является пересмотр кадастровой стоимости, решение, действие (бездействие) комиссии могут быть оспорены с соблюдением правил подсудности, установленных пунктом 15 статьи 20 Кодекса административного судопроизводства в порядке и сроки, предусмотренные главой 22 Кодекса (пункт 4 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2015 N 28 "О некоторых вопросах, возникающих при рассмотрении судами дел об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимости" (далее - Постановление N 28).

Частями 1, 3 статьи 218, частями 1, 1.1 статьи 217 Кодекса административного судопроизводства определено, что если Кодексом не установлены иные сроки обращения с административным исковым заявлением в суд, административное исковое заявление может быть подано в суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации, иному лицу стало известно о нарушении их прав, свобод и законных интересов. Если Кодексом или другим федеральным законом не установлено иное, административное исковое заявление об оспаривании бездействия органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа либо организации, наделенной отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностного лица, государственного или муниципального служащего может быть подано в суд в течение срока, в рамках которого у указанных лиц сохраняется обязанность совершить соответствующее действие, а также в течение трех месяцев со дня, когда такая обязанность прекратилась.

Установленная судом кадастровая стоимость используется для исчисления налоговой базы за налоговый период, в котором подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости, и применяется до вступления в силу в порядке, определенном статьей 5 Налогового кодекса, нормативного правового акта, утвердившего результаты очередной кадастровой оценки, при условии внесения сведений о новой кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости. Для иных, предусмотренных законодательством целей, например, для определения арендной платы и выкупной цены, исчисляемых из кадастровой стоимости, установленная судом кадастровая стоимость применяется с 1 января календарного года, в котором подано заявление о пересмотре кадастровой стоимости, до даты внесения очередных результатов определения кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости (абзацы третий и пятый статьи 24.20 Закона об оценочной деятельности) (пункт 28 Постановления N 28).

Установленный законодательством порядок исчисления налога на имущество также предусматривает, что уполномоченный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации не позднее 1-го числа очередного налогового периода по налогу определяет на этот налоговый период перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, направляет перечень в электронной форме в налоговый орган по субъекту Российской Федерации и размещает перечень на своем официальном сайте или на официальном сайте субъекта Российской Федерации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" (пункт 7 статьи 378.2 Налогового кодекса).

Уполномоченный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации в течение пяти дней со дня внесения изменений в перечень согласно пункту 7.1 статьи 378.2 Налогового кодекса направляет указанные изменения в электронной форме в налоговый орган по субъекту Российской Федерации и размещает их на своем официальном сайте или на официальном сайте субъекта Российской Федерации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Для выявления недвижимого имущества, признаваемого объектом налогообложения, в отношении которого налоговая база определяется как кадастровая стоимость имущества, в Краснодарском крае Приказом N 1548 регулируется организация работы по определению Перечня, определения вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и нежилых помещений для целей налогообложения.

В Краснодарском крае мероприятия по определению вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и нежилых помещений для целей налогообложения осуществляются с учетом определенных в постановлениях, Главы администрации (губернатора) Краснодарского края от 27.04.2017 N 319 "Об утверждении Порядка определения вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и помещений", от 23.04.2007 N 345 "О департаменте имущественных отношений Краснодарского края" полномочий департамента и определенных последним в Приказе N 1548 условиями, процедурами, сроками установления, изменения, пересмотра кадастровой стоимости объектов недвижимости, по результатам которых определяется фактическом использовании здания (строения, сооружения) и (или) нежилого помещения для целей налогообложения, а также обжалования результатов проведения мероприятия по определению вида фактического использования здания (строения, сооружения) и нежилого помещения для целей налогообложения собственниками объекта нежилого фонда, повторного проведения мероприятия по определению вида фактического использования.

Департамент обеспечивает: формирование Перечня на каждый очередной налоговый период в срок не позднее 25 декабря года, предшествующего очередному налоговому периоду (пункт 1 (6) Приказа N 1548); размещение утвержденного Перечня на каждый очередной налоговый период на официальном сайте департамента и его направление в электронной форме в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю не позднее 1 января очередного налогового периода (пункт 1 (7)); рассмотрение с учетом рекомендаций Комиссии заявлений собственников и лиц, которым объекты недвижимого имущества принадлежат на праве хозяйственного ведения и (или) оперативного управления (далее также - правообладатели объектов недвижимого имущества) об исключении принадлежащих им объектов недвижимого имущества из Перечня в текущем налоговом периоде (пункт 1 (8)).

