Резолютивная часть постановления объявлена 20 сентября 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 сентября 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е. А.,

судей Гавриленко О. Л., Черкезова Е. О.

при ведении протокола помощником судьи Мухаметжановой Д.Е., рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 24.02.2021 по делу N А76-40589/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Черных Елены Николаевны (далее - предприниматель Черных Е.Н., налогоплательщик, заявитель) - Воробьев А.В. (доверенность от 21.10.2019);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС РФ по Челябинской области) - Шувалов М.Ю. (доверенность от 31.12.2020 N 06-31/1/002579);

инспекции - Аверьянова Е.Ю. (доверенность от 05.02.2021).

Предприниматель Черных Е.Н. обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции и УФНС РФ по Челябинской области признании недействительным решения налогового органа от 25.06.2020 N 2257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).

К участию в деле в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Новороссийску Краснодарского края.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 24.02.2021 требования налогоплательщика удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 1 032 914 руб., соответствующих пени и штрафа, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2021 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит обжалуемые судебные акты отменить в части признания оспариваемого решения недействительным, в удовлетворении требований налогоплательщика отказать. Налоговый орган, ссылаясь нормы статей 220, 221 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и судебную практику, полагает, что поскольку в период проведения камеральной налоговой проверки заявитель осуществлял предпринимательскую деятельность без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, постольку не имеет права на имущественный и профессиональный налоговые вычеты. Кроме того, по мнению инспекции, документальное подтверждение расходов на сумму 1 293 490 руб. отсутствует, так как оплата произведена обществом с ограниченной ответственностью "Стройподряд" (далее - общество "Стройподряд") и расходы возникли именно у этого общества.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации предпринимателя по форме 3-НДФЛ за 2018 год, по итогам которой составлен акт от 28.10.2019 N 2756, вынесено оспариваемое решение, которым доначислены НДФЛ за 2018 год в сумме 1 032 914 руб., соответствующие пени, штраф.

Основанием для доначисления указанной суммы НДФЛ послужил вывод налогового органа о неправомерном уменьшении налогоплательщиком доходов от реализации объектов недвижимости и имущественного права на произведенные в связи с приобретением этих объектов расходы.

Решением УФНС РФ по Челябинской области от 02.11.2020 N 16-07/005605 решение оставлено без изменения, не согласившись с которым предприниматель Черных Е.Н. обратилась в арбитражный суд.

Частично удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанции обоснованно исходили из следующего.

Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ (41 НК РФ).

Пунктом 2 статьи 11, пунктом 1 статьи 207 НК РФ установлена обязанность по исчислению и уплате НДФЛ в отношении индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также получающих доходы от источников, в Российской Федерации и не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 220 НК РФ, имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи, предоставляется с учетом, в том числе следующих особенностей: вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества (подпункт 2). В то же время положения подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ не применяются в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности (подпункт 4).

Пунктом 1 статьи 221 НК РФ также установлено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса (физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальный предприниматель вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Такое регулирование принято законодателем в рамках предоставленной ему дискреции в вопросах налогообложения и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя.

Как установлено судами, заявителем в 2018 году реализовано 4 объекта недвижимого имущества (квартир) и одно имущественное право (по договору уступки права требования) на квартиру в г. Челябинске на общую сумму 7 965 490 руб. при этом в период совершения сделок по приобретению и реализации указанных объектов налогоплательщик не был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя. При декларировании подлежащей обложению НДФЛ суммы доходов от указанной реализации заявитель в качестве имущественных налоговых вычетов учел сумму фактически произведенных расходов, связанных с приобретением указанных недвижимого имущества и имущественных прав (7 945 490 руб.).

Исходя из установленной налоговым органом совокупности признаков (систематическая реализация квартир и имущественного права, короткий срок нахождения имущества (имущественного права) в собственности заявителя, множественность (повторяемость) операций), приобретение указанных объектов без намерения использовать их в личных целях как физическое лицо, отсутствие уплаты налогоплательщиком налога на имущество за спорные объекты недвижимого имущества.) суды пришли к выводу, что доходы, полученные заявителем в 2018 году от реализации спорных нежилых объектов и имущественного права, относятся к доходам, полученным от предпринимательской деятельности. Указанные обстоятельства сторонами спора не оспариваются.

