Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 7 октября 2025 г. N Ф09-3032/25 по делу N А71-10073/2023

Екатеринбург

07 октября 2025 г.

Дело N А71-10073/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 02 октября 2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 октября 2025 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н.Н.,

судей Гавриленко О.Л., Жаворонкова Д.В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой Н.С. рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Удмуртской Республики кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Алиевой Натальи Феликсовны (далее - ИП Алиева Н.Ф., заявитель, налогоплательщик, предприниматель) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 14.11.2024 по делу N А71-10073/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2025 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи приняли участие представители:

ИП Алиевой Н.Ф. - Никулина И.В. (доверенность от 05.07.2023), Сахибзадина Н.С. (доверенность от 05.07.2023);

Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (далее - Управление ФНС) - Безумова Л.А. (доверенность от 02.06.2025).

ИП Алиева Н.Ф. обратилась в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) от 29.11.2022 N 07-1-13/04 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части о признании решения инспекции недействительным в части доначисления следующих сумм налогов (соответствующих пени и штрафа):

НДС за IV квартал 2018 года в сумме 1 799 741 руб. 78 коп. - с выручки от реализации индивидуальному предпринимателю Хрусталеву А.Б. (далее - ИП Хрусталев А.Б.) по договору купли-продажи недвижимого имущества от 18.10.2018 здания торгового центра общей площадью 545 кв. м и земельного участка общей площадью 687 кв. м, расположенных по адресу: г. Ижевск, ул. Пойма, 14а (доначисление НДС за IV квартал 2018 года и I квартал 2019 года в остальной сумме заявителем не оспаривается, а по следующим налоговым периодам предпринимателю предоставлено право на освобождение от уплаты НДС на основании статьи 145 НК РФ);

НДФЛ за 2019 год в сумме 11 627 руб. - с дохода, полученного в натуральной форме в виде неотделимых улучшений стоимости имущества на сумму 151 775 руб., произведенных арендатором индивидуальным предпринимателем Горлановым А.В. с соответствии с условиями договора аренды от 30.12.2016;

страховых взносов на ОПС (1% с дохода свыше 300 000 руб.) за 2019 год в размере 10 586 руб. - на ту же разницу доходов и расходов, что учтены при доначислении НДФЛ.

доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за IV, а также неустановления факта исчисления НДФЛ в завышенном размере в сумме 281 832 руб.

Поскольку инспекция прекратила деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения к Управление ФНС, суд произвел замену на правопреемника.

Решением суда от 14.11.2024, оставленным без изменения постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2025, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе ИП Алиева Н.Ф. просит указанные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение судами норм материального права.

По мнению подателя жалобы стоимость конкретного объекта недвижимости должна определяться исходя из его кадастровой стоимости, соответственно судами неверно определена стоимость реализации здания и земельного участка для целей исчисления НДС и НДФЛ расчетным путем пропорционально расходам на их приобретение; определенная налоговым органом стоимость реализации здания в размере 11 798 307 руб. 26 коп. является объектом налогообложения НДС и НДФЛ, при этом по НДФЛ есть прямой запрет определять цену отдельного объекта недвижимости расчетным методом (письмо Федеральной налоговой службы от 17.01.2023 N БС-4-11/385@).

Кассатор не согласен с расчетами стоимости здания и земельного участка, поскольку они проданы им по цене выше их кадастровой стоимости, в связи с чем, определение стоимости с применением коэффициента 0,7 (пункт 2 статьи 214.10 Налогового кодекса Российской Федерации) (далее - НК РФ), в размере 3 201 692 руб. 74 коп., которая ниже его кадастровой стоимости на 1 372 154 руб. 03 коп., что является незаконным. Полагает, что цену каждого объекта необходимо определять пропорционально его кадастровой стоимости, даже без дополнительного соглашения от 17.06.2022.

Настаивает на том, что допущено двойное налогообложение и, исходя из принципов обоснованности и справедливости, налоговый орган должен был предоставить и право на налоговый вычет по НДС, даже за пределами установленного трехлетнего срока, поскольку переквалификация налогового статуса, это один из тех случаев, когда налогоплательщик получает право на вычеты по НДС, именно в момент выведения налогов расчетным способом, до этого момента он не осознавал необходимости заявления данных вычетов.

Обращает внимание, что цена реализуемого имущества (здания) должна определяться пропорционально его кадастровой стоимости, составлять 7 905 000 руб., а остаточная стоимость недоамортизированного имущества на момент реализации -11 534 722 руб. 36 коп., следовательно, налоговая база по НДС при реализации здания торгового центра "Муравейник" (далее - ТЦ "Муравейник") будет отрицательной величиной, равной 3 629 722 36 руб., то есть при реализации имущества сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, равна нулю.

