Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 5 февраля 2025 г. N Ф09-7088/24 по делу N А60-51149/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 февраля 2025 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д.В, Сухановой Н.Н.

при ведении протокола помощником судьи Шуровой П.А., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ТК Киви" (далее - заявитель, общество, общество "ТК Киви") на решение Арбитражного суда Свердловской области от 24.05.2024 по делу N А60-51149/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2024 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании с использованием системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" принял участие представитель общества с ограниченной ответственностью "ТК Киви" - Шелестный В.В. (паспорт, доверенность от 15.04.2022, диплом).

В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа приняли участие представители:

- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 32 по Свердловской области - Николаевич Н.В. (служебное удостоверение, доверенность от 12.01.2023).

- Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области - Ахатова О.В. (служебное удостоверение, доверенность от 16.10.2024, диплом).

Общество "ТК Киви" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 32 по Свердловской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным требований N 14675 и N 14676 от 31.03.2022.

В порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы России по Свердловской области (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 24.05.2024 (судья Грабовская М.Ю.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2024 (судьи Шаламова Ю.В., Муравьева Е.Ю., Якушев В.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "ТК Киви" просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции и принять судебный акт об удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и предоставленным в материалы дела доказательствам, основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, при этом судами неверно применены и нарушены нормы материального и процессуального права.

Заявитель настаивает на том, что требования N 14675 и N 14676 не соответствуют действительной налоговой обязанности налогоплательщика, установленной по итогам рассмотрения дела NА60-21723/22. Кроме того, общество отмечает, что налоговым органом нарушен предельный 2-летний срок на взыскание недоимки по результатам выездной налоговой проверки как во внесудебном, так и в судебном порядке.

Налоговый орган и Управление направили в материалы дела отзывы на кассационную жалобу, согласно которым они просят решение суда оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки налоговым органом принято решение от 08.10.2021 N 13-03/6819 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение налогового органа, решение от 08.10.2021, решение инспекции).

По результатам проверки доначислены: налог на прибыль за 2016 - 1 212 625 руб., за 2017 - 12 384 852 руб.; НДС за 2016 - 1 015 962 руб., за 2017 - 11 146 366 руб., пени в общей сумме 12 274 047 руб. 70 коп., обществу начислены штрафы по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 4 953 940 руб.

Решением от 28.01.2022 N 13-06/02682 Управление утвердило решение налогового органа от 08.10.2021, за исключением начисления пени по НДФЛ в размере 4 611 руб. 89 коп. В указанной части решение от 08.10.2021 отменено.

По состоянию на 31.03.2022 в адрес общества инспекция направила требования N 14675 и N 14676 со сроком уплаты до 02.05.2022.

Требованием от 31.03.2022 N 14675 обществу предъявлена к уплате недоимка по налогам в общей сумме 25 394 214 руб., в том числе: по налогу на прибыль организаций в сумме 13 231 886 руб. и НДС в сумме 2 162 328 руб.; сумма штрафа в размере 4 953 940 руб.

Требованием от 31.03.2022 N 14676 обществу предъявлены к уплате пени в общей сумме 14 520 222 руб. 64 коп., в том числе: по налогу на прибыль в сумме 8 238 391 руб. 19 коп.; по НДС в сумме 6 280 538 руб.

73 коп.; по НДФЛ в сумме 1292 руб. 72 коп.

Не согласившись с указанными требованиями, организация подала жалобу в Управление о признании их недействительными. Решением N 13-06/17027@ от 09.06.2022 Управление жалобу предприятия оставило без удовлетворения.

Не согласившись с указанным требованиями инспекции, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании их недействительными.

Отказывая в удовлетворении заявления, суды правомерно исходили из следующего.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительными ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, необходимо одновременное наличие двух условий: их несоответствие закону или иному правовому акту, и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно положениям статей 65, 198 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 100.1, 101 НК РФ следует, что неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязанности по уплате налога может быть установлено либо в случае фактической неуплаты налогоплательщиком суммы налога, указанной в налоговой декларации, либо в случае доначисления ему налоговым органом подлежащих уплате сумм налога, то есть по результатам проведения налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 9 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю).

