Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 4 марта 2025 г. N Ф04-6432/24 по делу N А70-446/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 18 февраля 2025 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 марта 2025 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Алексеевой Н.А.

судей Буровой А.А.

Чапаевой Г.В.

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Арт Эталон" на решение от 20.05.2024 Арбитражного суда Тюменской области (судья Коряковцева О.В.) и постановление от 18.10.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Котляров Н.Е., Лотов А.Н.) по делу N А70-446/2024 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Арт Эталон" (625001, Тюменская область, город Тюмень, улица Ямская, дом 104А, офис 208, ИНН 7203304180, ОГРН 1147232004248) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (625009, Тюменская область, город Тюмень, улица Товарное шоссе, дом 15, ИНН 7203000979, ОГРН 1047200671880) об оспаривании решения.

В судебном заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Арт Эталон" - Дудоладова О.И. по доверенности от 27.12.2024, Пыжова О.М. по доверенности от 27.12.2024, Шевченко А.Ю. по доверенности от 05.02.2025;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 - Глазкова О.С. по доверенности от 12.12.2024, Силина Д.И. по доверенности от 04.12.2024, Чуркина И.В. по доверенности от 09.01.2025.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Арт Эталон" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (далее - инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.10.2023 N 7400 (далее - решение инспекции).

Решением от 20.05.2024 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 18.10.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, общество просит отменить указанные судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм права, несоответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и принять по делу новый судебный акт.

По мнению подателя кассационной жалобы, инспекция не представила доказательств, опровергающих факт реальности исполнения обязательств обществами с ограниченной ответственностью "Лидер" (далее - ООО "Лидер"), "Артег Торг" (далее - ООО "Артег Торг"), "Сибстрой" (далее - ООО "Сибстрой") (далее вместе - спорные контрагенты); в нарушение налогового законодательства инспекцией за один проверяемый период (3 квартал 2022 года) в рамках камеральных проверок уточненных налоговых деклараций N N 1 и 2 вынесены противоречащие друг другу решения.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу ссылается на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, просит оставить их без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзыве на нее и выступлениях присутствующих в судебном заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, по результатам камеральной налоговой проверки представленной обществом налоговой декларации (корректировка N 1) по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2022 года инспекцией вынесено решение от 16.10.2023 N 7400 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пунктам 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в виде штрафа в размере 302 818,48 руб. (на основании статей 112, 114 Налогового кодекса размер штрафа снижен в 16 раз). Этим же решением обществу доначислен НДС в размере 11 732 500 руб.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил, в том числе вывод инспекции о нарушении обществом положений пункта 1 статьи 54.1, статей 171, 172 Налогового кодекса в результате умышленного искажения сведений о фактах хозяйственной жизни путем создания формального документооборота (при отсутствии реального исполнения хозяйственных операций) с ООО "Лидер", ООО "Артег Торг", ООО "Сибстрой" в целях минимизации налоговых обязательств.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 22.12.2023 N 1125 решение инспекции оставлено без изменения.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводам о соответствии оспариваемого решения инспекции налоговому законодательству и отсутствии нарушений прав и законных интересов общества.

Оставляя без изменения обжалуемые судебные акты, суд кассационной инстанции исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации, статьи 3, подпункта 1 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Конституционный Суд Российской Федерации при оценке соответствующих положений Налогового кодекса неоднократно указывал, что законодательная дискреция в области налогообложения обусловлена его связью с экономически значимой деятельностью налогоплательщика, а потому и нормы налогового законодательства, определяя основания, порядок и условия налоговых изъятий в бюджет, находятся в объективной взаимосвязи с нормами гражданского законодательства, которое также составляет предмет ведения Российской Федерации (постановления от 14.07.2003 N 12-П, от 01.07.2015 N 19-П, от 21.12.2018 N 47-П и др.).

При этом оценка правомерности действий налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, которые должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления налогоплательщиком своих прав.