Правообладатели объектов недвижимого имущества в случае несогласия с включением объекта недвижимого имущества в Перечень вправе в срок до 1 июня текущего налогового периода подать в департамент заявление об исключении принадлежащих им объектов недвижимого имущества из Перечня в текущем налоговом периоде (далее - заявления об исключении) (пункт 2(1) Приказа N 1548)).

Департамент в срок не более 30 календарных дней с даты поступления заявления об исключении организует проведение обследования соответствующего объекта недвижимого имущества в соответствии с Приказом N 1548. Основанием для отказа в проведении обследования объекта недвижимого имущества, указанного в заявлении об исключении, являются в том числе назначение, разрешенное использование или наименование объекта недвижимого имущества - помещения, предусматривающее в соответствии со сведениями, содержащимися в ЕГРН, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания. Отказ в проведении обследования объекта недвижимого имущества является основанием для отказа в его исключении из Перечня в текущем налоговом периоде.

Пунктом 2 (1) Приказа N 1548 также установлено, что заявитель уведомляется об отказе в проведении обследования объекта недвижимого имущества и отказе в его исключении из Перечня в текущем налоговом периоде не позднее 30 календарных дней со дня поступления в департамент заявления об исключении.

Департамент отказывает в исключении объекта недвижимого имущества из Перечня в текущем налоговом периоде в случае невозможности проведения мероприятий по определению вида его фактического использования по причине необеспечения правообладателем объекта недвижимого имущества в течение 30 календарных дней с даты поступления в департамент заявления об исключении доступа внутрь объекта в полном объеме либо частично (за исключением помещений, доступ в которые ограничен в соответствии с требованиями действующего законодательства). Заявитель уведомляется об отказе в исключении объекта недвижимого имущества из Перечня в текущем налоговом периоде в срок не позднее 15 календарных дней после истечения установленного настоящим пунктом и Порядком срока проведения обследования.

Обследование объекта недвижимого имущества не проводится при наличии акта обследования соответствующего объекта недвижимого имущества, составленного специалистами подведомственного департаменту государственного учреждения Краснодарского края, наделенного полномочиями по проведению выездного обследования объектов недвижимого имущества в целях определения вида их фактического использования, не ранее чем за 3 месяца до даты поступления в департамент заявления об исключении такого объекта недвижимого имущества. При рассмотрении заявления об исключении в соответствии с Приказом N 1548 используется имеющийся в распоряжении департамента акт обследования объекта недвижимого имущества, отвечающий указанным требованиям.

Заявления об исключении с актами обследования объектов недвижимого имущества выносятся на рассмотрение комиссии 1 раз в квартал.

Объекты недвижимого имущества, соответствие которых условиям признания зданий (строений, сооружений) административно-деловыми центрами, торговыми центрами (комплексами) и условиям признания нежилых помещений фактически использующимися для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания, установленным пунктами 3, 4, 4.1, 5 статьи 378.2 Налогового кодекса, по результатам рассмотрения заявлений об исключении не установлено, исключаются из Перечня в текущем налоговом периоде, если отсутствуют основания для отказа в их исключении из Перечня в текущем налоговом периоде, установленные Порядком и Приказом N 1548.

Решение департамента об определении вида фактического использования здания (строения, сооружения) и помещения, соответствующего пунктам 3, 4, 4.1, 5 статьи 378.2 Налогового кодекса, принятое по результатам рассмотрения заявления об исключении, является основанием для отказа в исключении из Перечня в текущем налоговом периоде объекта недвижимого имущества, указанного в заявлении об исключении.

Заявитель уведомляется о принятом решении не позднее 30 календарных дней со дня его принятия.

Приказ департамента о внесении изменений в Перечень в случаях, предусмотренных пунктом 2 (1) Приказа N 1548, принимается в срок не более 30 календарных дней после принятия приказа департамента об определении вида фактического использования объектов недвижимого имущества, указанных в заявлениях об исключении.

