Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16 июня 2025 г. N Ф09-1614/25 по делу N А60-45510/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 июня 2025 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Гавриленко О.Л., Сухановой Н.Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ф Сервис" (далее - общество "Ф Сервис", налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 03.10.2024 по делу N А60-45510/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2025 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа приняли участие представители:

общества "Ф Сервис" - Балашов С.И. (директор), Вехорев В.Ю. (доверенность от 14.01.2025), Трифанов Ю.А.(доверенность от 10.01.2025), Винтер Е.Н. (доверенность от 21.03.2024);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Колпакова Е.Г. (доверенность от 10.12.2024), Шарыпова В.В. (доверенность от 26.01.2024).

Общество "Ф Сервис" обратилось в арбитражный суд с заявлением к инспекции о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.02.2023 N 18-12 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 962 006 руб., соответствующих сумм пени; доначисления налога на прибыль ФБ в сумме 831 114 руб., соответствующих сумм пени; привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на прибыль в ФБ в сумме 46 362 руб. 50 коп., доначисления налога на прибыль в бюджет субъекта РФ в сумме 4 709 648 руб., соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ в сумме 262 722 руб. (с учетом уточнения требований, принятого в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 03.10.2024, оставленным без изменения постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2025, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе общество "Ф Сервис" просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Налогоплательщик ссылается на необходимость проведения налоговой реконструкции налоговых обязательств по его взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "ТОР" (далее - общество "ТОР"), в отношении которого судами сделаны выводы о взаимозависимости и подконтрольности. По мнению заявителя, при наличии признаков подконтрольности доходы и расходы таких организаций подлежат учету в целях определения фактической обязанности по уплате налога, в связи с чем налоговому органу следовало учесть расходы на заработную плату и налоговые отчисления с фонда оплаты труда.

В обоснование позиции о недоказанности факта создания формального документооборота кассатор указывает на отсутствие подтверждения возврата денежных средств на счета налогоплательщика или его должностных лиц; отмечает, что выводы о подконтрольности общества "ТОР" не подтверждены надлежащими доказательствами, поскольку совпадение IP-адресов объясняется нахождением офисов компаний на территории выставочного центра "Екатеринбург-ЭКСПО", кроме того, инспекцией не доказано, как подконтрольность повлияла на результат хозяйственной сделки, получил ли какие-либо преимущества налогоплательщик, используя подконтрольную компанию, каким образом и на сколько в стоимостном выражении подконтрольность и взаимозависимость повлияла на результаты сделки. Налогоплательщик также ссылается на сформированность источника возмещения для получения налоговых вычетов по НДС ввиду уплаты обществом "ТОР" соответствующих сумм НДС и невозможности отнесения на заявителя рисков ненадлежащего исполнения налоговых обязательств поставщиками иных последующих звеньев.

Общество "Ф Сервис" также полагает, что судом первой инстанции необоснованно не принят во внимание протокол допроса Ковалева А.С., а также не проверены расчеты налогового органа по доначислению налогов, штрафов, пеней в отношении налогоплательщика, что фактически послужило основанием повторного предъявления инспекцией требований к налогоплательщику по делу N °А60-16286/2025.

Инспекция в представленном отзыве поддерживает выводы судов, просит оставить судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности общества "Ф Сервис" за период с 01.01.2018 по 31.12.2019, по итогам которой составлены акт от 22.08.2022 N 18-12, дополнение к акту от 09.12.2022 N 18-12 и вынесено решение от 08.02.2023 N 18-12 о доначислении налогоплательщику налога на прибыль организаций в сумме 5 887 695 руб., НДС в сумме 6 029 623 руб., соответствующих пени и штрафов, предусмотренных пунктом 3 статьи 122 НК РФ, статьей 126.1 НК РФ.

Основанием для принятия решения послужили выводы инспекции о создании обществом "Ф Сервис" формального документооборота, не сопровождавшегося реальной поставкой товара и оказанием услуг (выполнением работ) от имени отраженных в налоговой отчетности контрагентов обществ с ограниченной ответственностью "СК Аврора", "Альянс", "Умные технологии плюс", "Мурзинско-Адуйская самоцветная компания", "АкваСтройРесурс", "ТОР" (далее - общества "СК Аврора", "Альянс", "Умные технологии плюс", "МАСК", "АкваСтройРесурс", "ТОР", спорные контрагенты).