Данный вывод следует из положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса, согласно которому не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с правовой позицией, закрепленной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9 постановления N 53).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, которые фактически не исполняли хозяйственные операции.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в их взаимосвязи и совокупности, суды первой и апелляционной инстанций установили, что в проверяемом периоде общество находилось на общей системе налогообложения, являлось плательщиком НДС, выполняло узкоспециальные работы для заказчиков: общества с ограниченной ответственностью "Нова" (далее - "Нова"; работы по монтажу внутриплощадных сетей водоснабжения, канализации и теплоснабжения на объекте "Обустройство Ево-Яхинского лицензионного участка. Объекты подготовки" в Пуровском районе Ямало-Ненецкого автономного округа); общества с ограниченной ответственностью "Новатэк-Юрхаровнефтегаз" (работы по устройству тепловой изоляции оборудования, входящего в состав строящегося объекта "Обустройство Ево-Яхинского лицензионного участка. Объекты подготовки"); общества с ограниченной ответственностью "Стройконтракт" (работы по монтажу (сварке) технологических трубопроводов на объекте "Обустройство Ево-Яхинского лицензионного участка. Объекты добычи").

В обоснование права на налоговый вычет по НДС общество представило заключенные в целях выполнения вышеуказанных работ договоры: на оказание услуг по поиску и подбору персонала от 01.06.2022 (с ООО "Лидер"); аренды оборудования от 30.05.2022 (с ООО "Артег Торг"); монтажа теплоизоляции от 11.04.2022 (с ООО "Сибстрой"), а также универсальные передаточные документы, счета-фактуры, заявки.

В свою очередь инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что у спорных контрагентов в проверяемый период отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; спорные контрагенты не осуществляли финансово-хозяйственную деятельность (не несли расходы, характерные для действующих организаций); руководители спорных контрагентов номинальные.

ООО "Лидер" состоит на налоговом учете с 11.02.2020; основной вид деятельности - производство электромонтажных работ; численность в 2021 году - 0 человек, в 2022 году - 5 человек, при этом сотрудники являются формальными (для создания видимости ведения финансово-хозяйственной деятельности организации), получают доход в ООО "Артег Торг" (второй "проблемный" контрагент общества), зарегистрированы в других регионах (город Челябинск, Челябинская область, Курганская область).

По договору на оказание услуг по поиску и подбору персонала от 01.06.2022 с ООО "Лидер" исходя из заявок общества у него была потребность в работниках на 364 вакансии (изолировщик, монтажники, специалисты ПТО, производитель работ, механизаторы, машинисты погрузчика, крана и экскаватора, инженер ТПО и т.д.).

На основании расчетов по страховым взносам количество лиц, получающих доходы в обществе, - 6 человек (за 3 месяца 2022 года), 58 человек (за 6 месяцев 2022 года), 92 человека (за 9 месяцев 2022 года), 142 человека (за 12 месяцев 2022 года); справки 2-НДФЛ за 2022 года представлены обществом в отношении 160 сотрудников, что свидетельствует об увеличении персонала общества со 2 квартала 2022 года по 4 квартал 2022 года на 84 человека (364 кандидата не были приняты в штат). Общество не раскрывает сведения о фактическом количестве подобранных лиц (фамилии, имени, отчестве работников) в рамках спорного договора.

По условиям названного договора, при необходимости оказания услуги по поиску и трудоустройству 364 кандидатов, приблизительная стоимость подбора одного кандидата на замещение конкретной вакантной должности варьируется в диапазоне от 90 000 руб. до 100 000 руб. (при трудоустройстве 84 человек расчетная стоимость подбора одного кандидата составила более 404 000 руб.). При этом среднерыночная стоимость подбора одного кандидата составляет 25 000 руб. На сайте "Работа России" (интерактивный портал Департамента труда и занятости населения Тюменской области и Ямало-Ненецкого автономного округа) размещены объявления от 2022-2023 годов о наличии вакантных мест по рабочим специальностям в обществе и указаны контактные данные для связи с самим обществом. На иных общеизвестных сайтах по поиску вакансий, таких как: hh.ru, зарплатами, работа РОССИИ, труд всем, не установлено информации о поиске спорным контрагентом сотрудников для общества.