Из анализа приведенных положений следует, что о возникновении в будущем оснований для взимания налога на имущество исходя из кадастровой стоимости налогоплательщик, как правило, узнает еще до наступления очередного налогового периода - из результатов проведенных уполномоченными органами мероприятий по определению вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и нежилых помещений для целей налогообложения, имея при этом возможность потребовать устранения допущенных ошибок путем проведения повторного мероприятия.

Правообладатели объектов недвижимого имущества в случае несогласия с включением объекта недвижимого имущества в Перечень вправе в срок до 1 июня текущего налогового периода подать в департамент заявление об исключении принадлежащих им объектов недвижимого имущества из Перечня в текущем налоговом периоде (далее - заявления об исключении) (пункт 2 (1) Приказа N 1548).

Опубликование нормативного правового акта, которым на очередной налоговый период (календарный год) утвержден Перечень, также происходит до начала налогового периода.

Таким образом, как правило, налогоплательщик уже к началу налогового периода обладает сведениями о предстоящем излишнем взыскании налога и имеет возможность заранее принять меры по защите своих прав как в административном порядке - путем обращения за пересмотром результатов мероприятий по определению вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и нежилых помещений для целей налогообложения, так и в судебном порядке - путем оспаривания ненормативного правового акта об утверждении Перечня.

Возможность сохранения такой правовой возможности и после начала налогового периода, составляющего календарный год, правовой подход о чем сформирован в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2024 N 306-ЭС24-15537, 19.06.2023 N 305-ЭС22-29265, 19.06.2023 N 305-ЭС23-2253, в данном случае отсутствует, поскольку в этих делах рассмотрены требования о возврате излишне уплаченного налога, для возврата которого статьями 78, 79 Налогового кодекса установлен трехлетний срок с момента, когда налогоплательщику стало известно о факте излишней уплаты (взыскания).

Между тем, для оспаривания решения комиссии об установлении, пересмотре кадастровой стоимости или исключения объекта из Перечня установлен трехмесячный срок обращений в суд общей юрисдикции со дня, когда гражданину стало известно о нарушении их прав, свобод и законных интересов, и (или) в течение срока, в рамках которого у органа государственной власти сохраняется обязанность совершить соответствующее действие, а также в течение трех месяцев со дня, когда такая обязанность прекратилась (применительно к каждому из спорных периодов включения в Перечни Приказом N 1548 сроков и процедур подачи заявления об исключения, рассмотрения департаментом таких заявлений, их обжалования в департамент или в суд, и обращения с требованием по настоящему делу, дня вступления в силу Постановления N 46-П (16.11.2020), все предельно возможные сроки пропущены. Пропущены такие сроки и исходя из установленных Приказом N 1548 сроков и процедур рассмотрения заявлений об исключении объекта из перечня и обжалования решений комиссий в случае несогласия с ними (заявление подается до 1 июня текущего налогового периода, 30 календарных дней с даты поступления заявления для проведения обследования, не более 30 дней с даты заседания комиссии, где рассматривались заявления об исключении из Перечня с актами обследования объектов, 10 рабочих дней после получения решения об отказе в рассмотрении заявления об исключении на его направление заявителю).

Принятие мер, направленных на пересмотр в административном порядке результатов указанных мероприятий, либо на оспаривание нормативного правового акта и своевременность принятия таких мер находятся в сфере контроля и ответственности налогоплательщика (определения Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2024 N 306-ЭС24-15537, 19.06.2023 N 305-ЭС22-29265, 19.06.2023 N 305-ЭС23-2253).

При этом суды не могут не учитывать, был ли соблюден административным истцом разумный срок на обращение в суд с момента, когда ему, в связи с опубликованием Постановления N 46-П должно было стать известно о нарушении его прав, притом что в спорах об обоснованности включения объектов недвижимости в перечни уполномоченные государственные органы ограничены по прошествии времени в возможности доказать такую обоснованность (в том числе с учетом объективных затруднений в представлении доказательств, подтверждающих предназначение и фактическое использование здания (строения, сооружения) за прошедшие периоды) (Определение от 30.01.2024).

С учетом этого пересмотр размера налоговых обязательств лица с даты вступления в силу Постановления N 46-П без учета времени обращения этого лица за таким пересмотром не допускается (Определение от 30.01.2024). Такой же вывод следует и общего универсального правового подхода и для пересмотра кадастровой стоимости объектов недвижимости, кадастровая стоимость которых устанавливается для целей применения статьи 378.2 Налогового кодекса.