По мнению налогового органа, совокупностью представленных в материалы дела доказательств подтверждается факт оказания услуг (выполнения работ) по застройке, сборке выставочных конструкций, по изготовлению металлоконструкций, по монтажу подвесных конструкций силами самого налогоплательщика, реальными исполнителями услуг, а также факт отсутствия поставок товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ) от заявленных поставщиков и недоказанность использования спорного объема товара в хозяйственной деятельности.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 24.05.2023 N 13-06/14445 решение инспекции утверждено.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной выше части, налогоплательщик обжаловал его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований, исходя из того, что выводы инспекции о создании налогоплательщиком искусственного документооборота со спорными контрагентами надлежащими доказательствами не опровергнуты.

Оснований для иных выводов у суда округа не имеется.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. Условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"(далее - постановление Пленума N 53) суд отказывает в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункт 9).

По смыслу данного положения создание налогоплательщиком формального документооборота при фактическом отсутствии тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды, безусловно, является основанием для признания такой налоговой выгоды как необоснованной.

Соответственно, при решении вопроса об обоснованности налоговой выгоды во взаимоотношениях с контрагентами, не имеющими необходимых условий для экономической деятельности и не исполняющими налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от их имени, определяющее значение имеет действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение соответствующей налоговой выгоды.

Как установлено судами, общество "Ф Сервис" в проверяемом периоде выполняло работы, оказывало услуги по застройке и сборке выставочных конструкций, приобретало необходимые для выполнения работ ТМЦ по договорам (контрактам), заключенным с Министерством промышленности и науки Свердловской области и акционерным обществом "Уральский выставочный центр".

Во исполнение обязательств перед заказчиками налогоплательщиком были заключены договоры, в том числе со спорными контрагентами: с обществом "СК Аврора" (работы по оформлению стенда в рамках выставки "ИННОПРОМ-2018" в г. Екатеринбурге); обществом "Альянс" (изготовление и монтаж металлоконструкций, аренда конструкций); обществом "Умные технологии плюс" (изготовление и поставка изделий); обществом "МАСК" (поставка стройматериалов); обществом "АкваСтройРесурс" (поставка материалов и оборудования); обществом "ТОР" (поставка стройматериалов, работы по отгрузке и загрузке материалов, резке ковролина, покрытие изделий мастикой, покраска изделий, шлифовка и др.).

В обоснование доводов о создании налогоплательщиком формального документооборота и фактическом отсутствии реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами были положены следующие не опровергнутые по существу обстоятельства, установленные в ходе судебного разбирательства и подтвержденные материалами налоговой проверки.

Согласно выводам судов спорные поставщики (исполнители, подрядчики) обладали признаками "технических компаний": ряд из контрагентов был зарегистрирован незадолго до начала хозяйственных операций с налогоплательщиком; руководители некоторых компаний подтвердили номинальность своей деятельности; организации не находились по месту регистрации, впоследствии были исключены из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) в связи с наличием в реестре сведений о них, в отношении которых внесена запись о недостоверности (общества СК Аврора", "Умные технологии плюс", "АкваСтройРесурс").

Контрагенты, привлеченные для выполнения специфического вида работ, связанных с проектированием, художественным оформлением стендов, арендой оборудования, электромонтажными работами, закупом специальных товаров, изготовлением баннеров и т.д. не обладали кадровыми и материально-техническими ресурсами, необходимыми для ведения финансово-хозяйственной деятельности, характерных для этого расходов не производили; операции по расчетным счетам, а также оплата за выполненные работы в ряде случаев отсутствовали.

Налоговые декларации представлялись спорными контрагентами с минимальными суммами к уплате налогов в бюджет, с нулевыми показателями либо не представлялись вовсе. При этом выявлено несоответствие товарно- денежных оборотов.

Движение денежных средств по расчетным счетам организаций носило транзитный характер, денежные средства обналичивались путем перечислений на счета индивидуальных предпринимателей, юридических лиц через технические организации.

В ходе анализа данных банковских выписок компаний инспекция не обнаружила доказательств закупа спорного объема товара, поставленного по документам налогоплательщику; контрагенты по цепочке исключены из ЕГРЮЛ как недействующие юридические лица, также являлись транзитными организациями, обналичивающими денежные средства.

Как указывалось выше, несмотря на специфический характер выполняемых работ, спорные подрядчики (исполнители) необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для ведения реальной хозяйственной деятельности не обладали, в то время как в штате у налогоплательщика числились работники, имеющие соответствующие профессиональные навыки, заявитель взаимодействовал с реально действующими субъектами предпринимательской деятельности, к которым у проверяющих не возникло претензий.

