Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 25 декабря 2024 г. N Ф03-4977/24 по делу N А59-6346/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 декабря 2024 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи Филимоновой Е.П.

судей Никитиной Т.Н., Черняк Л.М.

при участии: от акционерного общества "Примрыбфлот": Тихонравова М.А., представитель по доверенности от 09.01.2024 N 3; Шершень В.В., представитель по доверенности от 09.01.2024 N 4; Сафронова И.И., представитель по доверенности от 19.04.2024 N 8; от управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области: Черняев М.А., представитель по доверенности от 17.06.2024 N 25-26/165; Ян Ден Дя, представитель по доверенности от 06.11.2024 N 25-26/170; от межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу: Митин А.А., представитель по доверенности от 02.02.2024 N 05-16/0329; от общества с ограниченной ответственностью "Морской траст": Зуйков А.В., представитель по доверенности от 24.06.2024 б/н; Королева И.П., представитель по доверенности от 21.11.2024 б/н;

рассмотрев в проведенном с использованием системы веб-конференции судебном заседании кассационную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2024 по делу N А59-6346/2023 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению акционерного общества "Примрыбфлот" (ОГРН 1132508001383, ИНН 2508113992, адрес: 693006, Сахалинская обл., г. Южно-Сахалинск, ул. Ленина, д. 298, каб. 9)

к управлению Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (ОГРН 1046500652516, ИНН 6501154700, адрес: 693000, Сахалинская обл., г. Южно-Сахалинск, ул. Карла Маркса, 14)

третьи лица: межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу (ОГРН 1042700165298, ИНН 2721120717 адрес: 690002, Приморский край, г. Владивосток, Океанский пр-т, д. 70А), общество с ограниченной ответственностью "Морской траст" (ОГРН 1074101002755, ИНН 4101116320, адрес: 683031, Камчатский край, г. Петропавловск-Камчатский, ул. Топоркова, д. 9/6, пом. 1)

о признании незаконным решения

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Примрыбфлот" (далее - АО "Примрыбфлот", общество) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (далее - управление, налоговый орган) от 04.04.2023 N 14-08/447/В/М.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора привлечены Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу (далее - межрегиональная инспекция) и общество с ограниченной ответственностью ООО "Морской Траст" (далее - ООО "Морской Траст").

Решением суда от 17.01.2024 обществу в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2024 решение суда отменено. Оспариваемое решение управления признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

Не согласившись с постановлением апелляционного суда, управление обратилось в Арбитражный суд Дальневосточного округа с кассационной жалобой, поддержанной представителями в судебном заседании в режиме веб-конференции, в которой просит его отменить в связи с неправильным применением норм материального права, несоответствием выводов апелляционного суда фактическим обстоятельствам, оставить в силе решение суда первой инстанции. Приводит доводы об ошибочности выводов апелляционного суда о том, что в настоящем споре местом реализации товара (топлива) является территория Российской Федерации, так как товар на момент начала отгрузки и транспортировки находился на территории РФ. Полагает, что в данном случае в целях применения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) место реализации топлива определяется по месту его нахождения в момент отгрузки (в момент получения топлива покупателем - АО "Примрыбфлот"), но не с момента помещения топлива на судно, выходящего из российского порта; соответственно операции по реализации товаров, находящихся в момент начала отгрузки и транспортировки в пределах исключительной экономической зоны (ИЭЗ) Российской Федерации в соответствии со статьями 146, 147 Налогового кодекса не признаются объектом обложения НДС.

Межрегиональная инспекция в отзыве на кассационную жалобу, а также её представитель в судебном заседании доводы управления поддерживают, просят постановление апелляционного суда отменить, решение суда первой инстанции - оставить в силе.