Подробно доводы приведены в кассационной жалобе и поддержаны представителем кассатора в судебном заседании окружного суда.

В отзыве на кассационную жалобу Управление ФНС просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции на основании статей 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе.

Как следует из материалов дела, Алиева Н.Ф. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя (далее-ИП, предприниматель) 14.05.2005, 12.12.2014 в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (далее - ЕГРИП) внесена запись о прекращении данным лицом деятельности в качестве ИП, а 20.01.2022 в ЕГРИП вновь внесена запись о регистрации Алиевой Н.Ф. в качестве предпринимателя.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Алиевой Н.Ф. за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 (период, когда она не являлась зарегистрированной в качестве ИП), по результатам которой составлены акт выездной налоговой проверки от 20.07.2022 N 07-1-13/02, дополнение к акту от 28.10.2022 N 07-1-13/02 и вынесено оспариваемое решение о доначислении налогов и страховых взносов, по основанию того, что проверяемым лицом допущены искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, отражении в декларациях по НДФЛ недостоверных сведений о полученных доходах и произведенных расходах, неправомерном непредставлении деклараций по НДС в связи с ведением предпринимательской деятельности без регистрации в качестве ИП.

Решением Управления ФНС от 10.03.2023 N 06-07/04007@ решение инспекции от 29.11.2022 N 07-1-13/04 отменено в части доначисления страховых взносов на ОПС в сумме 9562 руб. 90 коп., а также пени в сумме 1559 руб. 25 коп., в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения. Таким образом, вступившим в силу решением инспекции страховые взносы на ОПС с дохода, превышающего 300 000 руб., предлагаются к уплате в сумме 18 894 руб. 39 коп. только за 2019 год.

Решением от 04.10.2023 N 21-15/38001 Управление ФНС произвело корректировку пеней, начисленных за период действия моратория.

Признав ведение в 2018-2020 годах предпринимательской деятельности без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, получение доходов от продажи и сдачи в аренду недвижимого имущества, но не согласившись с размером доначисленных налогов, Алиева Н.Ф. обратилась в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением

Суды двух инстанций, посчитав доказанным факт совершения налогового правонарушения, признав расчеты доначисленных налоговых обязательств, произведенных инспекцией, верными, отказал в удовлетворении заявленных требований.

Суд округа соглашается с такими выводами, при этом исходит из следующего.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ, налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Операции по реализации земельных участков не признаются объектом обложения НДС (подпункт 6 пункта 2 статьи 146 НК РФ).

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Доход от продажи имущества является доходом от предпринимательской деятельности, если его продажа производится в связи с осуществлением предпринимательской деятельности.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.06.2013 N 18384/12 о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации; хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В связи с этим, для квалификации полученных предпринимателями доходов от использования имущества применяются следующие критерии: предназначается ли имущество для систематического извлечения прибыли; используется ли имущество предпринимателями в личных целях, как физическим лицом.

Судами установлено, что по договору купли-продажи недвижимого имущества от 18.10.2018 (далее - договор купли-продажи) Алиева Н.Ф. продала ИП Хрусталеву А.Б. за 15 000 000 руб. принадлежащее ей на праве собственности недвижимое имущество, расположенное по адресу: г. Ижевск, ул. Пойма, 14 "А": здание ТЦ "Муравейник" общей площадью 545 кв. м. (далее - спорное здание) и занятый этим зданием земельный участок общей площадью 687 кв. м., переход права собственности на объекты недвижимости зарегистрирован 26.10.2018.

Получение от покупателя в 2018 году денежных средств в сумме 13 000 000 руб. заявителем не оспаривается. Остальные 2 000 000 руб., зачтены в оплату проданного имущества в связи с предоставлением покупателем ИП Хрусталевым А.Б. продавцу Алиевой Н.Ф. права пользования этим имуществом на период с 18.10.2018 по 31.12.2020, что подтверждается дополнительным соглашением от 27.10.2018 к договору купли-продажи.

Признав получение в 2018 году дохода от продажи имущества в сумме 15 000 000 руб. Алиева Н.Ф. 21.01.2022 представила в налоговый орган уточненную декларацию по НДФЛ за 2018 год.