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 101.2 НК РФ в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

В силу статьи 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное по результатам налоговой проверки, подлежит исполнению со дня его вступления в силу. Обращение соответствующего решения к исполнению возлагается на налоговый орган, вынесший это решение. На основании вступившего в силу решения направляется требование об уплате налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога (пени, штрафа), а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога (пени, штрафа).

Исходя из положений статей 45, 69, 70 НК РФ, правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 13 Информационного письма от 11.08.2004 N 79, требование об уплате налога может быть признано недействительным, если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными.

Направление требования об уплате налога является обязательной стадией, предшествующей принятию решения о взыскании налогов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика. Таким образом, только после неисполнения полученного налогоплательщиком требования налоговый орган вправе вынести решение о взыскании налогов, пеней за счет его денежных средств.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2005 N 13592/04, с момента направления требования об уплате налога начинается этап принудительного исполнения обязанности по уплате налога или сбора, то есть направление требования - это составная часть процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога для организации.

Настаивая на незаконности требования, общество ссылается на пропуск налоговыми органами совокупных сроков на принудительное взыскание налогов, пени.

Как разъяснено в пункте 31 Постановления Пленума N 57, судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.

В определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135 также указано, что предусмотренные статьями 46 и 47 Налогового кодекса меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет имущества налогоплательщика представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные, независимые друг от друга процедуры. Системное толкование упомянутых статей НК РФ позволяет сделать вывод, что решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика может быть принято налоговым органом при наличии ряда условий: предварительного направления налогоплательщику требования об уплате налога; неуплаты налогоплательщиком в установленный срок суммы налога; вынесения налоговым органом решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в течение двух месяцев с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога; отсутствия на счетах налогоплательщика необходимых денежных средств или отсутствия у налогового органа информации о счетах налогоплательщика.

При этом, как вытекает из правовых позиций, выраженных в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2013 N 11254/12, от 29.11.2011 N 7551/11, от 21.06.2011 N 16705/10, при проверке соблюдения сроков принудительного внесудебного взыскания оценке подлежит своевременность действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления в силу решения и получения реальной возможности его исполнения), которая начинается с выставления требования об уплате налога. Аналогичная позиция выражена в пункте 6 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, доведенном до арбитражных судов Информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71.

Соответственно само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства. При этом, в отличие от процедуры взыскания задолженности, нарушение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах может быть обусловлено совокупностью причин, имеющих различный характер - как объективный (например, не поступление ответов налоговому органу на направленные им запросы иным лицам, позднее поступления ответов от уполномоченных органов других государств в рамках обмена информацией), так и субъективный (необходимость обеспечения реализации прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами налоговой проверки, на подготовку дополнительных возражений и т.п.).

В то же время судебная практика признает, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности. Поэтому длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П и Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 N 13084/07).

Таким образом, если сроки совершения определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля, в том числе сроки рассмотрения материалов проверки и принятия решения по ней, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в своей совокупности превысили предельный двухлетний срок, предусмотренный абзацем третьим пункта статьи 47 НК РФ, то в таком случае налоговый орган утрачивает право на принудительное взыскание задолженности как в бесспорном, так и в судебном порядке.

Изложенное согласуется с правовой позицией, выраженной в пункте 11 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016).

Судами первой и апелляционной инстанции установлено, что в отношении общества выездная налоговая проверка начата 28.09.2018 (решение о проведении выездной налоговой проверки N 26).

Срок проведения выездной налоговой проверки приостанавливался на основании решений налогового органа о приостановлении проведения выездной налоговой проверки от 02.10.2018 N 26/1 и от 25.03.2019 N 26/3.

В соответствии с решениями о возобновлении от 12.03.2019 N 26/2 и от 12.04.2019 N 26/4 срок проведения выездной налоговой проверки возобновлялся.

Выездная проверка окончена 22.05.2019 (дата справки об окончании выездной налоговой проверки).

Акт налоговой проверки N 15-08/22 составлен 22.07.2019 и вручен обществу 30.07.2019.

Обществом 03.09.2019 были представлены письменные возражения по акту проверки.

