Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 7 марта 2025 г. N Ф10-5902/24 по делу N А14-11177/2022

г.Калуга

7 марта 2025 г.

Дело N А14-11177/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 4 марта 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 7 марта 2025 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего судьи Бессоновой Е.В.,

судей Смотровой Н.Н., Чаусовой Е.Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Жуковой В.Ю.

при участии представителей от:

от общества с ограниченной ответственностью "Рустехнологии" - Каверзина И.А. по доверенности от 05.10.2023,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Воронежской области - Скляров А.А. доверенность от 15.01.2025, Чонгина Г.Л. доверенность от 15.01.2025; Горохова К.В. по доверенности от 24.12.2024,

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Рустехнологии" на решение Арбитражного суда Воронежской области от 17.06.2024 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.11.2024 по делу N А14-11177/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Рустехнологии" (далее - ООО "Рустехнологии", общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Воронежской области (далее - МИФНС России N 17 по Воронежской области, инспекция) о признании недействительным решения от 24.02.2022 N 15-09/971 с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 27.05.2022 N 15-2-18/15696@.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 17.06.2024, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.11.2024, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением и постановлением, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требования. В обоснование кассационной жалобы ее заявитель ссылается на нарушение норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела; указывает на недостаточность доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, учитывая, что товар был получен, а услуги оказаны спорными контрагентами; материалы оприходованы и использованы в предпринимательской деятельности общества, а выводы относительно не подтверждения их дальнейшего использования сделаны без надлежащей оценки представленных в материалы дела доказательств; полагает неправомерным доначисление налогоплательщику налога на прибыль организаций в размере 8 420 306 руб. в связи с занижением внереализационных расходов.

Инспекция письменным отзывом оспорила доводы кассационной жалобы, настаивая на законности и обоснованности состоявшихся судебных актов.

Судебное разбирательство по кассационной жалобы, назначенное на 04.02.2025, отложено по причине отсутствия технической возможности проведения судебного заседания с использованием системы видеоконференц-связи.

В настоящем судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда, представитель ООО "Рустехнологии" поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе. Представители налогового органа возражали против удовлетворения кассационной жалобы, просили обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Законность судебных актов проверена кассационной инстанцией по правилам статьи 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная проверка ООО "Рустехнологии" за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 14.12.2021 N 15-09/10364, а в последствии 24.02.2022 принято решение N 15-09/971, которым доначислен налог на добавленную стоимость в размере 27 634 437 рублей; налог на прибыль организаций в размере 34 137 805 рублей; пени в размере 27 543 331 рублей 47 копеек; налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 2 940 193 рублей.

Вышестоящий налоговый орган решением от 27.05.2022 N15-2-18/15696@ отменил решение от 24.02.2022 N 15-09/971 в части пункта 3.1, исключен штраф в размере 1 470 096 рублей 50 копеек по основаниям статей 112, 114 НК РФ, в остальной части обжалуемое решение оставлено без изменения, а жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением от 24.02.2022 N 15-09/971 с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 27.05.2022 N 15-2-18/15696@, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды пришли к выводу, что действия заявителя были направлены на создание искусственного документооборота без осуществления реальной экономической деятельности, с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, что свидетельствует об обоснованности произведенных налоговым органом доначислений и влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Суд округа исходит из следующего.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ, в силу положений которых налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты, в частности на суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу вычеты производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Использование права на вычет сумм налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета, а также уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).

В Постановлении N 53 разъяснено, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2); налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3); налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Соответствующие правовые подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях закреплены положениями статьи 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

В силу положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения; налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса. При этом оценка правомерности действий налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком своих прав.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Судами установлено, что основным видом деятельности ООО "Рустехнологии" является строительство автомобильных дорог и автомагистралей (ОКВЭД 42.11); в целях осуществления данной деятельности обществом, в том числе, заключаются государственные контракты в соответствии с положениями Федерального закона Федерального закона от 5.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

Как установлено судами и следует из материалов дела, в проверяемых периодах ООО "Рустехнологии" были заключены договоры на поставку товаров (материалов) и оказание услуг с ООО "Авангард" (от 27.11.2017 N 27/11-2017), ООО "Аврора" (от 10.07.2017 N 10/07/2017), ООО "Азимут+", ООО "Актеон", ООО "Бонус", ООО "Комфорт" (от 01.11.2018 N 01-11/2018), ООО "Конверс" (от 01.07.2017 N 01/07), ООО "Котострой" (20.12.2016 N 20/12-16), ООО "НТО" (от 01.07.2017 N Р-01), ООО "Пегас", ООО "Прогресс" (от 01.02.2018 N 1, от 09.01.2019 N 09/01-2019), ООО "Ремгарант", ООО "Ринет", ООО "Стройбрик", ООО "Стройдвор" (от 15.03.2018 N 1503/2018), ООО "Триумф" для их использования при осуществлении основного вида деятельности.

