Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 5 июня 2025 г. N Ф09-1453/25 по делу N А60-24911/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июня 2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 июня 2025 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н.Н.,

судей Лукьянова В.А., Жаворонкова Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой Н.Н. рассмотрел в судебном заседании, проведенном в режиме веб-конференции (онлайн-заседание) кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 32 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2025 по делуN А60-24911/2023 Арбитражного суда Свердловской области, общества с ограниченной ответственностью "Уралдомноремонт-Екатеринбург" (далее - общество "Уралдомноремонт-Екатеринбург", заявитель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 30.06.2024 по делу N А60-24911/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2025 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в режиме веб-конференции (онлайн-заседание) приняли участие представители инспекции - Орлова С.В. (доверенность от 12.05.2025).

инспекции - Чирик Е.А. (доверенность от 27.04.2023), Черняева Т.Ю. (доверенность от 27.12.2022), Картавов М.В. (доверенность от 15.11.2024), Колпакова И.М. (доверенность от 11.01.2024);

общества "Уралдомноремонт-Екатеринбург" - Черноскутов М.П. (доверенность от 28.04.2023).

Общество "Уралдомноремонт-Екатеринбург" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 06.02.2023 N 13- 03/500.

Решением суда от 30.06.2024 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначислений по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по взаимоотношениям с контрагентами обществами с ограниченной ответственностью "Регионспецстрой", "Специалист", "Логмендис", "Крепмастер", "ФеликсСтрой", "Теплострой", "Тагилавтоспецсервис" (далее - общества "Регионспецстрой", "Специалист", "Логмендис", "Крепмастер", "ФеликсСтрой", "Теплострой", "Тагилавтоспецсервис"), а также соответствующих сумм штрафа и пени. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2025 дополнительно признано недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций по операциям с обществами с ограниченной ответственностью "Метрем-НТ" и "МУ ДомнаСтройРемонт" (далее - общества "Метрем-НТ" и "МУ ДомнаСтройРемонт"). В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция выражает несогласие с частью удовлетворенных апелляционным судом требований, отмечая, что в представленном ею в суд апелляционной инстанции расчете затраты, связанные с приобретением железнодорожных и авиационных билетов для сотрудников до места нахождения строительных объектов, приобретенных у специализированных перевозчиков, выплата командировочных расходов на проживание и суточных, оплата обучения и медосмотра, а также приобретение услуг связи у Интернет-провайдеров, ею учтено.

В кассационной жалобе общество "Уралдомноремонт-Екатеринбург" просит обжалуемые судебные акты изменить,

1.1. Дополнительно признать недействительным оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль организаций по операциям налогоплательщика с обществами "МУ Домнастройремонт", "Метрем-НТ", без учета расходов, учтенных ими по операциям, связанными с выполнением строительно-монтажных и иных работ, в том числе командировочными, транспортными расходами, расходами на обучение, прохождение медосмотра, оплаты проживания работников, расходами на бухгалтерское, юридическое, банковское обслуживание, а также соответствующего штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ;

1.2. Дополнительно признать недействительным решение в части доначисления НДС по операциям налогоплательщика с обществами "МУ Домнастройремонт", "Метрем-НТ", без учета налоговых вычетов, предъявленных им контрагентами, хозяйственные операции с которыми не оспариваются налоговым органом, в соответствующем налоговом периоде.

При этом общество приводит список контрагентов вышеназванных контрагентов вычеты по которым, согласно книге покупок, признаются налоговым органом.

Подробно доводы приведены в кассационных жалобах и поддержаны представителями кассаторов в судебном заседании окружного суда.

В отзыве на кассационную жалобу инспекции общество "Уралдомноремонт-Екатеринбург" просит оставить апелляционное постановление в обжалуемой налоговым органом части без изменения, в свою очередь инспекция считает жалобу заявителя не подлежащей удовлетворению.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом округа на основании статей 274, 284, 286 АПК РФ в пределах доводов, изложенных в кассационных жалобах, которые касаются только взаимоотношений с обществами "Метрем-НТ", "МУ Домнастройремонт" (далее - подконтрольные лица), соответственно в остальной части решение и постановление окружным судом не проверяются.

Из обстоятельств дела следует, что спор между сторонами возник вследствие принятия по результатам выездной налоговой проверки общества "Уралдомноремонт-Екатеринбург" за период с 01.01.2019 по 31.12.2020, оспариваемого решения о доначислении НДС за I-IV кварталы 2019 годы, II-IV кварталы 2020 года в сумме 495 899 257 руб., налог на прибыль организаций за 2019-2020 годы в сумме 216 055 950 руб., штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 47 057 090 руб.

