Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 21 января 2022 г. N 03-08-05/3702 О признании деятельности российской организации в рамках строительного (монтажного) проекта приводящей к образованию постоянного представительства в Болгарии в целях налогообложения прибыли

Вопрос:

О признании деятельности российской организации в рамках строительного (монтажного) проекта приводящей к образованию постоянного представительства в Болгарии в целях налогообложения прибыли.

Ответ:

Департамент налоговой политики в связи с обращением касательно проведения взаимосогласительной процедуры в соответствии со статьей 25 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Болгария об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 08.06.1993 (далее - Соглашение) сообщает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 7 Соглашения прибыль, полученная в одном Договаривающемся Государстве предприятием другого Договаривающегося Государства, может облагаться налогом в первом упомянутом Государстве, если только она получена через расположенное там постоянное представительство и только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Соглашения выражение "постоянное представительство" означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного Договаривающегося Государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве.

При этом строительная площадка, строительный или монтажный объект образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает 12 месяцев в соответствии с подпунктом "ж" пункта 2 статьи 5 Соглашения.

Вместе с тем отмечаем, что при применении международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения следует также учитывать Комментарии к Модельной конвенции организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (далее - Комментарии, Модельная конвенция), на основе которой Российской Федерацией заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.

Понятие "постоянное представительство" имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность организации, с которым связывается возникновение обязанности данной организации уплачивать налог на прибыль в том государстве, в котором ее деятельность рассматривается как приводящая к образованию постоянного представительства.

Таким образом, определение содержит совокупность признаков постоянного представительства, а именно:

- наличие места деятельности;

- регулярный характер такой деятельности;

- ведение предпринимательской деятельности.

Учитывая вышеизложенное, деятельность лица (организации), обладающая указанными признаками, приводит к образованию постоянного представительства на территории государства, где осуществляется указанная деятельность, что влечет за собой обязанность по уплате налогов в части прибыли (дохода), относящейся к такому постоянному представительству.

В соответствии с пунктом 12 Комментариев к статье 5 "Постоянное представительство" Модельной конвенции согласно второму признаку постоянное представительство может считаться таковым лишь в том случае, если иностранная организация осуществляет свою деятельность на регулярной основе. Критерий "регулярная деятельность" определяется на основе анализа фактического осуществления деятельности в каждом конкретном случае. Следует учитывать характер, количество и содержание совершаемых сделок. Единичные факты совершения операций не могут рассматриваться как регулярная деятельность.

Таким образом, вывод о том, приводит ли деятельность организации к возникновению постоянного представительства на территории другого Договаривающегося Государства, можно сделать только при наличии в совокупности всех признаков постоянного представительства. Этот вывод в первую очередь связан с тем, что объективной целью положений налогового законодательства о признании или непризнании деятельности иностранной организации приводящей к возникновению постоянного представительства является определение экономического смысла такой деятельности как длящейся во времени, направленной на извлечение дохода и характеризующейся выполнением рутинных операций и функций.

Одновременно пунктом 57 Комментариев к статье 5 "Постоянное представительство" Модельной конвенции установлено, что природа строительного или монтажного проекта может быть такова, что деятельность подрядчика должна перемещаться постоянно или, по крайней мере, время от времени, по мере реализации проекта. Это может быть, например, в случае строительства дорог или каналов, углубления водных путей или прокладки трубопроводов. В этом случае тот факт, что работники, осуществляющие непосредственно такую деятельность, не находятся в течение двенадцати месяцев в одном конкретном месте, является несущественным. Деятельность, осуществляемая в каждом конкретном месте, является частью единого проекта, и этот проект должен рассматриваться как постоянное представительство, если в целом он длится более двенадцати месяцев.

Учитывая вышеизложенное, на основании предоставленной информации и документов можно сделать вывод о том, что деятельность российской организации не приводит к образованию постоянного представительства на территории Республики Болгария.

Указанная позиция направлена Министерством финансов Российской Федерации в соответствии со статьей 25 Соглашения в компетентный орган Республики Болгария с целью инициирования взаимосогласительной процедуры, о результатах рассмотрения которой будет сообщено дополнительно.