Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 7 марта 2025 г. N Ф10-464/25 по делу N А08-2805/2024

г. Калуга

07 марта 2025 г.

Дело N А08-2805/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2025 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 марта 2025 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Радвановской Ю.А., Чаусовой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - представителя Миронова А.К. по доверенности от 27.12.2024 N 1;

от заинтересованного лица - представителя Черкашиной О.В. по доверенности от 27.10.2022 N 31-3-11/115;

в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Белгородский цемент" на решение Арбитражного суда Белгородской области от 23.08.2024 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2024 по делу N А08-2805/2024,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Белгородский цемент" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области к УФНС России по Белгородской области (далее - управление) с заявлением о признании недействительным решения управления от 28.09.23 N 22-19/1437 в части начисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в размере 3 481 286 руб. (п. 2.4), привлечения к ответственности в виде штрафа за неуплату НДПИ в размере 87 032, 12 руб., начисления налога на прибыль организаций (далее - НП) в размере 29 614 394 руб. (п.п. 2.3.3.1.2 и 2.3.3.2), привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 1 473 364,37 руб. за неуплату НП базы.

Решением суда первой инстанции от 23.08.24 в удовлетворении требований общества отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.24 принят заявленный обществом отказ от требований о признании недействительным решения управления в части начисления НП в размере 39 463 руб. и привлечения к налоговой ответственности за неуплату НП налога на прибыль организации в виде штрафа в соответствующем размере. Решение суда первой инстанции в указанной части отменено, производство по делу прекращено. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Не согласившись с принятыми судебными актами в части отказе в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения управления в части начисления НДПИ в размере 3 481 286 руб. (п. 2.4), штрафа за неуплату НДПИ в размере 87 032, 12 руб., общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в данной части связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт о частичном удовлетворении исковых требований.

В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Представитель общества в судебном заседании настаивал на отмене судебных актов в обжалуемой части, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представитель управления возражал против отмены судебных актов в обжалуемой обществом части, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы.

Учитывая, что общество в кассационной жалобе просит отменить судебные акты только в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения управления в части начисления НДПИ в размере 3 481 286 руб. (п. 2.4) и привлечения к ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДПИ в размере 87 032, 12 руб., и управление не подало кассационной жалобы, суд кассационный суд на основании ч. 1 ст. 286 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения и постановления судов только в обжалуемой обществом части.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Судами установлено, что на основании решения от 21.12.22 N 18 должностными лицами управления проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам и сборам, страховым взносам за период за период с 01.01.19 по 31.12.21.

По результатам проверки управление пришло к выводу о завышении обществом внереализационных расходов по эпизодам с предоставлением целевого займа ЗАО "СЗСМ" и выплаты конкурсному управляющему вознаграждения в рамках дела N А63-19615/2017; о наличии оснований для включения в налоговую базу для исчисления НДПИ расходов, связанных с транспортировкой извлеченного сырья.

С учетом изложенных выводов, управлением вынесено решение от 28.09.23 N 22-19/14376 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислены, в том числе, НП в размере 29 624 427 руб.; НДПИ в размере 3 481 286 руб.; общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, в виде штрафа в размере 1 473 364,37 руб. по НП и 87 032,12 руб. и по НДПИ.

Решением МИ ФНС по ЦФО от 19.12.23 решение управления оставлено без изменений.

Полагая, что решение управления в части не соответствует закону, нарушает права и законные интересы общества, последнее обратилось в суд с рассмотренным заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований общества в обжалуемой в кассационном порядке части требования о признании недействительным решения управления в части начисления НДПИ в размере 3 481 286 руб. (п. 2.4) и привлечения общества к ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДПИ в размере 87 032, 12 руб., суды пришли к выводу о неправомерном занижении обществом налоговой базы по НДПИ за 2021 год, в результате не включения в состав затрат при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, расходов в сумме 63 836 659,35 руб. по услугам транспортировки сырья из мелового карьера на завод общества, оказанных ОАО "Белгородское ППЖТ".

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены судебных актов в обжалуемой части, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ", ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Вместе с тем, указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основании своих требований и возражений.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ, если иное не предусмотрело п. 2 данной статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с пп. 10 п. 2 ст. 337 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.09.2022) к видам добытого полезного ископаемого отнесено, в частности, неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктом 3 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В силу ст. 338 НК РФ, налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

В соответствии с абз. 6 п. 3 ст. 340 НК РФ, стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 названного Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с вышеуказанным пунктом данной статьи.

В силу п.7 ст. 339 НК РФ, при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно ст. 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах" (далее - закон N 2395-1) разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых.