Основанием для доначисления НДС и налога на прибыль явилось непринятие инспекцией расходов и налоговых вычетов по операциям налогоплательщика с "подконтрольными" лицами: в том числе обществами "Метрем-НТ", "МУ Домнастройремонт".

В частности, основанием для доначисления налогоплательщику НДС за 2019-2020 годы в сумме 94 322 145 руб. явилось непринятие налоговых вычетов по счетам-фактурам общества "Метрем-НТ" (полностью), НДС за 2019-2020 годы. в сумме 187 991 583 руб. - непринятие налоговых вычетов по счетам-фактурам общества "МУ Домнастройремонт". В последнем случае при доначислении налога инспекцией учтен НДС в сумме 8 306 922 руб., предъявленный подконтрольному лицу "реальными" контрагентами - закрытым акционерным обществом "Торговый дом "Атлантис", акционерным обществом "Сталепромышленная компания" (далее - общества "Торговый дом "Атлантис", "Сталепромышленная компания") при выставлении счетов-фактур на стоимость товаров (работ, услуг) за I-III кварталы 2020 года.

Соответствующая стоимость товаров (работ, услуг) (без НДС, 20%) - 41 534 610 руб. учтена инспекцией при доначислении налога на прибыль по операциям с обществом "МУ Домнастройремонт".

Кроме того, при исчислении налога на прибыль организаций по эпизодам с обществами "Метрем-НТ", "МУ Домнастройремонт" инспекцией учтены расходы указанных лиц на выплату ими заработной платы своим работникам и уплату соответствующих страховых взносов в сумме 213 454 702 руб. и 719 887 676 руб. соответственно. В результате сумма доначисленного налога на прибыль по обществу "Метрем-НТ" за 2019 год составила 55 308 657 руб., по обществу "МУ Домнастройремонт" за 2019-2020 годы - 44 014 048 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 24.04.2023 N 13-06/11568@ решение инспекции от 06.02.2023 N 13-03/500 оставлено без изменения.

Полагая, что оспариваемое решение инспекции нарушает его права и законные интересы, общество "Уралдомноремонт-Екатеринбург" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил частично, отказав в удовлетворении требований в частности, касающихся обществ "Метрем-НТ", "МУ Домнастройремонт".

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда о том, что спорные организации, заявленные в книгах покупок подконтрольных лиц, реальной деятельности не осуществляли, относятся к "техническим", представляют налоговые декларации в интересах третьих лиц, являясь звеном в цепочке организаций по получению налоговой экономии в виде завышения затрат и налоговых вычетов, но указав на то, что действительный размер налоговых обязательств заявителя инспекцией определен неверно, пришел к выводу, что оспариваемое решение подлежит признанию частично недействительным в части доначисления налогоплательщику налогов по операциям с обществами "Метрем-НТ" и "МУ ДомнаСтройРемонт" а также соответствующего штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Вступившие в законную силу судебные акты исполнены сторонами спора.

Суд округа оснований для удовлетворения поданных жалоб не усматривает.

Понятия, порядок и условия получения вычета по НДС и учет доходов и расходов при исчислении налога на прибыль определены в главах 21 и 25 НК РФ.

Расходами для целей налогообложения прибыли согласно статье 252 НК РФ признаются, в частности, обоснованные и документально подтвержденные затраты. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены при осуществлении реальной хозяйственной деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Судами установлено, что основным видом деятельности общества "Уралдомноремонт-Екатеринбург" (член СРО) является производство машин и оборудования для металлургии, налогоплательщик имеет лицензии в области использования источников ионизирующего излучения, а также на деятельность по монтажу, техническому обслуживанию и ремонту средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений; среднесписочная численность сотрудников на 01.01.2020 - 809 человек; обособленные подразделения открыты в Липецкой, Белгородской, Челябинской, Оренбургской, Вологодской, Свердловской области (по месту осуществления работ).

Заказчиками заявителя в проверенный период являлись акционерные общества "ЕВРАЗ Нижнетагильский металлургический комбинат", "Уральская сталь", "Тулачермет", "Уралэлектромедь", публичные акционерные общества "Северсталь", "Челябинский металлургический комбинат", "Ашинский металлургический завод", общество с ограниченной ответственностью "ВИЗ Сталь".

