Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 8 октября 2025 г. N Ф01-3055/25 по делу N А43-16178/2024

г. Нижний Новгород

08 октября 2025 г.

Дело N А43-16178/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 07.10.2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 08.10.2025 г.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Созиновой М.В.,

судей Бердникова О.Е., Трубниковой Е.Ю.,

при участии представителей от общества с ограниченной ответственностью "Практик-Поволжье": Кандрашиной Н.Н. (доверенность от 13.12.2024), Черненко Р.В. (доверенность от 13.12.2024), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району города Нижнего Новгорода: Сорокина Д.А. (доверенность от 09.01.2025), от Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области: Васяевой Е.Н. (доверенность от 20.05.2024),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Практик-Поволжье" на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2025 по делу N А43-16178/2024

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Практик-Поволжье" (ИНН: 5260413961, ОГРН: 1155260010729)

о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району города Нижнего Новгорода от 16.11.2023 N 2969,

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управление Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (ИНН: 5200000310, ОГРН: 1045207690538),

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Практик-Поволжье" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Нижегородскому району города Нижнего Новгорода от 16.11.2023 N 2969 (далее - Инспекция).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 28.12.2024 заявленное требование удовлетворено.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2025 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленного требования отказано.

Общество не согласилось с постановлением апелляционного суда и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что апелляционный суд неправильно применил нормы материального права и сделал выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела. Общество указывает, что право передать полномочия единоличного исполнительного органа по договору управляющему предусмотрено действующим законодательством. По его мнению, заключенному между Обществом и Ласовым Михаилом Федоровичем договору не присущи элементы трудового договора, поскольку в нем отсутствуют льготы и гарантии, предусмотренные трудовым законодательством, условия, обязывающие исполнителя соблюдать определенный режим работы и отдыха. Кроме того, в данном договоре предусмотрена ответственность управляющего за причиненные Обществу убытки.

Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе и поддержаны его представителями в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представитель в судебном заседании возразили относительно приведенных в ней доводов, просили оставить жалобу без удовлетворения.

Представитель Управления в судебном заседании не согласился с доводами кассационной жалобы, посчитав обжалуемый судебный акт законным и обоснованным.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 07.10.2025.

Законность постановления Первого арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установили суды, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленного Обществом расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 2022 год, по результатам которой составила акт от 31.05.2023 N 1519 и дополнение к нему от 21.09.2023 N 52.

При проведении проверки установлено, что заявитель не отразил доход, выплаченный физическому лицу Ласову Михаилу Федоровичу, который в проверяемом периоде фактически являлся работником Общества и получал от него доход.

По результатам проверки Инспекция приняла решение от 16.11.2023 N 2969 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании статьей 123 и 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 36 601 рубля 50 копеек (с учетом смягчающих обстоятельств). Данным решением Обществу также доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 2 925 620 рублей.

Решением Управления от 06.03.2024 N 09-12-01/03869@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением Инспекции от 16.11.2023 N 2969 и обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Руководствуясь статьями 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 207, 226 и 419 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьями 2, 421, 721, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статьями 15, 21, 56, 57, 91, 100, 129, 130 Трудового кодекса Российской Федерации, статьями 32, 40, 42 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон N 14-ФЗ), Арбитражный суд Нижегородской области удовлетворил заявленное требование. Суд пришел к выводу об отсутствии искусственной трансформации трудовых отношений в гражданско-правовые для целей оптимизации налогообложения.

Первый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 54.1, 105.1, 207, 226 НК РФ, статьями 779, 781 ГК РФ, статьями 15, 56 Трудового кодекса Российской Федерации, статьями 32, 42 Федерального закона N 14-ФЗ, пунктами 3 и 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), пунктом 24 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 N 15 "О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей-физических лиц и у работодателей-субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредпритиям" (далее - Постановление N 15), отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении заявленного требования. Суд пришел к выводу о том, что договор, заключенный Обществом и индивидуальным предпринимателем Ласовым М.Ф., обладает признаками трудового договора, в связи с чем выплаты за выполненные работы, произведенные по этому договору, подлежат включению в базу для начисления налога на доходы физических лиц.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 1 статьи 207 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения или постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

Указанные в абзаце первом настоящего пункта лица именуются в настоящей главе налоговыми агентами.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 настоящего Кодекса), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 Постановления N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

В соответствии с пунктом 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 Постановления N 53).

В пункте 9 Постановления N 53 указано, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Согласно пункту 11 Постановления N 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

В силу пунктов 1, 2 статьи 42 Федерального закона N 14-ФЗ общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему. Общество, передавшее полномочия единоличного исполнительного органа управляющему, осуществляет гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через управляющего, действующего в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и уставом общества.