АО "Примрыбфлот" и ООО "Морской Траст" в отзывах на кассационную жалобу, дополнениях и письменных пояснениях, а также их представители в судебном заседании кассационной инстанции против доводов жалобы управления возражают, просят постановление апелляционного суда оставить без изменения как соответствующее налоговому законодательству и обстоятельствам дела. Кроме того, обращают внимание суда округа на то, что поскольку обществу контрагентом - ООО "Морской Траст" счет-фактура выставлена с НДС, то к спорным отношениям следует применять положения подпункта 2 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса, в соответствии с которыми в случае если продавец товара выставил покупателю счет - фактуру с выделением сумм налога при реализации товаров, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, такая сумма выставленного налога должна быть уплачена продавцом в бюджет, а покупатель соответственно имеет право на налоговый вычет уплаченной суммы НДС.

Первоначально состав суда для рассмотрения кассационной жалобы был определен: Филимонова Е.П., Луговая И.М., Меркулова Н.В.

Определением арбитражного суда кассационной инстанции от 06.11.2024 рассмотрение кассационной жалобы отложено на 16 часов 30 минут 20.11.2024.

На основании определения суда округа от 19.11.2024 в составе суда произведена замена. Судья Луговая И.М., принимавшая участие в рассмотрении кассационной жалобы, заменена на судью Никитину Т.Н. Рассмотрение кассационной жалобы произведено с самого начала.

Определением арбитражного суда кассационной инстанции от 20.11.2024 рассмотрение кассационной жалобы отложено на 12 часов 00 минут 18.12.2024.

Судья Меркулова Н.В., находящаяся на дату рассмотрения дела в отпуске, заменена на судью Черняк Л.М. Рассмотрение кассационной жалобы произведено с самого начала.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзывов на нее, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела, управлением в отношении общества проведена камеральная налоговая проверка представленной первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2022 года, по результатам которой составлен акт от 06.02.2023 N 14-08/1159/В/М.

Рассмотрев акт и иные материалы проверки, а также письменные возражения налогоплательщика, управлением вынесено решение от 04.04.2023 N 14-08/В/М об отказе в привлечении к налоговой ответственности, об уменьшении суммы НДС, излишне заявленного к возмещению за 3 квартал 2022 года в размере 1 645 295 руб.

Основанием для вынесения решения послужил вывод налогового органа о необоснованном принятии налогоплательщиком НДС к вычету по операции, связанной с приобретением судового топлива у ООО "Морской Траст" по счет-фактуре от 22.04.2022 N 220422.1 на общую сумму 12 287 500 руб., в том числе НДС 2 047 917 руб., поскольку сделка по реализации товара происходила за пределами Российской Федерации; обществом не представлены документы, подтверждающие, что на момент отгрузки товар, реализованный по спорной хозяйственной операции, находился на территории Российской Федерации.

Решением межрегиональной инспекции от 04.07.2023 N 07-10/2429@, вынесенным в порядке пункта 3 статьи 140 Налогового кодекса, апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением управления, АО "Примрыбфлот" обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, поддержал позицию управления о том, что местом осуществления хозяйственной операции не является территория Российской Федерации, такая реализация не признается объектом налогообложения НДС, в связи с чем общество не имело законных оснований для применения налогового вычета по НДС.

При этом суд исходил из того, что налогоплательщиком не представлены доказательства, подтверждающие, что на момент отгрузки, топливо находилось на территории Российской Федерации.

Отменяя решение суда первой инстанции и признавая оспариваемое решение управления незаконным, апелляционный суд правомерно руководствовался положениями главы 21 Налогового кодекса.

При разрешении спора судом установлено, что между ООО "Морской Траст" (поставщик) и ЗАО "Примрыбфлот" (покупатель) заключен договор поставки от 19.02.2022 N 190222/2 на поставку нефтепродуктов, согласно которому поставщик принял на себя обязательства поставлять нефтепродукты (именуемые по тексту "товар"), а покупатель - принимать товар и оплачивать его на условиях, определенных Приложениями к договору.