В результате анализа доказательств, представленных в обоснование реальности исполнения спорными контрагентами вышеуказанных договоров, судами установлены признаки фиктивности указанных сделок, а именно: руководители спорных контрагентов не подтвердили свое руководство организациями или дали противоречивые показания либо отказались от дачи показаний; отсутствие у спорных контрагентов материально-технических ресурсов, квалифицированного персонала, отсутствие по юридическому адресу; в настоящее время все 16 контрагентов исключены из ЕГРЮЛ; у ряда контрагентов установлено совпадение IP-адресов; отсутствуют доказательств оплаты за поставленные товары и оказанные услуги по семи контрагентам, по остальным - установлена частичная оплата, при этом Управлением Росфинмониторинга по ЦФО установлены факты обналичивания денежных средств по пяти контрагентам; проверяемым налогоплательщиком представлен не полный пакет документов по требованиям налогового органа (счета-фактуры и первичные документы в отношении ООО "Стройбрик", ООО "Бонус", ООО "Актеон", ООО "Ринет", ООО "Ремгарант" не представлены по причине их утраты); документы, составленные с иными спорными контрагентами, содержат неточности, разночтения, противоречивые сведения; происхождение материалов, которые фактически использовались при производстве работ по государственным контрактам, подтверждено сертификатами, выданными иными реальными контрагентами.

Соответствующие обстоятельства исследованы и приведены судами в разрезе по каждому контрагенту.

Надлежащую оценку получили и обоснованно отклонены доводы общества о том, что совпадение IP-адресов у контрагентов общества не является безусловным доказательством получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку использование одного IP-адреса по разным фактическим адресам, в том числе одним и тем же провайдером, невозможно в силу того, что действующие стандарты DHCP (протокол динамической настройки узла - сетевой протокол, позволяющий компьютерам получать IP адрес и другие параметры, необходимые для работы в сети TCP/IP) не позволяют организовывать повторяющуюся IP-адресацию, как для статических, так и для динамических адресов; при попытке искусственного создания повторяющегося IP-адреса происходит блокировка отправителей с последующей блокировкой IP-адреса.

Представленные в материалы дела протоколы допросов свидетелей признаны судами надлежащими доказательствами ввиду их соответствия требованиям статьи 90 НК РФ; протоколы допросов руководителей спорных контрагентов в совокупности с иными доказательствами также подтверждают отсутствие взаимоотношений с обществом.

Довод о том, что представленный налоговым органом анализ движения по расчетным счетам не подтверждает возврат денежных средств обществу, правомерно не принято во внимание, поскольку в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения инспекция не указывает на то, что денежные средства возвращены обществу путем перечисления их на расчетный счет. При этом имеется ссылка на то обстоятельство, что Управлением Росфинмониторинга по ЦФО установлены факты обналичивания денежных средств ООО "Стройдвор", ООО "Аврора", ООО "Авангард", ООО "Пегас", ООО "Комфорт".

Последовательно ссылаясь на использование приобретенных у спорных контрагентов материалов до начала осуществления работ по государственным контрактам, общество указывало на их надлежащее отражение на счетах бухгалтерского и налогового учета и последующее списание в соответствии с утвержденной учетной политикой.

Судами правомерно учтено, что в проверяемые периоды общество выполняло работы на конкретных объектах, в том числе, в рамках заключенных государственных контрактов. На стадии рассмотрения спора в суде апелляционной инстанции были в окончательном виде представлены сводные данные о движении материалов по цепочке "поставщик - ООО "Рустехнологии" -заказчик" (со ссылкой на конкретные материалы проверки), из которого следует, что дальнейшее использование материалов в производстве не подтверждено, учитывая, что на объектах заказчиков они либо не применялись вообще (отсутствуют в сметах), либо поставщиками являлись иные (реальные) контрагенты, затраты по приобретению у которых учтены налоговым органом.

Указанные обстоятельства в совокупности с другими доказательствами, собранными по делу, как правильно указано судами, свидетельствуют о признаках фиктивности хозяйственных операций общества с перечисленными контрагентами и отсутствии оснований для применения налогоплательщиком вычетов по НДС в заявленном размере.