Инспекцией в рамках выездной проверки проведен анализ договорных отношений по цепочке: генподрядчик (общество "Уралдомноремонт-Екатеринбург") - "подконтрольные" лица (подрядчики) - субподрядные организации и поставщики (среди которых имеются, как номинальные организации, так и организации, фактически осуществляющие деятельность) и сделаны выводы, что при номинальном наличии договоров с подконтрольными лицами, в частности, с обществами "МУ Домнастройремонт", "Метрем-НТ", созданными налогоплательщиком в целях неуплаты налогов, фактические гражданско-правовые отношения (по договорам подряда), основанные на свободном волеизъявлении и самостоятельности субъектов, отсутствовали, налогоплательщиком допущено применение необоснованного налогового вычета и расходов по сделкам с названными лицами, умышленном создании формального документооборота с ними с целью незаконного уменьшения подлежащих уплате НДС и налога на прибыль с выручки от выполнения работ в пользу заказчиков.

Согласно сведений ЕГРЮЛ, подконтрольные общества "МУ Домнастройремонт" и "Уралдомреммонтаж" находились на территории налогоплательщика по адресу: г. Екатеринбург, ул. Колмогорова, 1 или 3, установлена также регистрация его обособленных подразделений и подконтрольных организаций по одному адресу, их руководители подчинены по должностному положению руководителю общества "Уралдомноремонт-Екатеринбург".

После начала налоговых проверок в отношении заявителя (выездных, камеральных) обособленные подразделения подконтрольными лицами в ряде регионов (Липецкая, Оренбургская, Вологодская, Свердловская область) сняты с учета.

Несмотря на наличие у подконтрольных лиц значительного штата работников, транспортных средств, самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность они не вели, полностью зависели от налогоплательщика, который являлся их единственным заказчиком. Работы по основному виду деятельности (производство машин и оборудования для металлургии, строительство жилых и нежилых зданий) общества "Метрем-НТ", "МУ Домнастройремонт" выполняли только для заявителя, соответственно, самостоятельными субъектами на рынке соответствующих работ, услуг данные общества не являлись: не размещали рекламу своей деятельности, контактов; не участвовали в конкурсах на выполнение работ, факт формального перевода работников из одной организации в другую подтверждается их показаниями.

Кроме того, установлена информационная и финансовая подконтрольность налогоплательщику спорных контрагентов: наличие общего контактного телефона, единая корпоративная сеть, совпадение IP-адресов, общество с ограниченной ответственностью "Консалтинговые решения" (далее - общество "Консалтинговые решения") является их единым центром бухгалтерии, консалтинга, IT- и кадрового сопровождения, располагается по месту регистрации обособленного подразделения налогоплательщика.

Разумных деловых (хозяйственных) причин такой организации деятельности (передачи работ на субподряд подконтрольным лицам с переводом к ним соответствующих работников) налогоплательщиком не приведено.

Подконтрольные лица направляли на обучение сотрудников, официально трудоустроенных не только у себя, но и в других подконтрольных организациях. Налогоплательщиком осуществлялось направление в командировки и на медосмотр сотрудников подконтрольных лиц.

Из допросов работников подконтрольных лиц (более 100 свидетельских показаний) выявлено, что фактическим их работодателем является именно налогоплательщик.

Судами учтено, что договоры между налогоплательщиком и подконтрольными организациями заключены формально, с использованием типовых форм; в данных договорах не согласованы существенные условия с учетом специфики работ (ремонта и строительства доменных и нагревательных печей).

Налогоплательщик приобретал у подконтрольных организаций и в дальнейшем перевыставлял в адрес конечных заказчиков стоимость выполненных работ с минимальной наценкой. Налоговая выгода заключалась в том, что подконтрольные лица с целью создания формальных условий для применения налоговых вычетов и расходов привлекали к выполнению работ "технические" организации, которые реальной хозяйственной деятельностью не занимались, налоговые обязательства надлежащим образом не исполняли.

При таких обстоятельствах, суды пришли к обоснованному выводу о совершении налогоплательщиком неправомерных осознанных действий по созданию фиктивного документооборота, не соответствующего реальной финансово-хозяйственной деятельности. Вовлечение в схему взаимоотношений подконтрольных организаций осуществлено исключительно с целью "удлинения цепочки" передачи работ для минимизации налоговых обязательств налогоплательщика.

