Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 27 сентября 2024 г. N Ф10-3267/24 по делу N А14-3327/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 26.09.2024.

Постановление изготовлено в полном объеме 27.09.2024.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

при участии в судебном заседании:

от ООО "Беркана Сем" - Тишинского Н.А. (доверенность от 01.04.2024);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области - Гвоздева А.А. (доверенность от 12.02.2024 N 04-14/02570), Горошко Н.В. (доверенность от 28.12.2023 N 04-09/23407);

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 12.01.2024 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2024 по делу N А14-3327/2023,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Беркана Сем" (далее - ООО "Беркана Сем", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области (далее - МИФНС N 16 по Воронежской области, налоговый орган) о признании недействительным решения от 10.11.2022 N 4230 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 12.01.2024, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2024, заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с указанными судебными актами, МИФНС N 16 по Воронежской области обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить обжалуемые судебные акты, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы. Пояснили, что общество не имеет право на льготу по налогу на прибыль, поскольку не соответствует понятию "сельскохозяйственный товаропроизводитель" ввиду выполнения работ по производству сельскохозяйственной продукции не своими силами, а с привлечением третьих лиц по договорам подряда и возмездного оказания услуг; общество не реализовывало урожай лицам, участвующим в деятельности по выращиванию сельскохозяйственной продукции и уборке урожая, а реализовывало урожай иным лицам. Налоговым органом не оспаривается право собственности общества на урожай и его реализация, приобретение налогоплательщиком семян, удобрений, апробация семян, оказание обществу организациями и индивидуальными предпринимателями услуг по заключенным с ними договорам, а также расчет налогоплательщиком доли дохода от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции.

Представитель общества возражал против удовлетворения кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, указывая на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассмотрена в порядке, установленном в статьях 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исходя из доводов, содержащихся в ней.

Суд округа, исследовав представленные материалы дела, изучив доводы кассационной жалобы и возражения на нее, пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения кассационной жалобы, исходя из следующего.

Из материалов дела следует и суды установили, что инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной ООО "Беркана Сем" налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2021 год, по результатам которой составила акт налоговой проверки от 28.06.2022 N 4078 и приняла решение от 10.11.2022 N 4230 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 426 607 руб., а также обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 17 064 284 руб. и пени в размере 1 355 099,97 руб.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы налогового органа, что ООО "Беркана Сем" неправомерно применило льготную налоговую ставку в размере 0 процентов, установленную пунктом 1.3 стать 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции, поскольку не отвечает критерию сельскохозяйственных товаропроизводителей, установленному в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ, ввиду осуществления им деятельности по производству реализованной сельскохозяйственной продукции (гречихи, люпина, ячменя, пшеницы, подсолнечника, пшеницы) не самостоятельно, а с привлечением иных лиц по договорам подряда и возмездного оказания услуг (КФХ "Пчелка", ИП Егоров Ю.А., ИП Егорова Н.В., ООО "Новый нектар").

Решением УФНС по Воронежской области от 18.01.2023 N 15-2-18/01402@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

ООО "Беркана Сем", не согласившись с решением налогового органа от 10.11.2022 N 4230, обратилось в арбитражный суд с настоящим требованиям.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что ООО "Беркаса Сем" является сельскохозяйственным товаропроизводителем, поскольку соответствует критериям, установленным законом - произведенная сельскохозяйственная продукция принадлежит обществу на праве собственности, а доля дохода от реализации этой продукции в общем объеме реализации составляет более 70% за календарный год, в связи с чем налогоплательщик имел право на применение льготной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций за 2021 год.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

По мнению суда кассационной инстанции, удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В пункте 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях настоящей главы относятся, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В целях настоящей главы товары определяются в соответствии с пунктом 3 статьи 38 настоящего Кодекса.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

В статье 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы.

Согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов, если иное не установлено настоящей статьей.

В силу пункта 1.3 статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

В подпункте 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ (в редакции Федерального закона от 23.06.2016 N 216-ФЗ, действующей с 01.01.2017) установлено, что в целях настоящей главы сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 настоящего пункта, составляет не менее 70 процентов.

В подпункте 2 указанного пункта статьи 346.2 НК РФ перечислены услуги в области растениеводства и животноводства представляющие собой самостоятельные виды предпринимательской деятельности и не являющиеся производством собственной сельскохозяйственной продукции, а именно услуги в области растениеводства в части подготовки полей, посева сельскохозяйственных культур, возделывания и выращивания сельскохозяйственных культур, опрыскивания сельскохозяйственных культур, обрезки фруктовых деревьев и виноградной лозы, пересаживания риса, рассаживания свеклы, уборки урожая, обработки семян до посева (посадки).

Данные виды услуг относятся в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности к вспомогательной деятельности в области производства сельскохозяйственных культур и послеуборочной обработки сельскохозяйственной продукции (ОКВЭД 01.6 "Деятельность вспомогательная в области производства сельскохозяйственных культур и послеуборочной обработки сельхозпродукции", 01.61 "Предоставление услуг в области растениеводства").