Давая правовую оценку решению налогового органа в части доначисления сумм по налогу на прибыль, суды правомерно учли разъяснения Верховного Суда РФ, изложенные в Определении от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019, согласно которым при умышленном встраивании налогоплательщиком "технических" компаний налоговая реконструкция правомерна в случае, когда он сам представил документы, позволяющие определить размер реальных операций.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

При обстоятельствах настоящего спора, учитывая, что налогоплательщиком преследовалась цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, при том, что обществом не были раскрыты в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, - применение расчетного способа определения налоговой обязанности исключается.

На вопрос суда округа относительно непредставления документов в рамках реализации своих прав на реконструкцию либо применение положений соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, общество ссылалось на их частичную утрату.

Тем не менее, из совокупных положений подпункта 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, части 1 статьи 29 Закона о бухгалтерском учете, пункта 98 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" следует, что субъекты предпринимательской деятельности обязаны обеспечить восстановление документов бухгалтерского учета в случае их утраты в течение срока их обязательного хранения.

По эпизоду, связанному с занижением внереализационного дохода в результате взаимоотношений с ООО "Строй-С", ООО "Стройдизайн", ООО "Экоград", суд округа находит выводы судов сделанными при правильном применении норм права и полном исследовании представленных доказательств.

Следует отметить, что реальность сделок с указанными контрагентами ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении спора судами под сомнение не ставилась. Более того, впоследствии соответствующие суммы были включены самим обществом в состав внереализационных доходов в 2021 путем подачи уточненной налоговой декларации.

На основании пункта 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 21, 21.1 и 21.3 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 271 НК РФ доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в который истекает срок исковой давности.

Проверкой установлено, что у ООО "Рустехнологии" имелась кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности перед ООО "Экоград" в сумме 9 655 709 руб. (кредитор исключен из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо 25.06.2018); перед ООО "Строй-С" в сумме 5 427 317 руб. (кредитор исключен из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо 29.04.2019); перед ООО "Стройдизайн" в сумме 6018502 руб. (кредитор исключен из ЕГРЮЛ как юридическое лицо с недостоверными сведениями 12.11.2020).

В обоснование жалобы общество указывает, что исключение юридического лица из ЕГРЮЛ на основании пункта 5 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ), не является ликвидацией юридического лица и не влечет соответствующие правовые последствия.

Вопреки доводам заявителя кассационной жалобы, судами учтены основания исключения данных лиц из ЕГРЮЛ (как по пункту 1, так и по пункту 5 статьи 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ).

В силу статьи 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Пунктом 9 статьи 63 ГК РФ предусмотрено, что ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ.

Следовательно, с момента ликвидации кредитора у налогоплательщика прекращается обязательство по оплате, в связи с чем факт ликвидации относится к основаниям, по которым сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов.

Из положений статьи 21.1 Закона N 129-ФЗ, пункта 2 статьи 64.2 ГК РФ следует, что правовые последствия исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ приравнены к его ликвидации.

В силу подпункта б пункта 5 статьи 21.1 Закона N 129-ФЗ предусмотренный настоящей статьей порядок исключения юридического лица из единого государственного реестра юридических лиц применяется также в случаях наличия в едином государственном реестре юридических лиц сведений, в отношении которых внесена запись об их недостоверности, в течение более чем шести месяцев с момента внесения такой записи.

Судами правомерно учтено, что кредиторская задолженность налогоплательщика перед организацией, исключенной из ЕГРЮЛ в соответствии с пунктом 5 статьи 21.1 Федерального закона N 129-ФЗ, не подлежит списанию и включению в состав внереализационных доходов до истечения срока исковой давности.

При обстоятельствах настоящего спора, задолженность пред ООО "Стройдизайн" образовалась в 28.07.2015, то есть такое основание, как истечение срока исковой давности, произошло ранее исключения данного общества из ЕГРЮЛ. В этой связи задолженность перед ООО "Стройдизайн" правомерно отнесена к периоду 2018 года.

Доводы заявителя, приводимые со ссылкой на письма Минфина России (от 24.10.2019 N 03-03-06/1/81781, от 14.09.2020 N 03-03-13/80493), о том, что исключение организации из ЕГРЮЛ на основании подпункта "б" пункта 5 статьи 21.1 Закона N 129-ФЗ является особым случаем, поскольку ни ГК РФ, ни Закон N 129-ФЗ не относит к недействующим юридическим лицам организации, указанные в пункте 5 статьи 21.1 Закона N 129-ФЗ ГК РФ приравнивает по последствиям к ликвидированным именно недействующие юридические лица (пункт 2 статьи 64.2 ГК РФ) не могут быть приняты во внимание, поскольку налоговые обязательства налогоплательщика не подлежат установлению на основании писем, имеющих меньшую по сравнению с НК РФ юридическую силу.