Акт налоговой проверки, возражения на акт налоговой проверки и иные материалы налоговой проверки были рассмотрены 11.09.2020. По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 11.09.2020 N 15- 08/21 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По итогам дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к Акту налоговой проверки от 30.10.2020 N 15-08/22/1, направлено обществу заказным письмом 06.04.2021 и получено 12.04.2021.

Материалы дела свидетельствуют также о том, что общество "ТК "КИВИ" 13.01.2020; 11.03.2020; 12.04.2020; 13.05.2021; 15.06.2021 представляло в налоговый орган дополнения к возражениям по акту налоговой проверки и по дополнению к акту налоговой проверки. Кроме того, неоднократно представляло ходатайства об отложении рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, соответственно, в том числе в связи с неполным представлением материалов по выездной налоговой проверке. Инспекция выносила решения об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки.

Инспекция 08.10.2021 с учетом сведений, полученных в ходе выездной проверки и проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, с учетом письменных возражений налогоплательщика вынесла решение N 13- 03/6819 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество "ТК "Киви" в апелляционном порядке обжаловало решение от 08.10.2021 N 13-03/6819 в Управление.

Решением Управления от 28.01.2022 N 13-06/02682@ решение от 08.10.2021 N 13-03/6819 отменено в части начисления пеней по НДФЛ в размере 4 611 руб. 89 коп., в остальной части решение оставлено без изменения.

Указав, что налоговым органом нарушены требования по вручению в полном объеме материалов выездной налоговой проверки, что повлекло ходатайства об отложении рассмотрения материалов, а также нарушены сроки вручения акта по результатам выездной налоговой проверки и дополнений к нему, суды вместе с тем верно установили, что решение налогового органа по итогам выездной налоговой проверки вынесено и вступило в законную силу хотя и с нарушением установленных законом сроков, но в рамках предельного двухлетнего срока.

Решение от 08.10.2021 N 13-03/6819 вступило в законную силу 28.01.2022, следовательно, возможность выступить с инициативой принудительного взыскания недоимки появилась у налогового органа только с 28.01.2022, что согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 21.09.2020 N 307-ЭС20-13083 по делу N А56-67310/2019, в связи с чем после указанной даты у налогового органа имелись все законные основания для направления налогоплательщику требований об уплате налоговой задолженности, в том числе доначисленной решением от 08.10.2021 N 13-03/6819.

Оспариваемые требования выставлены инспекцией в срок, с соблюдением норм налогового законодательства и при наличии законных оснований.

Как верно указано апелляционным судом, последующее обжалование налогоплательщиком указанного решения, не влияют на законность и обоснованность требований налогового органа, а говорят лишь о наличии оснований для корректировки налоговых обязательств налогоплательщика, отражаемых в едином налоговом счете.

На основании принятых судебных актов в Едином налоговом счете налоговым органом проведено уменьшение доначисленных сумм по налогу на прибыль, а также сумм пеней.

Кроме того, выставленное налоговым органом требование об уплате задолженности от 23.05.2023 N 1080 прекратило действие обжалуемых требований в соответствии с пунктом 9 статьи 4 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" от 14.07.2022 N 263-ФЗ, поскольку меры принудительного взыскания по оспариваемым требованиям приняты не были (определением Арбитражного суда Свердловской области от 25.04.2022 по делу N А60-21723/2022 удовлетворено заявление общества "Киви" о принятии обеспечительных мер, действие решения инспекции от 08.10.2021 N 13-03/6819 приостановлено до вступления в законную силу решения суда, в связи с чем было приостановлено исполнение требований NN14675, 14676 от 31.03.2022).

Доводы заявителя о несогласии с данными, отраженными в едином налоговом счете и в требовании, выставленном в 2023 году, правомерно не приняты судами во внимание, поскольку являются предметом рассмотрения в другом деле.

Иные доводы заявителя кассационной жалобы подлежат отклонению, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм права, сводятся к переоценке выводов, сделанных судами по результатам рассмотрения спора.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной, в том числе в определении от 17.02.2015 N 274-О, статьи 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде округа, предоставляют суду округа при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела. Иное позволяло бы суду округа подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов на основании части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом округа не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 24.05.2024 по делу N А60-51149/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2024 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ТК Киви" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.