Позиция налогового органа о том, что спорный объем работ выполнен силами самого налогоплательщика и иными контрагентами, основана также на свидетельских показаниях, согласно которым заявленные в качестве исполнителей лица не подтвердили факт наличия взаимоотношений со спорными контрагентами, не смогли пояснить, какие материалы и оборудование были использованы для выполнения обязательств перед налогоплательщиком, при том, что основные средства у организаций отсутствуют, несение расходов не установлено, а заявленный в качестве адреса выполнения работ адрес является адресом регистрации жилого дома, в котором производственные и складские помещения отсутствуют; инспекцией также установлено, что транспортные средства, указанные в заявках на разрешение ввоза оборудования, принадлежат иным лицам, которые факт взаимоотношений со спорными контрагентами не подтвердили.

Представленные в подтверждение доводов налогоплательщика документы являлись предметом исследования судов и получили критическую оценку. В частности, судами обращено внимание, что фотографии не содержат каких-либо идентифицирующих сведений, отсутствует информация о павильоне, о стенде, о заказчике и договоре, в рамках которых выполнялись спорные работы; заявителем дана противоречивая информация относительно объектов оказания услуг, не соответствующая собственным данным бухгалтерского учета налогоплательщика; в ряде случаев расшифровка видов работ с указанием объекта в счетах-фактурах отсутствуют, акты выполненных работ не представлены; установлено задвоение товаров (работ, услуг); доказательств доставки товара не представлено.

Наряду с изложенным судами отмечено, что производственная необходимость в приобретении товаров у спорных контрагентов, а также надлежащие доказательства их использования в производстве не представлены. Оприходование поступивших товаров произведено налогоплательщиком по общему наименованию товара без указания марки или модификации строительных материалов и иных товаров, которые отражены в первичных документах (в штуках без сохранения идентификационных признаков товарной позиции); с учетом наличия остатков материалов налогоплательщик, тем не менее, производит закуп товаров, не использует его в течение года, а в следующем году производит списание материалов в производство без указания конкретного объекта.

В требованиях-накладных на списание материалов, представленных налогоплательщиком, объекты использования товаров также не указаны; при этом периоды проведения выставок, при подготовке которых использованы строительные материалы, не совпадают с датами списания ТМЦ, указанными в требованиях-накладных. Проекты выставок также не содержат ни материалов, ни расчета необходимых товаров (работ, услуг), использованных (необходимых) при подготовке этих выставок (конструкций или изделий).

В результате проверки предоставленных технических заданий на оказание услуг по застройке к договорам на выполнение работ, оказания услуг по застройке налоговый орган пришел к выводу о невозможности определить количество материалов, необходимых для выполнения технических заданий. Объем работ (услуг) оценивался в единицах измерения площадей, оформляемых для участников выставок - кв.м., движимое имущество, используемое для наполнения выставок (столы, стулья, элементы стены, витрины, изготовление и закатка стеновых панелей, диваны, гармошки, лампы и другое), - шт., кв.м., пог.м., комплект.

Материалы, которые приобретались обществом "Ф Сервис" у проблемных налогоплательщиков, не поименованы в технических заданиях к договорам налогоплательщика. Предоставленные проекты, техническая документация по договорам выполнения работ, оказания услуг не содержат данных, позволяющих определить, какие именно материалы, в каком объеме необходимы для создания выставочных конструкций, экспозиций, стендов, изготовленных самим обществом "Ф Сервис" для заказчиков. Калькуляция необходимого количества материалов для изготовления выставочных конструкций, экспозиций и стендов по требованию налогового органа не представлена налогоплательщиком.

Вместе с тем инспекцией установлено, что аналогичные товары приобретались налогоплательщиком у иных юридических лиц либо непосредственно сотрудниками общества "Ф Сервис" за наличные денежные средства, о чем составлялись авансовые отчеты.

Оприходование товаров с одноименным названием, поступивших от юридических и физических лиц, учитывалось обществом "Ф Сервис" в бухгалтерском учете, как на субсчете 10.01, так и на субсчете 10.06 "Прочие материалы" проводками Дт10.06 Кт60.01 или Дт10.06 Кт71, и списывались в производство бухгалтерскими проводками Дт20.01.1 Кт10.06. Так, поступившие от общества "МАСК" материалы учитывались обществом "Ф Сервис" в бухгалтерском учете на субсчете 10.01 "Сырье и материалы" проводкой Дт10.01 Кт60.01 и списывались в производство бухгалтерскими проводками Дт20.01.1 Кт10.01. При этом наименования товарно - материальных ценностей, учитываемых на субсчетах 10.01 и 10.06, совпадали.