В отношении выводов судов первой и апелляционной инстанций о необходимости включения в состав внереализационных доходов задолженности перед ООО "Котострой" в размере 21000000 рублей, суд округа находит их сделанными преждевременно, без надлежащей оценки доказательств к конкретным обстоятельствам по делу.

Согласно пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При этом положения статьи 313 НК РФ предусматривают, что налогоплательщики по налогу на прибыль исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов. В качестве одной из целей ведения налогового учета определено обеспечение формирования достоверной информации.

Подтверждением данных налогового учета являются, в том числе, первичные учетные документы.

Из вышеуказанных положений в совокупности с частью 1 статьи 9, частью 1 статьи 10 Закона N 402-ФЗ следует, что мнимые операции (в данном случае операции с "техническими компаниями") не подлежат учету ни для целей налогового учета, ни для целей бухгалтерского учета.

Как следует из материалов дела, договор N 20/12-16 между обществом и ООО "Котострой" был заключен 20.12.2016; счет-фактуры N 58 выставлен 23.12.2016. Учитывая, что товары (конструкции металлического барьерного огражденич, ДШ-Б-80, песок, блоки) на общую сумму 21000000 руб., принимались к учету как в периоде 2016, так и в 2017 году, соответствующая операция нашла отражение в налоговой декларации по НДС за второй квартал 2017 года (НДС 765000 руб.).

Анализируя декларацию по НДС за второй квартал 2017 по указанному спорному договору, налоговый орган на листах 131-142 решения дал развернутую оценку сделке, сделав вывод о том, что обществом совершены действия по умышленному вовлечению в налоговую схему организации ООО "Котострой" с целью отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни в учете, снижения своих налоговых обязательств.

При этом по фактам уменьшения задолженности перед ООО "Котострой" на 8 174 510 руб. также сделан вывод о фиктивности представленных документов.

В суде округа представителем налогового органа даны пояснения о том, что фактически при включении в состав внереализационных доходов задолженности перед ООО "Котострой" в размере 21000000 рублей происходило сторнирование такой кредиторской задолженности, учитывая, что расходы по ней понесены в 2016 году.

Однако, судами необоснованно не дано оценки правомерности такого сторнирования с учетом характера совершенной операции, который влияет на совокупность взаимосвязанных выводов: имелись ли у налогоплательщика основания учитывать в периоде 2016 года соответствующие затраты, были ли они фактически учтены обществом (судами соответствующие обстоятельства не устанавливались, материалы возможных камеральных проверок - не запрашивались); возможно ли считать указанную задолженность реальной кредиторской задолженностью и, как следствие, учитывать для целей бухгалтерского и налогового учета.

Отдельно следует обратить внимание, что период 2016 года находится за пределами проведенной проверки. Тем не менее, следует учитывать, что налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в большем размере, чем это установлено законом. Выяснение вопроса о фактическом учете спорных затрат, сумма которых впоследствии включена во внереализационный доход 2019 года, должно было входить в предмет исследования как налоговых органов, так и судов.

В связи с изложенным, поскольку судами при принятии обжалуемых судебных актов в соответствующей части требования рассмотрены без выяснения, исследования и оценки имеющих существенное значение для исхода рассмотрения дела обстоятельства, в то время как суд кассационной инстанции в силу положений части 1 статьи 286 АПК РФ не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в суде первой инстанции, либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанций, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, обжалуемые судебные акты, в силу пункта 3 части 1 статьи 287, статьи 288 АПК РФ, подлежат направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по эпизоду, связанному с занижением внереализационного дохода в 2019 году на сумму 21 000 000 рублей по взаимоотношениям ООО "Рустехнологии" с ООО "Котострой".

При новом рассмотрении дела судам следует устранить допущенные нарушения, дать оценку имеющимся в материалах дела доказательствам, установив обстоятельства учета спорных затрат налогоплательщиком, а также характер спорных операций, правильно применить нормы материального, процессуального права, и принять законный и обоснованный судебный акт.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Воронежской области от 17.06.2024 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.11.2024 по делу N А14-11177/2022 отменить в части отказа в удовлетворении требований ООО "Рустехнологии" о признании недействительным решения МИФНС России N17 по Воронежской области от 24.02.2022 N15-09/971 (с учетом Решения УФНС России по Воронежской области от 27.05.2022 N15-2-18/15696@) по эпизоду, связанному с занижением внереализационного дохода в 2019 году на сумму 21 000 000 рублей, дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Воронежской области.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.В. Бессонова

Судьи

Н.Н. Смотрова Е.Н. Чаусова