22.04.2022 стороны подписали Приложение N 2 к договору поставки нефтепродуктов N 190222/2 на поставку товара топлива маловязкого судового, вид I, в количестве 125 тонн, по цене за 1 тонну 98 300 руб., в т.ч. НДС 20% и доставки, срок поставки 22.04.2022, место и способ (базис) доставки - район Охотоморской экспедиции, с доставкой до судна с открытой границей РШ "Сокол".

Согласно судовым бункерным распискам от 22.04.2022 N 21-04/22 и N 22-04/22 поставщик с борта судна т/к "Прометей" поставило ЗАО "Примрыбфлот" на борт судна РШ "Сокол" топливо маловязкое судовое, вид I, в количестве 74,761 тонн и 33,113 тонн. Район бункеровки Охотское море 55°07,8′N, 149о58,7′ E.

Операция оформлена товарной накладной от 22.04.2022 N 220422.1; в адрес покупателя поставщиком выставлен счет-фактура от 22.04.2022 N 220422.1 на сумму 12 287 500 руб., в т.ч. НДС - 2 047 916,67 руб.

АО "Примрыбфлот" в соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса на основании выставленной счет-фактуры N 220422.1 заявил в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2022 года вычет по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статьей 172 Налогового кодекса установлен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса.

При этом, как правильно указал апелляционный суд, необходимо учитывать, что правом на налоговый вычет и возмещение из бюджета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику его поставщиками, может воспользоваться только налогоплательщик, приобретающий соответствующие товары (работы, услуги) с целью осуществления налогооблагаемой деятельности на территории Российской Федерации: если реализация товаров (работ, услуг) происходит не на территории Российской Федерации, объекта обложения НДС не возникает, в результате чего не возникает право на налоговый вычет и возмещение сумм НДС.

Таким образом, наступление указанных налоговых последствий для налогоплательщика зависит от определения места реализации товара, работы или услуги (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2016 N 2024-О).

Правила определения места реализации товара в целях применения главы 21 Налогового кодекса содержатся в статье 147 Налогового кодекса, в которой законодатель определил два случая, когда местом реализации признается Российская Федерация: товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется (подпункт 1 пункта 1 статьи 147 Налогового кодекса); товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией (подпункт 2 пункта 1 статьи 147 Налогового кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Налогового кодекса к территории Российской Федерации и иным территориям, находящимся под ее юрисдикцией, относятся территория Российской Федерации, а также территории искусственных островов, установок и сооружений, над которыми Российская Федерация осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормами международного права.

Согласно статье 1 Федерального закона от 17.12.1998 N 191-ФЗ "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации" ИЭЗ Российской Федерации определена как морской район, находящийся за пределами территориального моря Российской Федерации и прилегающий к нему, с особым правовым режимом, установленным данным Федеральным законом, международными договорами Российской Федерации и нормами международного права.

Таким образом, как правильно отметили суды, морская акватория, находящаяся за пределами 12-мильной зоны (ИЭЗ РФ), не является территорией Российской Федерации, а также не подпадает для целей применения Налогового кодекса под категорию "иных территорий, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации".

Апелляционный суд, поддерживая вывод суда первой инстанции о том, что перегрузка (бункеровка) топлива имела место за пределами 12-мильной зоны (ИЭЗ РФ), учел особенности бункеровки судов, осуществляющих промысел в ИЭЗ РФ.

Общество настаивая на том, что местом реализации товара следует считать территорию Российской федерации, ссылалось на то, что в момент отгрузки и начала транспортировки топливо находилось на территории Российской Федерации, что соответствует положению подпункта 2 пункта 1 статьи 147 Налогового кодекса РФ.