Комплекс технологических операций (процессов) может включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

К процессу добычи полезного ископаемого относятся те операции, которые не изменяют основной характер продукта, но связаны с доведением его до состояния, соответствующего утвержденному стандарту.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями закона N 2395-1, возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.21 N 375-О, от 31.03.22 N 530-О).

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами.

Аналогичные выводы содержатся в определении ВС РФ от 22.03.21 N 309-ЭС21-1456.

В ст. 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

В пунктах 8, 9 раздела II Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации 10.12.1998 N 76 N РД-07-261-98, указано, что под добытыми полезными ископаемыми, а также фактически добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера (разреза) на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку, но без учета пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не были включены в подсчет запасов.

При этом под первичной обработкой твердых полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренные проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемые, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно - сортировочные комплексы и др.).

В соответствии с правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 11.03.21 N 375-0, правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

Из совокупного положения ст.ст. 337 и 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного суда Российской Федерации от 25.02.13 N 189-О и от 24.12.13 N 2059-О, от 25.06.19 N 1517-О).

Для корректного определения объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки).

Согласно п.2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Положениями "Об учетной политике для целей налогового учета" общества в целях исчисления НДПИ установлено, что применяется прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого (с учетом фактических потерь) на основании ежемесячных справок маркшейдера (п. 2.3.2).

В соответствии с п. 1 ст.340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется обществом самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В соответствии с п. 4 ст. 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета.

В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1) материальные расходы, определяемые в соответствии со ст. 254 НК РФ, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг));

2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со ст. 255 НК РФ, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;

3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном ст.ст. 256 - 259.2 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьями 260 НК РФ, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых;

5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со ст. 261 НК РФ;

6) расходы, предусмотренные подп. 8 и 9 ст. 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7) прочие расходы, определяемые в соответствии со ст.ст. 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ.

При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде.

Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Судами установлено, что дополнительным видом деятельности общества, согласно данным ЕГРЮЛ, является добыча и первичная обработка известняка и гипсового камня.

Положениями "Об учетной политике для целей налогового учета" общества в целях исчисления НДПИ установлено, что основными видами добываемых полезных ископаемых являются: мел, глина, суглинок (п. 2.3.1).

В соответствии с формой N 5-ГР "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых", обществом за 2021 год на участке недр "Полигон" Белгородского месторождения цементного сырья добыто: мела - 592 969 тонн, глины - 97 268 тонн.

Основанием для доначисления НДПИ за 2021 год в размере 3 481 286 руб. и привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 87 032,12 руб. (раздел 2.4 решения) послужил вывод налогового органа о неправомерном исключении обществом из налоговой базы расходов на сумму 63 836 659,35 руб. по услугам транспортировки сырья из мелового карьера на завод, оказанных подрядной организацией ОАО "Белгородское предприятие промышленного железнодорожного транспорта" (далее - ОАО "Белгородское ППЖТ").

Управление исходило из того, что фактически весь комплекс технологических операций по добыче полезных ископаемых завершается после разгрузки полезного ископаемого в сырьевом цехе на производственном комплексе общества и определения соответствия добытых полезных ископаемых стандарту организации.

В проверяемый период обществом осуществлялась добыча мела, глины, суглинка для производства цемента на основании лицензии на право пользования недрами БЕЛ N 00187 ТЭ - на добычу цементного сырья (мел, глина, суглинок) Белгородского месторождения, участок недр расположен "Полигон" в 2-4 км северозападнее г. Белгорода и "Черная поляна" в 2-4 км к северу от г. Белгорода сроком действия до 01.11.16.

Изменениями к лицензии на пользование недрами БЕЛ N 00187 ТЭ от 27.12.16 дата окончания действия лицензии продлена до 31.12.40.

Лицензией предусмотрены условия пользования недрами (приложение N 1 к лицензии БЕЛ N 00187 ТЭ), в том числе п. 4.1.5. - подготовка и утверждение пользователем недр в установленном порядке технического проекта разработки месторождения, согласованного в соответствии с законом N 2395-1.

Одним из условий лицензии на право пользования недрами является разработка и утверждение технического проекта разработки участка "Полигон".

Участок "Полигон" Белгородского месторождения является сырьевой базой общества для обеспечения цементного завода карбонатным и глинистым компонентами при производстве портландцементного клинкера и цемента.