При заявленном в рамках спорного договора с ООО "Лидер" налогового вычета по НДС в размере 34 000 000 руб. общество произвело расчеты с указанным контрагентом в 4 квартале 2022 года и 1 квартале 2023 года на общую сумму 7 020 406 руб. При анализе банковской выписки общества установлены операции по перечислению денежных средств в адрес ООО "Лидер" за стройматериалы, по акту сверки. Банковская выписка спорного контрагента не содержит сведений о поступлениях на его расчетный счет денежных средств за оказание услуг по подбору персонала; поступившие ООО "Лидер" от общества денежные средства обналичены через ООО "Топливное Обеспечение" и ООО "Тойл" с назначением платежа "за бензин неэтилированный (АИ92, АИ95)".

ООО "Артег Торг" состоит на налоговом учете с 19.09.2014; основной вид деятельности - торговля оптовая неспециализированная.

По договору аренды оборудования от 30.05.2022 с ООО "Артег Торг" отраженный в счетах-фактурах период аренды (согласован в часах) оборудования (10 вагонов-бытовок, вагон-прорабка, 2 вагона-цех изоляции, 6 жилых вагонов на 8 мест, 1 комплект геодезического оборудования, 4 комплекта сварочного оборудования Denyo, 10 комплектов сварочного аппарата Lincoln) значительно превышает возможное количество часов каждого месяца; размер ежемесячной арендной платы (1 вагон-бытовка более 200 000 руб.; 1 вагон-цех изоляции более 1 000 000 руб., 1 жилой вагон-дом на 8 мест более 300 000 руб. без НДС; сварочное оборудование и аппарат от 400 до 900 руб. в час, геодезическое оборудование более 600 руб. в час.) превышал не только среднерыночную стоимость аренды (по данным сайтов Avito.ru, uslugi.yandex.ru, youla.ru аренда бытовки (вагона-дома) 7 000 - 8 000 руб. за единицу; сварочного оборудования и аппаратов от 500 - 2000 руб. за сутки; геодезического оборудования 500 - 1 000 руб. за сутки), но и стоимость приобретения самого имущества (вагон-бытовка (вагон-дом) от 250 000 руб.). Контрагент "второго звена" ООО "Бизнес объединение Глобус" (арендодатель), якобы представивший ООО "Артег Торг" (арендатор) по договору аренды спорное оборудование и вагоны-бытовки, обладает признаками "транзитной" организации. Не установлено перечислений денежных средств от ООО "Артег Торг" в адрес ООО "Бизнес объединение Глобус" с назначением платежа "за аренду/покупку сварочного оборудования и вагонов-бытовок". Денежные средства, поступающие ООО "Артег Торг" от общества, в последующем перечисляются на расчетные счета "проблемных" организаций и (или) обналичиваются через банкоматы. Временное размещение сотрудников на месторождениях ООО "Нова" было организовано в вагонах-домах ООО "Нова" и в вагонах-домах общества. Для своих 45 работников общество арендовало у индивидуального предпринимателя Тилебовой З.Б. койко-места в общежитии N 2 - Вахта-80, расположенном в городе Новый Уренгой (стоимость одного койко-места 600 руб. за сутки, одной комнаты без подселения - 1 200 руб. за сутки).

На территорию Ево-Яхинского месторождения ввезен одним транспортным средством от общества 1 вагон-дом (01.04.2022), 1 сварочный аппарат (13.04.2022), 1 вагон-санузел (01.11.2022) и материалы/оборудование (однократно).

В рамках договора монтажа теплоизоляции от 11.04.2022 ООО "Сибстрой" согласно актам о приемке выполненных работ за период с 01.07.2022 по 30.09.2022 выполнены следующие виды работ: монтаж (сварка, установка, закрепление, монтаж фасонных частей) технических трубопроводов различного диаметра, теплоизоляция труб, покрытие изоляции трубопроводов сталью/алюминием/минплитами, АКЗ трубопроводов, монтаж ЗРА, установка трубопроводной арматуры и т.д. ООО "Сибстрой" для выполнения указанных работ привлекло субподрядчика - ООО "Вершина" ("транзитная" организация). Информация с указанием ФИО и должности сотрудников, проходивших инструктаж по технике безопасности для выполнения работ на объектах ООО "Нова" и (или) выполнявших работы на объектах ООО "Нова", не предоставлена.