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (пункт 1 статьи 779 ГК РФ).

В статье 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения определены как отношения, основанные на соглашении между работниками и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В соответствии со статьей 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с названным Кодексом, в том числе в результате назначения на должность или утверждения в должности.

В пункте 24 Постановления N 15 разъяснено, что статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации не допускается заключение гражданско-правовых договоров, фактически регулирующих трудовые отношения. Суды вправе признать наличие трудовых отношений между сторонами, формально связанными гражданско-правовым договором, если в ходе судебного разбирательства будет установлено, что этим договором фактически регулируются трудовые отношения. В этих случаях трудовые отношения между работником и работодателем считаются возникшими со дня фактического допущения физического лица к исполнению предусмотренных гражданско-правовым договором обязанностей (часть четвертая статьи 19.1 Трудового кодекса Российской Федерации).

Так, например, от договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица - работника, при этом важен сам процесс исполнения им этой трудовой функции, а не оказанная услуга. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.

Если между сторонами заключен гражданско-правовой договор, однако в ходе судебного разбирательства будет установлено, что этим договором фактически регулируются трудовые отношения между работником и работодателем, к таким отношениям в силу части четвертой статьи 11 Трудового кодекса Российской Федерации должны применяться положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Апелляционный суд установил и материалами дела подтверждается, что Общество зарегистрировано в качестве юридического лица 12.08.2015. Основной вид деятельности - деятельность агентов по оптовой торговле машинами, промышленным оборудованием, судами и летательными аппаратами (код 46.14.2 ОКВЭД).

Учредителями Общества с момента регистрации являлись Ласов М.Ф. и Вещугин И.А. (доля участия каждого - 50 процентов). Руководитель Общества - Вещугин И.А.

С 10.09.2018 полномочия директора Вещугина И.А. прекращены в связи с возложением полномочий на управляющего - индивидуального предпринимателя Вещугина И.А.

Между Обществом и индивидуальным предпринимателем Ласовым М.Ф. заключен договор от 22.06.2020 N УП2 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему - Ласову М.Ф. (далее - договор о передаче полномочий), о чем 30.06.2020 в ЕГРЮЛ внесены соответствующие изменения.

Ласов М.Ф. состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя с 02.07.2018. Основной вид деятельности - консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления (код 70.22 ОКВЭД). Ласов М.Ф. применяет упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы" (6 процентов). Сотрудники в проверяемом периоде у Ласова М.Ф. отсутствовали.

Ласовым М.Ф. за период своей деятельности оказывались консультационные услуги и услуги управления только юридическим лицам, учредителем и (или) руководителем которых является Вещугин И.А. (АО "НФ АК Практик", ООО "Завод Практик-Электромаш" и другие). Предпринимательская деятельность Ласова М.Ф. в проверяемый период ограничивалась осуществлением функций управляющего Общества. Иную предпринимательскую деятельность он не осуществлял, доходы от иных источников им не декларировались, расходы, связанные с ведением предпринимательской деятельности, не производились.

Договор о передаче полномочий составлен на пять лет и действовал до 22.06.2025.

Согласно договору о передаче полномочий Ласов М.Ф. выполняет функции управления Обществом, открывает расчетные счета в банках, распоряжается имуществом, совершает сделки, заключает трудовые договоры, издает приказы и распоряжения, дает указания работникам, утверждает структуру и штатное расписание, определяет систему оплаты труда работников, применяет меры дисциплинарного взыскания и поощрения к работникам, решает иные вопросы руководства текущей деятельностью Общества.

В пункте 3.2 договора о передаче полномочий определено, что Общество предоставляет управляющему помещение и обеспечивает необходимой оргтехникой, средствами связи, офисной мебелью и другим оборудованием, необходимым для организации и осуществления нормального рабочего процесса по выполнению функций управляющего, предусмотренных разделом 2 настоящего договора.

Выплаты управляющему состоят из оплаты/возмещения накладных расходов, необходимых для исполнения настоящего договора, и вознаграждения за успешное осуществление управляющим функций по управлению финансово-хозяйственной деятельностью Общества (пункт 4.1 договора о передаче полномочий).

Управляющий ежемесячно в срок до пятого числа месяца, следующего за расчетным, предоставляет Обществу подробный расчет о проделанной работе с перечислением выполненных проектов, статей расходов, накладных расходов и сумм, подлежащих оплате в виде вознаграждения управляющему. К отчету прилагаются копии платежных и иных документов, подтверждающих накладные расходы управляющего (пункт 4.3 договора о передаче полномочий).