Таким образом, общество "Ф Сервис", приобретая аналогичные товары у иных юридических и физических лиц, как за безналичный расчет, так и за наличные денежные средства, имело возможность использования материалов в деятельности предприятия. Списание материалов, полученных от общества "МАСК", производилось в 2019 году в конце месяца, как правило, в том же количестве, которое поступило от общества "МАСК" без указания объекта, на который материалы использованы, как в регистрах бухгалтерского учета (карточки счетов 10, 20), так и в первичных документах - требованиях накладных на отпуск материалов в производство.

Оценив изложенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, суды пришли к обоснованному выводу о том, что представленные обществом "Ф Сервис" документы по сделкам со спорными контрагентами, обладающими признаками номинальных структур, являются фиктивными, содержат противоречия, неточности и не подтверждают реальность исполнения договоров поставки, оказания услуг (выполнения работ), в связи с чем признали доказанными материалами налоговой проверки факт умышленного создания налогоплательщиком формального документооборота с целью уменьшения сумм НДС и налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет.

Суд округа полагает необходимым отметить, что в соответствии с правовой позицией, сформированной судебно-арбитражной практикой (абзац 3 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", определение Верховного Суда Российской Федерации N 307-ЭС19-27597 от 14.05.2020, пункт 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023), налогоплательщик, представивший в качестве подтверждающих право на налоговую выгоду ненадлежащие документы по взаимоотношениям с контрагентами, обладающими признаками "технических организаций", не может быть освобожден от бремени доказывания определенных обстоятельств.

Применительно к рассматриваемой ситуации при взаимодействии с сомнительными контрагентами налогоплательщик не может быть освобожден от доказывания факта наличия реального поступления товара в свой адрес по спорным сделкам, поскольку налогоплательщик должен нести определенные риски от того, что в качестве контрагента им был выбран субъект, не имеющий необходимых условий для экономической деятельности, и не исполняющий налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от его имени.

При таком распределении бремени доказывания, в условиях, когда налоговым органом предприняты меры к установлению факта наличия реального поступления товара в адрес налогоплательщика, а последний, в свою очередь, бездействовал, не представляя инспекции доказательств, подтверждающих данный факт, суд кассационной инстанции считает правомерным вывод судов о доказанности инспекцией создания налогоплательщиком формального оборота по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Как было указано выше, общество "Ф Сервис" в ходе проведения мероприятий налогового контроля не представило надлежащих документов, свидетельствующих о производственной необходимости в приобретении спорного объема товара у заявленных контрагентов, а также надлежащие доказательства их использования в производстве.

Выводы налогового органа о фактическом отсутствии поставок товара, оказании услуг (выполнении работ) силами самого налогоплательщика и иными лицами, а также о том, что спорные контрагенты обладали признаками технических компаний, не осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность, не были опровергнуты налогоплательщиком в ходе судебных разбирательств.

Выражая несогласие с данным выводом судов и, считая представленные инспекцией доказательства недостаточными для его постановки, общество "Ф Сервис" между тем не представило убедительных и непротиворечивых документов, позволяющих установить реальное поступление товара от спорных контрагентов и проведение работ именно заявленными контрагентами.

В отсутствие этих документов, установив ряд обстоятельств, которые в совокупности очевидно свидетельствуют об умышленном поведении налогоплательщика, направленном на получение необоснованной налоговой выгоды, и нереальности рассматриваемых хозяйственных операций, "задвоении" товаров (работ, услуг), суды правомерно отклонили доводы налогоплательщика о необходимости проведения реконструкции налоговых обязательств.

Вопреки позиции налогоплательщика наличие отдельных признаков подконтрольности одного из контрагентов общества "ТОР" налогоплательщику само по себе не свидетельствует о необходимости консолидации доходов и расходов данных субъектов, поскольку создание схемы ухода от налогообложения путем разделения бизнеса материалами проверки не доказано.

При таких обстоятельствах оснований для несогласия с выводами судов о законности произведенных инспекцией доначислений кассационная коллегия не усматривает.

Доводы общества "Ф Сервис" о недоказанности фиктивной деятельности спорных контрагентов, реальности хозяйственных операций, в том числе со ссылкой на необоснованный отказ в учете показаний Ковалева А.С., подлежат отклонению, поскольку направлены на опровержение отдельных доказательств инспекции, тогда как судами дана оценка всем доказательствам в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Ссылки на инициирование налоговым органом спора по делу N А60-16286/2025, в рамках которого инспекцией производится перерасчет пеней с учетом повышенной ставки рефинансирования, суд округа во внимание не принимает как не имеющие правового значения для результатов рассмотрения настоящего судебного дела.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом округа не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 03.10.2024 по делу N А60-45510/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2025 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ф Сервис" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.