В вышеуказанной декларации, помимо указанной суммы доходов, отражены расходы, связанные с их получением, которые налоговый орган признал обоснованными в сумме 15 064 668 руб. 20 коп., из них:

- _ от 529 336 руб. 08 коп. (264 668 руб.) - на приобретение доли в праве собственности (_) на земельный участок по договору купли-продажи от 30.01.2014, заключенному с администрацией г. Ижевска (продавец) и обществом с ограниченной ответственностью "Урал-Строй" (покупатель второй доли);

- 8 000 000 руб. - на приобретение доли в праве собственности (_) на здание и земельный участок под ним по договору купли-продажи от 26.01.2015, заключенному с Озерской И.В. (согласно пункту 2.1 договора из указанной суммы 2 000 000 руб. составляют стоимость доли земельного участка, а 6 000 000 руб. стоимость доли на здание);

- 6 800 000 руб. 16 коп. - на оплату работ по договору подряда от 27.06.2011, заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Управление технологической комплектации" (далее - общество "Управление технологической комплектации"), акту приемки выполненных работ от 27.06.2011.

Поскольку операции по реализации земельных участков (долей в них) объектом налогообложения НДС не являются, налоговый орган определил выручку от реализации здания пропорционально расходам Алиевой Н.Ф. на приобретение здания (12 800 000 руб. 16 коп./ 15 064 668 руб. 20 коп. = 85%), что составило 12 750 000 руб. (15 000 000 руб. *85%).

Кроме того, учтено, что в соответствии с пунктом 2 статьи 214.10 НК РФ в случае, если доходы налогоплательщика от продажи объекта недвижимого имущества меньше, чем кадастровая стоимость этого объекта, умноженная на понижающий коэффициент 0,7, в целях налогообложения доходы налогоплательщика от продажи этого объекта недвижимого имущества принимаются равными умноженной на понижающий коэффициент 0,7 соответствующей кадастровой стоимости этого объекта недвижимого имущества.

В связи с тем, что доходы Алиевой Н.Ф. от продажи земельного участка составили 2 250 000 руб. (15 000 000 - 12 750 000), а его кадастровая стоимость на 01.01.2021 выражается в размере 4 573 846 руб. 77 коп., то на основании пункта 2 статьи 214.10 НК РФ названные доходы определены инспекцией в сумме 3 201 692 руб. 74 коп. (70% от кадастровой стоимости), доходы от продажи здания в сумме - 11 798 307 руб. 26 коп., исходя из которой доначислен оспариваемый НДС в размере 1 799 741 руб. 78 коп. по расчетной ставке 18/118.

Апелляционным судом отмечено, что применение инспекцией пункта 2 статьи 214.10 НК РФ улучшает положение Алиевой Н.Ф., поскольку в ином случае доначисленный НДС составил бы 1 944 915 руб. 25 коп.

Определение размера выручки от реализации здания для целей исчисления НДС пропорционально расходам на его приобретение соответствует подпункту 6 пункта 2 статьи 146 НК РФ и сложившейся по данной норме правоприменительной судебной практике (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.01.2025 по делу N А50-14010/2023, определение ВС РФ от 02.06.2025 N 309-ЭС25-3700).

Налогоплательщиком представлено дополнительное соглашение от 17.06.2022, подписанное с ИП Хрусталевым А.Б. к договору купли-продажи, согласно которому из 15 000 000 руб. стоимость земельного участка составляет 7 095 000 руб., стоимость здания 7 905 000 руб.

Таким образом, стороны сделки, не меняя общей суммы договора, изменили стоимость отдельных проданных объектов, при этом какое-либо экономическое обоснование заключения дополнительного соглашения, перераспределяющую стоимость отдельных реализуемых объектов без изменения общей суммы сделки и без изменения обязательств сторон (например, в связи с оценкой объектов недвижимого имущества при их страховании или в других целях), суду не представлено.

При таких обстоятельствах, суды обоснованно сделали вывод о том, что единственной целью внесения указанных изменений в условия заключенного договора купли-продажи явилось намерение налогоплательщика уменьшить налогооблагаемую базу по НДС за счет уменьшения стоимости продаваемого здания (операция по реализации которого облагается НДС в общем порядке) и соответствующего увеличения стоимости земельного участка (операция по реализации которого не признаются объектом обложения НДС в силу подпункта 6 пункта 2 статьи 146 НК РФ).

Доводы заявителя о необходимости определения налоговой базы в рассматриваемом случае в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ судами также рассмотрены и обоснованно отклонены.

В соответствии со статьей 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения суммы налога (пункт 1).

При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 105.3 Кодекса, с учетом налога, и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок) (пункт 3).

