Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 5 февраля 2025 г. N Ф02-8/25 по делу N А33-12042/2023

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Курочкиной И.А., Шелёминой М.М.,

при ведении помощником судьи Слободчиковой О.А. протокола открытого судебного заседания, проводимого с использованием видеоконференц-связи Арбитражного суда Красноярского края, с участием судьи Васильевой Т.А., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Филимоничевым Е.В.,

при участии представителей: общества с ограниченной ответственностью "М2М-Телематика Сибири" - Шакина А.С. и Гайнуллиной А.В. (паспорт, доверенность от 16.12.2024, диплом); Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Красноярскому краю: Зайцевой Е.В. и Веревкина И.В (доверенности от 14.01.2025, от 27.02.2024, дипломы),

рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "М2М-Телематика Сибирь" на решение Арбитражного суда Красноярского края от 30 июня 2024 года по делу N А33-12042/2023, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2024 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "М2М-Телематика Сибири" (ИНН 2464227326, ОГРН 1102468034668, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в суд с уточненными в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) требованиями к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Красноярскому краю (ИНН 2461123551, ОГРН 1072461000017, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 07.11.2022 N 2.11-25/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 4 365 071 рубля налога на добавленную стоимость (НДС), 13 773 001 рубля налога на прибыль организаций (налог на прибыль), соответствующих сумм пени и штрафа по указанным налогам.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 30 июня 2024 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2024 года, в удовлетворении требования отказано.

Общество в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 88, 101 Налогового кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ)), несоблюдение норм процессуального права (статьи 69, 71 АПК РФ), просит решение и постановление отменить, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении его требования.

По мнению заявителя кассационной жалобы: налоговым органом не опровергнуты факты: реального осуществления им хозяйственных операций со спорными контрагентами и несения обоснованных и экономически целесообразных расходов, оформленных надлежащими документами; необходимость в привлечении заявленных контрагентов обусловлена недостаточностью собственных трудовых ресурсов для своевременного и в полном объеме исполнения всех договорных обязательств перед заказчиками.

Общество указывает: суды не исследовали доказательства, полученные в ходе расследования по уголовному делу, которым установлено отсутствие в действиях должностных лиц налогоплательщика состава правонарушения, а его сделки с обществами с ограниченной ответственностью (ООО) " Глобалтранс" и "Смарт М2М" признаны реальными; выводы судов о необходимости наличия лицензии для выполнения ремонтных работ блока средства криптографической защиты информации (СКЗИ) тахографа не имеют правового значения, поскольку контрагент (ООО "Смарт М2М") таких работ не выполнял; судами фактически отказано в учете расходов по взаимоотношениям с указанным контрагентом ввиду нераскрытия им увеличения расходной части за 2019-2020 годы и неуплате налогов с фактически выплаченных сумм лицам, привлеченным по гражданско-правовым договорам; судами не дана оценка среднесписочной численности работников налогоплательщика, в связи с чем вывод судов о наличии у него собственных трудовых ресурсов не обоснован.

Общество полагает: выводы налогового органа и судов, сделанные на основании противоречивых показаний свидетелей, не могут являться доказательством оказания услуг; установленные в отношении контрагентов обстоятельства не свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Налогоплательщик, ссылаясь на правовые позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенные в определениях от 12.07.2006 N 267-О, от 18.07.2024 N 1783-О, от 04.06.2007 N 366-О-П и N 320-0-11, не соглашается с выводами судов о не подтверждении им факта оплаты векселем и достаточности средств на счетах, поскольку вексель является банковским и выбор способа оплаты именно им не противоречит требованиям гражданского законодательства.

Общество полагает: представленными им доказательствами (акты, договор, квитанция к приходно-кассовому ордеру, заказ-наряды, акты и протоколы по выполненным услугам, отчеты и другие) подтверждена реальность оказания услуг и им выполнены все условия для применения налоговой реконструкции.

Общество, излагая в кассационной жалобе отдельные показания свидетелей, указывает на их противоречивость и дает им свою оценку, отличную от оценки судов.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу против её доводов возразила, указав на то, что они были заявлены ранее, судами оценены с соблюдением требований статей 69 и 71 АПК РФ и признаны несостоятельными.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 инспекцией составлен акт от 22.04.2022 N 2.11-25/3 и принято решение от 07.11.2022 N 2.11-25/12, которым начислено 30 698 713 рублей НДС и налога на прибыль, 12 175 728 рублей 67 копеек пени и 595 582 рубля штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 28.06.2023 N 2.11-28/12293@ решение инспекции отменено в части начисления пени с учетом действия моратория за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 по НДС в сумме 1 154 126 рублей 56 копеек и 884 698 рублей 33 копейки по налогу на прибыль.