Судебные инстанции при рассмотрении дела установили и материалами дела подтверждается, что предприниматель обратился в департамент с заявлением об исключении объекта из Перечней 2021, 2022, 2023 годов только 30.12.2023, то есть по прошествии всех спорных налоговых периодов по налогу на имущество, для целей исчисления которого в том числе используются сведения из Перечней. При этом обжалуемые им Перечни на 2021, 2022, 2023 годы изданы, размещены в открытом доступе и опубликованы до начала каждого из этих периодов.

Суд также установил и материалами дела подтверждается, что ППК "Роскадастр" по Краснодарскому краю от 12.01.2024 сообщил о том, что сведения о земельном участке включены в ЕГРН как о ранее учтенном 09.07.2003 с видом разрешенного использования "для размещения кафе".

Земельный участок и расположенный на нем спорный объект, как установил суд, зарегистрированы за предпринимателем на праве собственности 11.12.2012 с назначением "земли населенных пунктов - для размещения гостиниц", о чем в ЕГРН сделана запись от 19.12.2009, является гостиницей и фактически с момент реконструкции с 2012 года использовался как гостиница (назначением здания является размещение отдыхающих).

Однако по состоянию на 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022 видом разрешенного использования земельного участка в ЕГРН продолжала оставаться "эксплуатация кафе", что предусматривает размещение объектов общественного питания.

Вид разрешенного использования земельного участка и спорного объекта изменен, как указал суд, на "гостиничное обслуживание" только 09.01.2023 (после начала налоговых периодов 2021, 2022, 2023 годов). С заявлением по настоящему делу предприниматель обратился 15.04.2024. Принятие мер, направленных на пересмотр в административном порядке результатов указанных мероприятий, либо на оспаривание нормативного правового акта и своевременность принятия таких мер находятся в сфере контроля и ответственности налогоплательщика. За пересмотром результатов мероприятий по определению вида фактического использования спорного объекта для целей налогообложения в судебном порядке - путем оспаривания утвержденной Перечнями на 2021, 2022, 2023 кадастровой стоимости спорного объекта в суд, компетентный оспаривать его кадастровую стоимость, предприниматель не обращался, а в департамент обратился только 30.12.2023, только после отказа которого обратился в арбитражный суд по настоящему делу 15.04.2024.

Таким образом, исходя из определенного в Определении от 30.01.2024, пунктами 4, 28 Постановления N 28 правового подхода и установленных пунктом 2 (1) Приказа N 1548, частями 1, 4, 22 статьи 22, статьями 16 - 18 Закона N 237-ФЗ, пунктом 15 статьи 20, статьями 218, 219 Кодекса административного судопроизводства, абзацами вторым, третьим статьи 24.18 Закона N 135-ФЗ, сроков, порядка обжалования заявлений о пересмотре кадастровой стоимости, в том числе исключительно в суд, компетентный пересматривать установленную органом государственной власти кадастровую стоимость (суд общей юрисдикции) (доказательства чего в материалах дела отсутствуют и не устанавливалось судом при рассмотрении настоящего дела), правового подхода, постановление апелляционной инстанции в части признания незаконным отказа департамента об исключении спорного объекта из Перечня на 2023 год подлежит изменению, а требование предпринимателя в этой части, - оставлению без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2024 по делу N А32-20766/2024 в части изменения решения Арбитражного суда Краснодарского края от 21.10.2024 по делу N А32-20766/2024 о признании законным отказа департамента имущественных отношений Краснодарского края от 09.02.2024 N 52-08-17-5046/24 в исключении объекта недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246 из Перечней объектов недвижимости на 2021, 2022 годы, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, и обязания Департамента имущественных отношений Краснодарского края исключить объект недвижимости с кадастровым номером 23:37:0106001:1246 из Перечня объектов недвижимости на 2021, 2022 годы, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, оставить без изменения, а кассационную жалобу в этой части, - без удовлетворения.

Дополнить постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2024 по делу N А32-20766/2024 следующим абзацем: "В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать".

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Верховный Суд Российской Федерации в порядке статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

А.Н. Герасименко А.В. Гиданкина