ООО "Сибстрой" по месту регистрации не находится. Перечисленные обществом названному спорному контрагенту денежные средства в дальнейшем списываются в адрес "проблемных" организаций и (или) обналичиваются через банкоматы.

При таких обстоятельствах, не опровергнутых обществом относимыми и допустимыми доказательствами (статьи 67, 68 АПК РФ), суды первой и апелляционной инстанций обоснованно согласились с позицией инспекции о создании обществом формального документооборота с участием спорных контрагентов (при отсутствии фактического исполнения ими спорных хозяйственных операций) в целях получения необоснованной налоговой выгоды и отсутствии у него в рассматриваемой ситуации права на вычет спорных сумм НДС.

Выводы нижестоящих судов соответствуют требованиям налогового законодательства и правовым позициям, изложенным в пунктах 3, 4 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023.

Существенных нарушений процедуры проведения налоговой проверки и рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущих в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса признание недействительным оспариваемого решения инспекции, а также нарушений прав общества при его вынесении суды не усмотрели.

Материалами дела опровергаются доводы общества о нарушении инспекцией требований налогового законодательства - вынесении в рамках камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций N N 1 и 2 за проверяемый период (3 квартал 2022 года) противоречащих друг другу решений.

На основании положений пункта 9.1 статьи 88 Налогового кодекса в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 названного Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной налоговой декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются даты начала и окончания проверки (подпункт 9 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).

Таким образом, по общему правилу представление уточненной налоговой декларации после составления акта камеральной проверки в отношении ранее поданной декларации не влечет прекращения проверки по ней на основании пункта 9.1 статьи 88 Налогового кодекса, поскольку камеральная проверка ранее поданной декларации завершена, а дата ее окончания указана в акте проверки.

Поскольку уточненная налоговая декларация (корректировка N 2) по НДС за 3 квартал 2022 года обществом представлена 05.04.2023, то есть после составления акта камеральной проверки от 14.02.2023 N 872, оснований для прекращения рассмотрения материалов проверки ранее поданной налоговой декларации (корректировка N 1) по правилам пункта 9.1 статьи 88 Налогового кодекса у инспекции не имелось.

Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 названного Кодекса, в виде штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса деяния, предусмотренные пунктом 1 данной статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Как следует из материалов дела и установлено судами, обществом допущена неуплата (неполная уплата) налогов в результате занижения налоговой базы, неправомерных действий, которая вопреки позиции общества не могла произойти случайным способом или в результате ошибки и носила явно преднамеренный характер.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали обществу в удовлетворении заявленного требования о признании недействительным оспариваемого решения инспекции.

Отсутствие в мотивировочной части судебных актов выводов, касающихся оценки каждого представленного в материалы дела доказательства и довода общества, не свидетельствует о том, что они не были исследованы и оценены судами в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения части 2 статьи 71 АПК РФ.

Ссылки общества на иную судебную практику не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемых актов по настоящему делу, поскольку при рассмотрении дел судами учитываются обстоятельства, присущие каждому конкретному делу и основанные на доказательствах, представленных участвующими в деле лицами.

В целом доводы кассационной жалобы сводятся к изложению обстоятельств дела, которые получили надлежащую правовую оценку судов и мотивированно отклонены, не подтверждают нарушений судами норм материального и (или) процессуального права, фактически направлены на переоценку выводов судов нижестоящих инстанций.

Переоценка доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела не входит в компетенцию суда кассационной инстанции (статья 286 АПК РФ, абзац второй пункта 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции").

Суд округа не усматривает предусмотренных статьей 288 АПК РФ оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 20.05.2024 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 18.10.2024 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-446/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.