Основанием для начисления оспариваемых сумм послужили выводы налогового органа о фиктивности сделок налогоплательщика с контрагентами обществами с ограниченной ответственностью (ООО) "Виктория", "Строймонтажинвест", "Сибвэй", "Глобалтранс", создания им финансовой схемы, имитирующей увеличение затратной базы при отсутствии реальных взаимоотношений и реального выполнения работ в целях минимизации налогов.

Полагая указанное решение незаконным и необоснованным, соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, общество обратилось в суд с рассматриваемым требованием.

Отказывая в удовлетворении требования, суды исходили из доказанности налоговым органом создания обществом схемы ухода от налогообложения путем создания обществом искусственного документооборота без осуществления реальной экономической деятельности с техническими контрагентами с целью формального соблюдения (создания) условий для применения налоговых вычетов по НДС и увеличения расходов с целью уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Суд округа оснований для отмены судебных актов не усматривает в силу следующего.

Понятия, порядок и условия получения вычета по НДС и учет доходов и расходов при исчислении налога на прибыль определены в главах 21 и 25 НК РФ.

Расходами для целей налогообложения прибыли согласно статье 252 НК РФ признаются, в частности, обоснованные и документально подтвержденные затраты. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены при осуществлении реальной хозяйственной деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок ведения бухгалтерского учета и оформления первичных учетных документов по каждому факту хозяйственной жизни определен в статье 9 Федерального закона от 06.1.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), согласно положениям которой не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии вышеуказанных обстоятельств по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Ранее правовые подходы, аналогичные регулированию, введенному в действие статьей 54.1 НК РФ, были сформированы на основании Постановления N 53 в практике применения налогового законодательства исходя из общего принципа запрета на злоупотребление правом, невозможности получения налоговой выгоды на основании документов, содержащих недостоверную информацию о хозяйственных операциях и их участниках.

Право налогового органа определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, предусмотрено в статье 31 НК РФ.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, согласно разъяснениям, изложенным в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (Постановление N 57), возлагается на самого налогоплательщика, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Разъяснения по применению указанных норм права и сформулированные правовые позиции по их применению в различных ситуациях были также изложены в Обзоре практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023, далее - Обзор от 13.12.2023).

Из смысла и содержания указанных норм права, положений статей 65, 198, 199 и 200 АПК РФ и сформированных в судебной практике правовых подходов, следует, что обязанность подтвердить надлежащими относимыми, допустимыми и достоверными доказательствами правомерность заявленных вычетов по НДС, а также обоснованность и факт несения расходов при осуществлении реальных сделок с целью их учета при исчислении налога на прибыль лежит на налогоплательщике.

Согласно правовому подходу, изложенному в определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 в порядке толкования применения подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, указано, что цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении указанной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства, в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект. Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при его осведомленности об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Руководствуясь положениями приведенных выше норм права, разъяснениями по их применению и сформированными в судебной практике правовыми подходами, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, суды установили следующее.

В проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял ремонт электронного и оптического оборудования, а также техническое обслуживание и ремонт цифровых тахографов, их компонентов и выполнение работ по поддержке бортовой автоматизированной системы мониторинга автотранспорта на базе системы ГЛОНАСС.

Для выполнения работ общество привлекло в качестве субподрядчиков ООО "Виктория" (ИНН 2466237217), ООО "Глобалтранс" (ИНН 2466188760), ООО "Строймонтажинвест" (ИНН 2461214760) и ООО "Сибвэй" (ИНН 2466199674).

После принятия инспекцией оспариваемого решения, общество заявило, что фактически работы осуществляли иные лица: ООО "Глобалтранс" и ООО "Смарт М2М", а не ООО "Виктория", ООО "Строймонтажинвест" и ООО "Сибвэй".

Из представленных налогоплательщиком отчетов-расшифровок выполненных ООО "Глобалтранс" работ, следует, что спорный контрагент выполнял работы на объектах ПАО ГМК "Норильский никель", ООО "Норильский промышленный транспорт", АО "Таймырская топливная компания" и "Норильсктрансгаз".