Суд апелляционной инстанции установил, что в договоре о передаче полномочий не определены характерные для гражданско-правовых отношений сроки выполнения работ (оказания услуг), не указан конкретный перечень услуг. Фактически условиями данного договора предусмотрено осуществление управляющим обязанностей по руководству текущей деятельностью Общества, заключение гражданско-правовых сделок, направленных на осуществление хозяйственной деятельности, состоящей в оптовой продаже товара, а не выполнение конкретных заданий (задач) заказчика.

В отношении руководителя организации не может служить определяющим фактором трудовых отношений наличие места и графика работы, подчиненности правилам внутреннего трудового распорядка, поскольку специфика осуществляемой Обществом деятельности не требует от руководителя постоянного нахождения на рабочем месте.

Представленные управляющим Ласовым М.Ф. акты оказанных услуг не содержат сведений о фактически оказанных услугах.

Отчеты управляющего не соответствуют требованиям пункта 4.3 договора о передаче полномочий, так как содержат общие показатели деятельности Общества, а не подробный отчет о проделанной работе с перечислением выполненных проектов, статей расходов. Имеют место ошибки, свидетельствующие о формальности составления этих отчетов (в отчете за август 2022 года указано, что Общество работало в декабре по 1264 договорам/счетам поставки).

Согласно пункту 4.2 договора о передаче полномочий размер вознаграждения управляющего в случае достижения Обществом в течение одного календарного месяца общей суммы денежных поступлений от покупателей/заказчиков товаров (работ, услуг) в сумме 3 000 000 рублей с учетом НДС и более устанавливается в размере 1,5 процента от указанной суммы.

В отчетах за 2022 год в таблице расчета услуг управляющего в строке "выплаты за услуги управления" размер вознаграждения указан как 2 процента от суммы поступления без учета возвратов, а фактически рассчитан как 2 процента от суммы поступлений за минусом возвратов.

Денежные средства перечислялись Ласову М. Ф. от одного до семи раз в месяц без ссылки на акты выполненных услуг и работ, без указания периода выплаты. Фактические суммы выплат вознаграждения Ласову М.Ф. не соответствуют суммам, указанным в актах и отчетах управляющего.

При исследовании выписки по расчетным счетам Общества за 2022 год выявлена оплата командировочных расходов Ласову М.Ф., что характерно для трудовых отношений. В дальнейшем Общество представило приходные кассовые ордера от 07.09.2022 и от 29.09.2022 о принятии от Ласова М.Ф. ошибочно перечисленных сумм командировочных расходов.

Доходы Общества от реализации в 2022 году составили 74 196 429 рублей, при этом доля выплаченного вознаграждения в пользу управляющего Ласова М.Ф. в размере 33 618 000 рублей превысила 45 процентов доходов Общества, 42 процента расходов Общества и в 7,5 раза размер чистой прибыли Общества.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что действия Общества по заключению с индивидуальным предпринимателем Ласовым М.Ф. договора о передаче полномочий не имели разумной деловой цели и намерений создать предусмотренные договором правовые последствия с целью получения экономического эффекта, а были направлены на минимизацию налоговых обязательств.

Кроме того, Ласов М.Ф. является одним из учредителей Общества с долей участия 50 процентов, что свидетельствует о наличии взаимозависимости между Ласовым М.Ф. и Обществом и оказало влияние на условия сделки.

Всесторонне и полно исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, апелляционный суд пришел к выводам о фактическом наличии между Ласовым М.Ф. и Обществом трудовых отношений. Суд также сделал вывод о занижении Обществом базы для исчисления налога на доходы физических лиц в результате невключения в нее выплат, произведенных в пользу Ласова М.Ф., что привело к неисчислению и неудержанию налога на доходы физических лиц с сумм фактически выплаченного ему дохода по ставке 13 процентов.

Установленные апелляционным судом фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Инспекция правомерно произвела доначисление Обществу налога на доходы физических лиц в сумме 2 925 620 рублей, и отказал в удовлетворении заявленного требования.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают сделанных апелляционным судом выводов и направлены на переоценку доказательств и установленных фактических обстоятельств дела, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Основания для отмены обжалуемого судебного акта у суда округа отсутствуют.

Нормы материального права применены судом апелляционной инстанции правильно. Нарушения норм процессуального права, являющиеся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основанием для отмены принятого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлены.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2025 по делу N А43-16178/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Практик-Поволжье" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на общество с ограниченной ответственностью "Практик-Поволжье".

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

М.В. Созинова

Судьи

О.Е. Бердников Е.Ю. Трубникова