Участок "Полигон" Белгородского месторождения цементного сырья в период 2021 года разрабатывался на основании действующей проектной документации: "Технический проект разработки участка "Полигон" Белгородского месторождения цементного сырья (мел, глина, суглинок) для обеспечения основного производства общества цементным сырьем" согласован протоколом заседания ЦКР-ТПИ Роснедр N 215/14-стп от 09.12.14.; "Изменение N 1" к техническому проекту, согласовано протоколом заседания ЦКР-ТПИ Роснедр N 290/16-стп от 29.11.16; "Изменения N 2" к техническому проекту, согласовано протоколом заседания ЦКР-ТПИ Роснедр N 211/20-стп от 22.09.20.

В разделе 3 "Технические решения" в таблице N 3.2 поименованы виды работ карьера: добычные работы по мелу, добычные работы по глинам, вскрышные работы, отгрузка глин со склада, отвалообразование, техническая рекультивация, разработка почвенно-растительного слоя.

В разделе 3.5 "Карьерный транспорт" установлено, что транспортирование горной породы осуществляется двумя видами транспорта: автомобильным и железнодорожным. Мел транспортируется железнодорожным транспортом нормальной колеи, глинистое сырье - железнодорожным и автомобильным транспортом.

Основными транспортными машинами на железнодорожном транспорте являются составы из 8-9 думпкаров ВС-60, грузоподъемностью 60 т каждый и тепловозов ТЭМ-2, мощностью 1200 л.с. и сцепным весом 122 т. Железнодорожные пути в карьере делятся на: подъездные, соединяющие карьер с цементным заводом, постоянные пути в пределах карьера, проложенные на транспортных бермах, временные и передвижные пути на добычных горизонтах.

В разделе 4 "Качество полезного ископаемого" установлено, что товарной продукцией карьера "Полигон" является мел и глинистое сырье из забоя, доставляемые без дополнительной переработки на усреднительно-накопительные склады завода.

Для обеспечения качества обществом должен проводить приемочный контроль каждой партии товарной продукции карьера "Полигон" и ее периодические испытания в соответствии с техническим регламентом на переработку.

Отбор и подготовку проб сырьевых компонентов для контроля качества должны проводить в соответствии с ГОСТ 5382-91. Место отбора проб - склад. У общества имеется производственная лаборатория, в которой наличествуют условия, необходимые для выполнения измерений в закрепленной за лабораторией области деятельности.

В разделе 14 "Сметная документация" определено, что за товарную продукцию карьера "Полигон" принято цементное сырье (мел, глина) с оценкой затрат с учетом доставки сырья до промплощадки цементного завода (франко сырьевой склад завода), не затрагивая затраты на переработку сырья и затраты на производство цемента.

Согласно п. 2.12 протокола от 22.09.20 N 211/20-стп установлено, что обществом принят к реализации вариант разработки месторождения характеризующийся следующими условиями и показателями: способ разработки; система разработки; основные параметры системы разработки; параметры карьера на конец отработки запасов; подготовка вскрышных пород и полезных ископаемых к выемке; удаление почвенно-растительного слоя (ПРС), зачистка кровли уступов глинистого сырья и мела; погрузка ПРС из штабеля в автосамосвалы; выемка вскрышных пород и глинистого сырья и погрузка в средства транспорта; выемка и погрузка мела в средства транспорта; транспортировка ПРС во временный склад, вскрышных пород во внутренний отвал, глинистого сырья и мела на промплощадку цемзавода автосамосвалами.

Транспортировка цементного сырья по промплощадку цементного завода возможна и железнодорожным транспортом (в составе тепловозов ТЭМ-1, ТЭМ-2 и думкаров ВС-60 грузоподъемностью 60 т.); отвалообразование, вспомогательные работы; средний коэффициент вскрыши; период реализации проектных решений; производительность при добыче.

Согласно п. 2.12 протокола от 22.09.20 N 211/20-стп технический проект по целевому назначению, пространственным границам и основным видам работ соответствует условиям пользования недрами, установленным в лицензии БЕЛ 00187 ТЭ.

С учетом изложенного, весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого подлежит отнесению к разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого.

Согласно пояснительной записке технического проекта (изменения N 2), изменения в проект выполнены для ситуации стагнации с переходом на иную структуру расходов, обеспечиваемую привлечением подрядных организаций для выполнения выемочно-погрузочных, транспортных, отвальных и рекультивационных работ на карьере.

Проектом (изменения N 2) предусмотрен вариант использования автотранспорта подрядных организаций на транспортировании добытых полезных ископаемых до промышленной площадки цементного завода, полностью либо частично заменяющий существующий железнодорожный транспорт.

В разделе 3.10.1 "Технологический комплекс на поверхности" отражено, что изменение в данный пункт действующего проекта не предусмотрено.

Судами установлено, что в 2020 году перевозку мела и глины из карьера на завод осуществляло ОАО "Белгородское ППЖТ".