Информация об иных заказчиках и объектах, на которых ООО "Глобалтранс" выполняло работы для налогоплательщика, последним не представлена.

Из полученных ответов заказчиков следует, что на их объектах работали сотрудники самого налогоплательщика, а сотрудники ООО "Глобалтранс" для выполнения работ не привлекались (акты приемки-сдачи выполненных (оказанных) работ (услуг), ведомости дефектов выписки движения денежных средств за 2019 год).

У ООО "Глобалтранс": в собственности транспортных средств нет, расходы на их аренду по расчетному счету отсутствуют, как отсутствуют и расходы на приобретение транспортных услуг, грузоперевозок; имущество, земельные участки, транспортные средства, контрольно-кассовая техника, обособленные подразделения также отсутствуют; лицензии ему не выдавались; бухгалтерская и налоговая отчетность представлялась, к уплате указывались минимальные суммыи налогов; налоговые вычеты по НДС формировались за счет "технических" организаций.

Из письма Управления Федеральной службы по финансовому мониторингу по Сибирскому Федеральному округу от 25.08.2022 N 20-03-10/7957дсп суды установили, что в отношении ООО "Виктория", ООО "Глобалтранс", ООО "Строймонтажинвест", ООО "Сибвэй" кредитными учреждениями применялись меры противолегализационного контроля в виде отказов в открытии банковских счетов, в связи с возникшими подозрениями, что данные счета могут быть использованы в целях отмывания доходов, полученных преступным путем, и проведении сомнительных финансовых операций$ документы по запросу банка не представляются, представленные документы не раскрывают сути проводимых клиентом операций, транзакции носят транзитный характер и обладают признаками фиктивных сделок.

Из анализа налоговой отчетности ООО "Глобалтранс" за 2019-2020 годы следует, что вычеты по НДС составляют более 99%, расходы приближены к доходам от реализации и также составляют более 99 %.

Оплату в адрес ООО "Глобалтранс" общество производило векселями, при этом, как установлено налоговым органом, на дату приобретения векселей на счете налогоплательщика имелись оборотные средства, позволяющие осуществить оплату услуг, а векселя по данным, полученным от банка, ООО "Глобалтранс" не были предъявлены к оплате.

Свидетели (работники налогоплательщика) подтвердили, что работы на объектах заказчиков в период 2018-2020 годы выполнялись ими самостоятельно, без привлечения иных лиц, а контроль за выполнением работ осуществлял Козлов А.В. (руководитель технического отдела).

Налогоплательщик отражен в "Реестре допущенных сервисных центров (мастерских), осуществляющих деятельность по установке, проверке, техническому обслуживанию и ремонту контрольных устройств, устанавливаемых на транспортных средствах" и "Перечне сведений о мастерских, осуществляющих деятельность по установке, проверке, техническому обслуживанию и ремонту тахографов", а спорные технические организации, включая ООО "Глобалтранс", в данном реестре и перечне отсутствуют.

В отношении контрагента ООО "Смарт М2М" судами установлено следующее.

Налогоплательщик о том, что по сделкам с контрагентами ООО "Виктория", ООО "Строймонтажинвест" и ООО "Сибвэй" фактически услуги были оказаны ООО "Смарт М2М" заявил на стадии апелляционного обжалования решения инспекции в Управление, то есть уже после проведения выездной налоговой проверки. Налоговым органом и судами данные заявление, указанные в нем факты и приложенные в их обоснование документы исследованы и установлено следующее.

ООО "Смарт М2М" с 17.04.2020 имеет лицензию N 0015399 N 294 на выполнение соответствующих работ, а до этой даты у него отсутствовали правовые основания для выполнения работ, требующих наличия лицензии (комплекс работ по замене СКЗИ, замена модуля СКЗИ, диагностика неисправности оборудования тахографии, калибровка тахографа, комплекс работ по тахографии и другое).

Работники ООО "Смарт М2М" в 2019 году получали доход только за ноябрь и декабрь 2019 года (справки по форме 2-НДФЛ), тогда как налогоплательщиком документы по взаимоотношениям с указанным контрагентом представлены с апреля по декабрь 2019 года.