Из буквального толкования данной нормы следует, что НДС исчисляется с разницы между ценой реализуемого имущества и его остаточной стоимостью только в том случае, если стоимость имущества принималась к учету по цене его приобретения, включающей НДС.

Таким образом, для исчисления налога в особом порядке, закрепленном пунктом 3 статьи 154 НК РФ, налогоплательщик обязан доказать, что им реализовано имущество, подлежащее учету по стоимости включая уплаченный НДС.

Судами установлено, что договором подряда от 27.06.2011, заключенным между Алиевой Н.Ф. и обществом "Управление технологической комплектации", приложениями к нему и актом приемки выполненных работ от 27.06.2011, подтверждается, что в стоимость работ, подлежащих учету в стоимости здания (6 800 000 руб. 16 коп.) включен НДС в сумме 1 037 288 руб. 16 коп.

Недостоверность указанного договора в ходе проверки не установлена. Напротив, налоговый орган сам определяет стоимость здания с учетом НДС.

Однако, в остальной части стоимость недвижимого имущества не включала в себя НДС.

Так, _ в праве собственности на здание и земельный участок приобретена у Озерской И.В. по договору купли-продажи от 26.01.2015 за 8 000 000 руб. без предъявления НДС. Не будучи зарегистрированной в качестве ИП, Алиева Н.Ф. не определяла стоимость имущества в своем бухгалтерском (налоговом) учете, не исчисляла его остаточную стоимость. Расчет остаточной стоимости здания в принципе исключает объект налогообложения, что противоречит приведенным выше положениям статей 146, 153-154 НК РФ.

При таких обстоятельствах отказ судов в признании недействительным доначисления НДС в сумме 1 799 741 руб. 78 коп. следует признать законным и обоснованным.

Основанием для доначисления заявителю НДФЛ за 2019 год в сумме 11 627 руб. и страховых взносов на ОПС (1% с дохода свыше 300 000 руб.) за 2019 год в размере 10 586 руб. послужили выводы проверяющих о неправомерном неотражении в декларации доходов (за 2019 год - в сумме 151 775 руб.), полученных в натуральной форме, в виде неотделимых улучшений стоимости недвижимого имущества, сданного в аренду.

Судами установлено, что в период с 01.01.2018 по 20.05.2021 спорный торговый центр сдавался Алиевой Н.Ф. ИП Горланову А.В. по договору от 30.12.2016 аренды имущества с условием об улучшении арендованного имущества и соответствующем уменьшении арендной платы.

В соответствии с пунктом 2.1 данного договора арендная плата уплачивается путем возложения на арендатора затрат на улучшение арендованных объектов.

Все произведенные арендатором неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя. По окончании срока действия договора, прекращения его действия по другим основаниям стоимость произведенного ремонта, перестройки, перепланировки, а также всех произведенных за счет арендатора отделимых и неотделимых улучшений арендатору не возмещается (пункт 2.2).

Согласно пункту 2.3 договора в период его действия "арендная плата устанавливается в уменьшенном размере в сумме 3000 руб. в месяц. Арендатор уплачивает арендодателю арендную плату не позднее 31 декабря текущего года в размере 33 000 руб. на протяжении срока действия договора, путем перечисления денежных средств на счет арендодателя или выдачи наличными из кассы арендатора".

Алиева Н.Ф. 18.10.2018 продала объект недвижимости ИП Хрусталеву А.Б., но с условием правом пользования этим объектом в период с 18.10.2018 по 31.12.2020 в счет оплаты покупателем 2 000 000 руб. по договору купли-продажи. ИП Горланов А.В. продолжал пользоваться имуществом по договору аренды от 30.12.2016, который был расторгнут 20.05.2021, и по состоянию на 30.06.2020 задолженность по нему составляла 126 000 руб.

В ходе досудебного урегулирования спора стороны договора согласились, что задолженность будет погашена арендатором в срок до 15.08.2020, фактически погашена только 07.12.2020 (приложен акт сверки за 2017-2020 год). Данный доход отражен в декларации по НДФЛ за 2020 год в размере 144 000 руб. (с учетом задолженности).

Таким образом, в 2018- 2019 годах доходов от сдачи имущества в аренду предприниматель не получала, подлежащие уплате арендные платежи фактически уменьшались на стоимость неотделимых улучшений (ремонта, который производился силами арендатора).

ИП Горлановым А.В. понесены расходы на улучшение арендованного имущества (по договорам, заключенным с обществом с ограниченной ответственностью "Артвайс стоун" и ИП Озерской И.В., ИП Камаловой В.А.) на общую сумму 677 070 руб., из них за 2018 год - 469 406 руб., за 2019 год - 151 775 руб., за 2020 год - 55 888 руб.