В качестве подвижного состава на карьере предусматриваются: думпкары ВС-60 грузоподъемностью 60 т, тепловозы ТЭМ-1 или ТЭМ-2. Погрузка мела в думпкары ведется экскаваторами ЭКГ-8И, ЭКГ-4,6Б, погрузка глины в думпкары ведется с забоя и прирельсового склада экскаватором ЭКГ-4,6Б.

Концепцией изменений N 2 проектной документации предусматривается возможность возврата к существующей технологии транспортировки в соответствии с действующим проектом в случае изменения ситуации на внутреннем и международных рынках.

В разделе 4.2 технического проекта указано, что товарной продукцией карьера "Полигон" общества является мел и глинистое сырье, доставляемое в естественном виде из забоя на усреднительно-накопительные склады цементного завода общества.

В период 2021 года по аналогии с 2019, 2020 годами использовались услуги ОАО "Белгородское ППЖТ" по технологическому транспортированию сырья из мелового карьера, его механической выгрузки в самоопрокидывающихся вагонах-думпкарах, подтверждения обратного обществом не представлено.

Условия проекта, оговоренные в п. 4 по доставке автомобильным транспортом цементного сырья (мел, глины и суглинки) не выполнены в 2021 г.

Судами установлено и обществом не оспаривается факт перевозки цементного сырья (мел, глины и суглинки) думпкарами ВС-60 грузоподъемностью 60 т. подрядной организацией ОАО "Белгородское ППЖТ".

Ввиду фактического использования ж/д транспорта на период 2021 года действует "Технический проект разработки участка "Полигон" Белгородского месторождения цементного сырья (мел, глина, суглинок) для обеспечения основного производства общества цементным сырьем" согласован протоколом заседания ЦКР-ТПИ Роснедр N 215/14-стп от 09.12.14 с учетом изменений N 1, согласно которому за товарную продукцию карьера "Полигон" принято цементное сырье (мел, глина) с оценкой затрат с учетом доставки сырья до промплощадки цементного завода (франко сырьевой склад завода), не затрагивая затраты на переработку сырья и затраты на производство цемента.

Как правильно указали на то суды, вопреки доводам общества, положения технического проекта, изменения N 2 согласно которым конечной (готовой) продукцией карьера "Полигон" является цементное сырье (мел, глины и суглинки), отгруженное с ковша экскаватора в кузов автосамосвала не подлежат применению, поскольку фактически в части спорных операций автосамосвалы для перевозки сырья не использовались, доказательств обратно не представлено.

Техническим проектом разработки участка "Полигон" 2014 г., предусмотрено, что горные работы ведутся в соответствии с Проектом и Планами развития горных работ, согласуемых ежегодно с управлением Ростехнадзора.

План развития горных работ на 2021 год по карьеру мела и глины "Полигон" обществом согласован с Верхне-Донским управлением Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору, протокол N 93 от 24.12.20.

В п. 12.5. "Планирование добычных работ" Плана развития на 2021 год указано, что погрузка мела будет производиться экскаваторами CAT-336 D2L или CAT329 DL в автомобильный транспорт (грузоподъемностью 20-40 тонн), экскаваторами ЭКГ 8И в ж/д транспорт - думпкары ВС-60 с транспортировкой тепловозами ТЭМ-2 к приемным бункерам цеха приготовления шлама.

Добычу глины планируется вести на Северном участке карьера "Полигон" одним уступом. Погрузка глины будет производиться экскаватором CAT-336 D2L или CAT-329 DL с погрузкой в автомобильный транспорт подрядным способом, экскаватором ЭКГ-4,6Б с погрузкой в ж/д транспорт - думпкары ВС-60 с транспортировкой тепловозами ТЭМ-2 к приемным бункерам цеха приготовления шлама.

В п. 12.10.1 "Перечень основного технологического оборудования и вспомогательного" Плана развития на 2021 год по виду работ "транспортировка глинистого сырья", "транспортировка мела" указаны, в том числе думпкары ВС-60 с транспортировкой тепловозами ТЭМ-2.

В пункте 14 "Ведомость наличия и состояния основного оборудования" указано, что подвижной состав (тепловозы и думпкары) - собственность подрядчика ОАО "Белгородское ППЖТ".

Судами установлено, что свидетельскими показаниями Бровенского Д.И. (протокол допроса N 1369 от 24.05.2023) подтверждается, что экскаватор производит подготовку сырья, т.е. рыхлит мел и глину, затем производит погрузку мела и глины в думпкары, а думпкары доставляют на территорию завода и сырьевой цех.