Вместе с тем, апелляционным судом верно принято во внимание, что налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Положения п. 2 ст. 22 НК РФ устанавливают обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

Соответственно, недопустим отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права.

Конституционный Суд Российской Федерации при оценке соответствующих положений Налогового кодекса неоднократно отмечал в своих решениях, что законодательная дискреция в области налогообложения обусловлена его связью с экономически значимой деятельностью налогоплательщика, а потому и нормы налогового законодательства, определяя основания, порядок и условия налоговых изъятий в бюджет, находятся в объективной взаимосвязи с нормами гражданского законодательства, которое также составляет предмет ведения Российской Федерации (постановления от 14.07.2003, от 01.07.2015 N 19-П, от 21.12.2018 N 47-П и другие).

Как указано в пунктах 3 и 7 постановления N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Аналогичные по сути разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний, возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которые фактически производили исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (пункт 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021), утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Апелляционной коллегией установлено, что в ходе проверки при расчете налога на прибыль организаций инспекцией учтены расходы на заработную плату, расходы по отчислениям в фонды по работникам, числившихся у подконтрольных лицах, а также реально понесенные и документально подтвержденные расходы этих лиц. В вычетах по НДС также учтены суммы налогов, приходящиеся на реально совершенные подконтрольными лицами операции.

В ходе судебного заседания в суде апелляционной инстанции налоговый орган представил расчеты дополнительно принимаемых налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль (в том числе по открытому акционерному обществу "РЖД", авиакомпаниям, публичному акционерному обществу "Вымпелком", обществу "Консалтинговые решения").

Оспаривая доначисление налогов по операциям с обществами "Метрем-НТ" и "МУ Домнастройремонт", налогоплательщик указал, что у названных лиц, помимо учтенных инспекцией налоговых вычетов и расходов (на приобретение товаров, работ у обществ "Торговый дом "Атлантис", "Сталепромышленная компания", выплату заработной платы), имелось множество иных налоговых вычетов и расходов, непосредственно связанных с выполнением строительно-монтажных и иных работ, правомерность которых инспекцией не оспаривается, в том числе командировочные, отпускные, транспортные расходы, расходы на обучение работников, прохождение ими медосмотра, оплаты проживания и прочие.

По расчетам налогоплательщика, сделанным на основании банковских выписок по расчетным счетам, расходы общества "МУ Домнастройремонт" составили 185 568 520 руб. 29 коп., расходы общества "Метрем-НТ" - 30 062 675 руб. 66 коп.

Расчет расходов, представленный налогоплательщиком, не принят судом апелляционной инстанции, поскольку в него включены платежи в пользу организаций, в отношении которых установлены признаки "технических" и ненадлежащее исполнении налоговых обязательств (например, по обществу "Шверза"), а расходы по обществу "Метрем-НТ" не распределены налогоплательщиком по налоговым периодам, при этом налог на прибыль за 2020 год по эпизоду с указанным лицом налогоплательщику дополнительно не начислен (поскольку принятые на заработную плату расходы превысили те, что учтены им по документам этого контрагента за 2020 год), а по иным же эпизодам решение инспекции в суде апелляционной инстанции не обжаловалось.

При таких обстоятельствах апелляционным судом сделан вывод о необходимости частично признать недействительным решение инспекции по налогу на прибыль и НДС по обществам "МУ Домнастройремонт" и "Метрем-НТ", соответствующей суммы штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ (пени оспариваемым решением не начислены, исключаются из ЕНС на основании статьи 11.3 НК РФ).

При рассмотрении спора имеющиеся в материалах дела доказательства исследованы судом апелляционной инстанций в совокупности по правилам, предусмотренным статьями 67, 68 АПК РФ, им дана правовая оценка согласно статье 71 АПК РФ.

В силу частей 1, 2 статьи 65 АПК РФ имеющие правовое значение для дела обстоятельства определены апелляционным судом с учетом существа спора, на основании доводов и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами права.

Право исследования доказательств и установления фактических обстоятельств, принадлежит суду, рассматривающему спор по существу.

Иная оценка кассаторами обстоятельств рассматриваемого дела не свидетельствует о нарушении судом норм права, а потому не опровергают правильность выводов суда апелляционной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебного акта, не выявлено.

При данных обстоятельствах кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2025 по делуN А60-24911/2023 Арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения, кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 32 по Свердловской области, общества с ограниченной ответственностью "Уралдомноремонт-Екатеринбург" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.