Период (год) получения доходов определен инспекцией на основании товарных накладных и актов приемки-сдачи работ поставщиками (подрядчиками) в пользу ИП Горланова А.В.

Возражая против вменения ей указанных сумм доходов, заявитель указывает, что они должны учитываться для целей налогообложения только в 2021 году - в день окончания срока действия договора аренды от 30.12.2016.

Согласно пункту 1 статьи 211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях настоящей главы, если иное не предусмотрено пунктами 2-5 настоящей статьи, дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.

С учетом изложенного, а также положений статьи 622, 623 Гражданского кодекса Российской Федерации о возврате арендованного имущества арендодателю, возмещении стоимости неотделимых улучшений, по общему правилу, дата фактического получения дохода в виде стоимости таких улучшений определяется, как день окончания срока действия договора аренды.

Однако, в спорном случае стороны договора аренды согласовали, что арендная плата уплачивается путем возложения на арендатора затрат на улучшение арендованных объектов (пункт 2.1 договора).

Инспекцией также установлено и заявителем не оспаривается, что доходов в виде фиксированной суммы арендной платы заявитель в 2018-2019 годах не получал. То есть возмездность договора состояла в принятии на себя арендатором обязательства по улучшению арендованных объектов (осуществлению ремонта арендуемых помещений).

При таких обстоятельствах судами сделан вывод о получении заявителем доходов в виде стоимости неотделимых улучшений именно в проверенные налоговые периоды, в том числе в сумме 151 775 руб. за 2019 год.

Таким образом, доначисление НДФЛ за 2019 год в сумме 11627 руб. и страховых взносов на ОПС за 2019 год в размере 10 586 руб. (с учетом дополнительно учтенных инспекцией расходов) суды правомерно признали законным и обоснованным.

Указывая на неправомерное непринятие судом расходов в сумме 950 000 руб. по распискам 2012 года, а также в сумме 2 400 000 руб. по договору с обществом с ограниченной ответственностью "АКН-групп" (далее - общество "АКН-групп") от 25.01.2018 о купле-продаже земельного участка в г. Воткинск, заявитель не учитывает, что налоговая база по НДФЛ за 2018 год определена налоговым органом в размере 0 руб. (установленные проверкой расходы превысили доходы), соответственно, сумма налога к доначислению отсутствует.

На исчисление НДФЛ за 2019 год (как и страховых взносов на ОПС) размер расходов за 2018 год не влияет, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 НК РФ убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.

Приходный кассовый ордер от 28.01.2019 на 2 400 000 руб. обоснованно признан судом недостоверным доказательством, составленным лишь с целью переноса расходов 2018 года на 2019 год, при том, что передаточным актом от 25.01.2018, составленным к договору с обществом "АКНгрупп" (в лице его директора Горланова А.В.), его сторонами зафиксировано, что оплата земельного участка произведена покупателем в полном объеме.

То есть расходы заявителя на приобретение земельного участка фактически относятся к 2018 году.

Доводы кассатора об отсутствии оснований для признания ее взаимозависимой с Горлановым А.В. на основании статьи 105.1 НК РФ с учетом изложенного выше, правового значения для разрешения спора не имеют.

Судами проверен определенный инспекцией размер налоговых обязательств Алиевой Н.Ф. и признан правомерным.

Суть иных доводов заявителя кассационной жалобы не свидетельствует о неправильном применении судами первой и апелляционной инстанции норм материального права, а сводится к опровержению отдельных доказательств, полученных инспекцией, тогда как в основу судебных актов по данному делу положена достаточная совокупность таких доказательств в их тесной взаимосвязи, что нашло свое отражение в судебных актах нижестоящих инстанций.

Вместе с тем, исследование и оценка доказательств, установление подобных обстоятельств является прерогативой судов первой и апелляционной инстанций, которые в силу присущих им дискреционных полномочий, необходимых для осуществления правосудия и вытекающих из принципа самостоятельности судебной власти, разрешают дело на основе установления и исследования всех его обстоятельств.

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (части 1, 3 статьи 286 АПК РФ).

При рассмотрении спора имеющиеся в материалах дела доказательства исследованы судами по правилам, предусмотренным статьями 67, 68 АПК РФ, им дана надлежащая правовая оценка согласно статье 71 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 14.11.2024 по делу N А71-10073/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2025 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Алиевой Натальи Феликсовны - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Суханова

Судьи

О.Л. Гавриленко Д.В. Жаворонков