Главный маркшейдер - Белой К.В. в своих показаниях (протокол допроса N 1378 от 25.05.2023) описала технологический процесс добычи сырья следующим образом: имеется 4 добычных уступа мела и 1 добычный уступ глины в карьере. Добыча мела и глины производилась продольными заходками с погрузкой полезного ископаемого с помощью экскаваторов в автотранспортное средство или ж/д транспорт (думкар) подрядчика. Добытое полезное ископаемое доставлялось на площадку завода. Часть глины и мела доставлялось на склады хранения на территорию завода и на площадку горного цеха для запаса.

С учетом изложенного, руководствуясь положениями п. 4 ст. 340 НК РФ, п.п. 8, 9 раздела II Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации 10.12.1998 N 76 N РД-07-261-98, согласно Техническому проекту разработки участка "Полигон" Белгородского месторождения цементного сырья (2014 г.), с изменениями N 1 (2016 г.) и изменениями N 2 (2020 г.), плану развития горных работ на 2021 г., суды пришли к верному выводу о том, что работы относящиеся к добыче полезных ископаемых, в том числе по погрузке, транспортировке полезного ископаемого на перерабатывающие производства, входят в технологический процесс добычи полезных ископаемых.

Как правильно указали на то суды, поскольку рассматриваемом случае технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определен в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по погрузке, транспортировке полезного ископаемого на перерабатывающие производства, то, с учетом положений п. 7 ст. 339 НК РФ налоговый орган обоснованно включил в базу начисления налога на добычу полезных ископаемых расходы, связанные с его транспортировкой.

Аналогичный правовой подход отражен в определении ВС РФ от 27.09.17 N 308-КГ17-13206 по делу N А32-27252/2016.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, суды пришли к верному выводу о неправомерном занижении обществом налоговой базы по НДПИ за 2021 год, в результате не включения в состав затрат при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, расходов в сумме 63 836 659,35 руб. по услугам ОАО "Белгородское ППЖТ" по транспортировке сырья из мелового карьера на завод общества, в связи с чем обществу правомерно доначислен НДПИ в сумме 3 481 286 руб., общество правомерно привлечено к ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 87 032,12 руб.

Доводы общества о том, что вопреки выводам суда, для целей исчисления НДПИ в рассматриваемом случае, первыми по своему качеству соответствующими государственному стандарты добытые обществом полезные ископаемые являются полезные ископоемые добытые на месторождении при их экскавации, чем и завершается добыча мела, глины, суглинка, отклоняется судом округа, поскольку указанный довод общества заявлен без учета положения п. 7 ст. 339 НК РФ, поскольку применяемый обществом процесс добычи полезных ископаемых, технический проект разработки названных месторождений, включает в себя помимо операции по извлечению сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по погрузке, транспортировке полезного ископаемого на перерабатывающие производства.

По указанному оснований также отклоняется довод кассационной жалобы, о том при транспортировки и разгрузки на заводе мела, глины, суглинка,, указанные полезные ископаемые не становятся иной продукцией, отличной от извлеченной на месторождении.

Вопреки доводам кассационной жалобы, судами правомерно применены положения ст. 337 НК РФ с учетом положений п. 7 ст. 339 НК РФ. Как отражено в определениях Конституционного суда Российской Федерации от 25.02.13 N 189-О и от 24.12.13 N 2059-О, от 25.06.19 N 1517-О, из совокупного положения ст.ст. 337 и 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Позиция общества о необходимости применения ст. 337 НК РФ в отрыве (без учета) от иных норм не соответствует существующему процессуальному и правовому подходу рассмотрения судами дел с применением всей совокупности норм и разъяснений в их взаимосвязи применительно к конкретному предмету спора.

Довод общества о неправомерном отказе судов в назначении экспертизы, отклоняется судом округа, поскольку назначение судебной экспертизы является правом суда в силу ст. 82 АПК РФ, а не обязанностью суда. Доказательства, подтверждающие необходимость назначения судебной экспертизы судом по собственной инициативе, обществом не представлены.

Кроме того, в силу ч. 3 ст. 86 АПК РФ заключении эксперта является одним из доказательств, исследуемых наряду с другими доказательствами по делу. Таким образом, процессуальный статус заключения судебной экспертизы определен законом в качестве доказательства, которое не имеется заранее установленной силы, не носит обязательного характера и подлежит оценке арбитражным судом наравне с другими представленными доказательствами. Заключение эксперта исследуется наряду с другими доказательствами по делу, что в силу ст. 162 АПК РФ означает исследование доказательств с соблюдением принципа непосредственности.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Белгородской области от 23.08.2024 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2024 по делу N А08-2805/2024 в обжалуемой части оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Смотрова

Судьи

Ю.А. Радвановская Е.Н. Чаусова