На основании вышеизложенного инспекцией сделан вывод об отсутствии оснований для применения имущественных налоговых вычетов, что силу подпункта 4 пункта 2 статьи 220 НК РФ является верным.

Относительно довода налогового органа о неприменении профессионального налогового вычета судами правомерно отмечено, что доход физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, но полученный им в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, приравнивается к деятельности индивидуального предпринимателя даже при отсутствии у физического лица соответствующего статуса, в связи с чем такое лицо не может быть лишено права на учет экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением прибыли, а именно профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных статьей 221 НК РФ.

Аналогичный вывод содержится в Определении Верховного Суда РФ от 20.05.2021 N 309-ЭС21-6042 по делу N А76-15665/2020.

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

В силу положений части 3 статьи 3 НК РФ налоги должны иметь экономическое обоснование. Следовательно, само по себе обложение дохода налогом не может иметь карательный характер со стороны государства. Законодатель связывает необходимость исчисления налогов не с наличием у лица статуса индивидуального предпринимателя, а с фактическим осуществлением лицом предпринимательской деятельности.

При этом ограничение права на профессиональный налоговый вычет в виде документально подтвержденных расходов прямо не оговорено в налоговом законодательстве в качестве санкции за осуществление физическим лицом предпринимательской деятельности без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Суд кассационной инстанции полагает верным вывод судов о том, что определение инспекцией налоговых обязательств предпринимателя Черных Е.Н. по НДФЛ за 2018 год только исходя из его доходов и без учета документально подтвержденных им расходов не основано на нормах действующего законодательства, повлекло необоснованное исчисление инспекцией НДФЛ в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя.

Доводы инспекции о невозможности применения в рассматриваемом случае профессионального налогового вычета при исчислении налогооблагаемой базы по НДФЛ основаны на неверном толковании норм материального права.

Отклоняя выводы налогового органа о создании формального документооборота с обществом "Стройподряд" и отсутствии документального подтверждения произведенных налогоплательщиком расходов в сумме 1 293 490 руб., суды руководствовались статьями 313, 807, 814 Гражданского кодекса Российской Федерации, исходили из недоказанности недостоверности содержащихся в представленных налогоплательщиком документах сведений либо отсутствия соответствующих хозяйственных операций.

Как установлено судами, в соответствии с заключенными налогоплательщиком договорами купли-продажи квартир и уступки права требования, приобретение указанных объектов осуществляется предпринимателем Черных Е.Н. на платной основе. Оплата двух приобретенных заявителем объектов недвижимости и одного имущественного права на объект недвижимости произведена частично за заявителя обществом "Стройподряд" из полученных от налогоплательщика заемных средств, что соответствует условиям заключенных договоров, подтверждается письмами об изменении назначений платежа в соответствующих платежных поручениях на общую сумму 1 293 490 руб., а также договорами целевого займа на указанную сумму, квитанциями к приходным кассовым ордерам о перечислении налогоплательщиком денежных средств. Неоприходование переданных налогоплательщиком денежных средств на счете общества "Стройподряд" в отсутствие доказательств их непередачи не является обстоятельством, имеющим правовое значение для рассмотрения настоящего спора. Достаточных и надлежащих доказательств, подтверждающих взаимозависимость общества "Стройподряд" и налогоплательщика инспекцией не представлено.

Оснований для переоценки указанных доказательств у суда округа не имеется (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

С учетом изложенного, принимая во внимание, что заявителем подтвержден факт несения расходов на общую сумму 7 945 490 руб., суды пришли к обоснованному выводу о правомерности применения налогоплательщиком профессионального налогового вычета в размере 7 945 490 руб. в связи с чем доначисление инспекцией НДФЛ за 2018 год в размере 1 032 914 руб., соответствующих сумм пени и штрафа неправомерно.

Вопреки доводам инспекции, выводы судов основаны на правильном применении норм материального права. Фактические обстоятельства установлены и на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц.

Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену обжалуемых судебных актов, в том числе в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 24.02.2021 по делу N А76-40589/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2021 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.