В подтверждение своей позиции заявитель представил налоговому органу в ходе проверки коносамент от 31.03.2022 N 31/03-12 об отгрузке ООО "Морской Траст" в одном лице грузоотправителя и грузополучателя в порту Владивостока с борта судна БЗС "ББС-5" на борт т/к "Пилад" 189,12 тонн топлива маловязкого судового, а также коносамент от 15.04.2022 N 15/04-03 об отгрузке ООО "Морской Траст" в одном лице грузоотправителя и грузополучателя в координатах Охотское море 52°,34,8′N, 49о58,7′ E с борта судна т/к "Пилад" на борт судна т/к "Прометей" 170,12 тонн топлива маловязкого судового.

Из перевозочных документов следует, что в соответствии с коносаментом от 31.03.2022 N 31/03-12 ООО "Морской Траст" в порту Владивосток принял с БЗС "ББС-5" на борт т/к "Пилад" груз "топливо маловязкое судовое" весом 189,12 тонн.

Согласно коносаменту от 15.04.2022 N 15/04-03 топливо частично в количестве 170,12 тонн с борта "Пилад" перегружено на борт судна "Прометей", пункт перегруза: географические координаты в Охотском море с борта судна т/к "Пилад" (с открытой границей) на борт судна т/к "Прометей" (с открытой границей).

В соответствии с судовыми бункерными расписками от 22.04.2022 N 21-04/22 и N 22-04/22 груз общим весом 125 тонн с борта "Прометей" поставлен на борт судна заявителя - РС "Сокол" в географических координатах в Охотском море, в ИЭЗ РФ.

Исследовав и оценив по правилам главы 7 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, апелляционный суд пришел к выводу о том, что в момент начала отгрузки и транспортировки товара для последующей продажи топливо находилось на территории Российской Федерации, соответственно, местом реализации этого товара признается территория Российской Федерации, и такая реализация в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса признается объектом налогообложения по НДС.

Общество обоснованно включило в состав налоговых вычетов спорную сумму НДС по данной операции.

Апелляционный суд мотивированно отклонил вывод первой инстанции о неприменении к рассматриваемой ситуации положений подпункта 2 пункта 1 статьи 147 Налогового кодекса, так как дополнительное соглашение между ООО "Морской Траст" и АО "Примрыбфлот", по которому состоялась поставка топлива, заключено между сторонами 22.04.2022, то есть в тот момент, когда топливо уже находилось за пределами Российской Федерации в ИЭЗ, поскольку т/к "Прометей", с борта которого перегружено топливо на борт РШ "Сокол", получило топливо в ИЭЗ в Охотском море 15.04.2022.

Апелляционным судом обоснованно учтено, что заключенный между сторонами договор от 19.02.2022 N 190222/2 на поставку нефтепродуктов носит долгосрочный характер; перегрузка топлива с одного танкера на другой с целью доставки в ИЭЗ и бункеровки судов, осуществляющих промысел, это последовательные этапы доставки топлива до конечного покупателя; при этом товар (топливо) не утрачивает статуса "товара, вывезенного (доставленного) с территории Российской Федерации".

Суд второй инстанции также тщательно исследовал и мотивированно отклонил доводы управления о несоблюдении ООО "Морской Траст" таможенного оформления товара, убывающего с таможенной территории Евразийского экономического союза.

Как правомерно отметил апелляционный суд, факт нарушения таможенного оформления не может являться основанием отказа в применении вычета по НДС при наличии документов, подтверждающих транспортировку груза с территории Российской Федерации; Налоговый кодекс не устанавливает какие-либо требования к форме и содержанию документов, подтверждающих такой факт.

С учетом установленных фактических обстоятельств, а также вышеупомянутых правовых актов, апелляционный суд обоснованно отменил решение суда первой инстанции и признал оспариваемый ненормативный акт управления незаконным.

Доводы управления рассмотрены судом кассационной инстанции и отклонены как не подтверждающие неправильного применения апелляционным судом вышеуказанных правовых норм; недобросовестного поведения налогоплательщика управлением в ходе камеральной налоговой проверки не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2024 по делу N А59-6346/2023 Арбитражного суда Сахалинской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.