Из анализа расчетного счета ООО "Смарт М2М" за 2019 год установлено, что у него отсутствуют расходы по договорам гражданско-правового характера и расходы на заработную плату с апреля по октябрь 2019 года

Налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц (3-НДФЛ) за период с 2018 года по 2020 год физическими лицами, с которыми ООО "Смарт М2М" заключило гражданско-правовые договоры, а также предусмотренные условиями данных.оговоров заявки, позволяющие определить объем и вид работ и адрес их осуществления, в материалы дела не представлены.

Согласно представленной ООО "Смарт М2М" уточненной налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения за 2021 год расходы ООО "Смарт М2М" составляют - 112 960 000 рублей, вместе с тем указанные расходы не находят подтверждения при анализе расчетного счета и документально не подтверждены.

Оплата налогоплательщиком в пользу ООО "Смарт М2М" произведена по приходно-кассовому ордеру от 30.12.2021 N 140 на сумму 69 000 517 рублей в нарушение пункта 2 статьи 861 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 4 Указаний Банка России от 09.12.2019 N 5348-У "О правилах наличных расчетов".

Сумма поступивших денежных средств за 2021 год не превышает суммы дохода, отраженного ООО "Смарт М2М" в первичной налоговой отчетности за 2021 год, что свидетельствует о не поступлении на расчетный счет организации денежных средств в указанной сумме по приходно-кассовому ордеру.

Доказательства поступления в кассу налогоплательщика 69 000 517 рублей и последующему их направлению на оплату по договору, заключенному с ООО "Смарт М2М", в деле также отсутствуют.

В связи с изложенным, суды, проверив расчет инспекции и признав его верным, пришли к обоснованным выводам о доказанности фактов: создания налогоплательщиком умышленной схемы минимизации налоговых обязательств со спорными контрагентами и об отсутствии у налогового органа обязанности определять расходы и вычеты обществу расчетным способом либо проводить налоговую реконструкцию; о законности и обоснованности оспариваемого решения и об отсутствии оснований для удовлетворения требования.

Данные выводы соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, при оценке которых и распределении бремени доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств, требования главы 7, статьи 200 АПК РФ судами не нарушены.

Неправильного толкования и применения судами приведенных выше норм материального права и сформированных правовых позиции по их применению, а также правовых позиций Конституционного суда Российской Федерации, изложенных в определениях от 12.07.2006 N 267-О, от 18.07.2024 N 1783-О, от 04.06.2007 N 366-О-П и N 320-0-11, к установленным по настоящему делу фактам, суд округа не усматривает.

Доводы о не исследовании судами доказательств, полученных при расследовании по уголовному делу, которым установлено отсутствие в действиях должностных лиц налогоплательщика состава правонарушения, а его сделки с контрагентами ООО "Глобалтранс" и ООО "Смарт М2М" признаны реальными, со ссылкой на нарушение судами требований статей 69 и 71 АПК РФ, суд округ отклоняет, как противоречащие содержанию судебных актов, где судами со ссылкой на часть 4 статьи 69 АПК РФ изложены мотивы непринятия данных доводов и фактов, указанных в постановлении о прекращении в отношении общества уголовного дела (страница 24 решения, страница 11 постановления).

При этом несоблюдения или неправильного применения судами данных норм процессуального права, а также статей 65 и 200 АПК РФ, к установленным в настоящем деле фактам, суд округа не усматривает.

Все доводы кассационной жалобы, в том числе о необходимости применения налоговой реконструкции, являются позицией общества по делу, приводились им в судах двух инстанций, судами рассмотрены и отклонены со ссылкой на установленные факты о доказанности налоговым органом осведомленности общества о невозможности исполнения заявленными контрагентами обязательств по сделкам, непредставлении первичных учетных документов, подтверждающих совершение сделок с указанными контрагентами, содержащих достоверные сведения об этих сделках и оформленных в соответствии с требованиями Закона N 402-ФЗ с целью получения необоснованной налоговой выгоды с изложением мотивов их непринятия в судебных актах.

Изложенные в жалобе доводы установленных судами фактов не опровергают, несмотря на ссылку на нарушение норм материального и процессуального права, по сути, выражают несогласие с оценкой доказательств, направлены на их переоценку и установление иных обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, не установлено.

В связи с изложенным, обжалуемые судебные акты на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Расходы по уплате государственной пошлины за кассационное рассмотрение дела на основании статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на общество.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленными квалифицированными электронными подписями судей, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа его копия на бумажном носителе может быть направлена им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручена им под расписку.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 30 июня 2024 года по делу N А33-12042/2023, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2024 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.