Кроме того, из пояснительной записки к проекту Федерального закона от 23.06.2016 N 216-ФЗ "О внесении изменения в пункт 2 статьи 346.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" следует, что внесение изменения в редакцию пункта 2 статьи 346.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации, в виде дополнения, что выручка от оказания услуг по обработке почвы, уходу за посевами, заготовке кормов, уборке зерновых культур и т.д., оказываемых сельхозпроизводителям, приравниваются к сельскохозяйственной выручке, обусловлено тем, что многие производители сельскохозяйственной продукции из-за финансовых трудностей не имеют необходимого для производственной деятельности парка техники и возможностей для его обновления. Поэтому на рынке востребованы услуги по обработке почвы, уходу за посевами, заготовке кормов и обмолоту зерновых культур.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.12.2010 N 9534/10 сформирована общая правовая позиция, согласно которой положения главы 26.1 НК РФ не исключают возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в случае, если выполнение работ на отдельных этапах производства сельскохозяйственной продукции осуществляется налогоплательщиком с привлечением иных организаций путем заключения с ними договоров подряда, возмездного оказания услуг либо договоров о совместной деятельности. Противоположный подход означал бы неоправданное ограничение организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции в кооперации с иными лицами, в праве на применение специального налогового режима.

С учетом изложенного, проанализировав положения указанных норм, суды верно указали, что производитель сельскохозяйственной продукции имеет право осуществить указанную в законе деятельность как лично, так и с привлечением третьих лиц, заключив с ними договоры гражданско-правового характера; налоговое законодательство, устанавливающее понятие сельскохозяйственных товаропроизводителей и критерии отнесения к ним хозяйствующих субъектов, не содержит ограничений на привлечение сторонних организаций для выполнения сельскохозяйственных работ, а также не устанавливают запрета на заключение с такими организациями договоров на оказание услуг.

Из оспариваемого решения налогового органа (стр. 29-31 решения инспекции) следует, что общество в 2021 году не в праве было применять льготную налоговую ставку по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 3.1 статьи 284 и пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, поскольку самостоятельно с использованием своих сил и средств не осуществляет производство сельскохозяйственной продукции, а осуществляет данную деятельность с привлечением сторонних организаций.

Материалами дела подтверждается, что основным видом деятельности ООО "Беркана Сем" является выращивание зерновых (кроме риса), зернобобовых культур и семян масличных культур (ОКВЭД 01.11).

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав материалы дела по правилам статьи 71 АПК РФ, установили, что обществу на праве аренды принадлежат земельные участки, на которых производилось выращивание сельскохозяйственной продукции (гречихи, люпина, ячменя, пшеницы, подсолнечника, пшеницы); общество приобретало семена, удобрения, средства защиты растений самостоятельно по договору N БИО 02-42/20 от 19.02.2020, заключенному с ООО "Беркана БИО" на поставку семян сельскохозяйственных культур, средств защиты растений, агрохимикатов. ООО "Беркана Сем" (заказчик) для выполнения сельскохозяйственных работ по выращиванию сельскохозяйственных культур на полях площадью 2081 га заключен договор подряда N 15/04-2021 от 15.04.2021 с КФХ "Пчелка"(подрядчик), согласно которому подрядчик обязался выполнить по заданию заказчика комплекс сельскохозяйственных работ (включающих следующие этапы: боронование почвы; дискование почвы; культивация почвы; посев кукурузы 50 га, люпина 600 га, подсолнечника 410 га, ячменя 260 га, озимой пшеницы 761 га; прокатывание посевов; междурядная обработка; уборка и транспортировка урожая; обработка зяби), а заказчик обязался принять результат работ и оплатить их. Данные работы выполнены, что подтверждается актами выполненных работ, справками по форме 2-НДФЛ, учетными листами трактористов-машинистов, представленными по встречной проверке КФХ "Пчелка", сведениями персонифицированного учета из раздела N 3 Расчетов по страховым взносам за 12 месяцев 2021 года. При этом, обработкой посевов и внесением удобрений занимались ИП Егоров Ю.А., и ИП Егорова Н.В. на основании заключенных с ООО "Беркана Сем" договоров на оказание услуг по химической обработке сельскохозяйственных культур; транспортировка сельскохозяйственной продукции в 2021 году осуществлялось обществом с привлечением ООО "Новый нектар" и КФХ "Пчелка" на основании договоров возмездного оказания транспортных услуг.

Факт оказания обществу данных услуг, их принятия, а также дальнейшей реализации обществом произведенной сельскохозяйственной продукции, подтверждается документально и налоговым органом не оспаривается.

Доказательств передачи урожая или его реализации обществом лицам, участвующим в деятельности по выращиванию сельскохозяйственной продукции и уборке урожая, не имеется, оспариваемое решение инспекции ссылок на такие факты не содержит, напротив инспекция указала на реализацию обществом урожая иным лицам.

Суды, проанализировав представленные в материалы бухгалтерскую отчетность ООО "Беркана Сем" за январь - декабрь 2021 года, детализацию доходов по ОКВЭД за 2021 год, отчетность общества, как сельхозтоваропроизводителя, установили, что доходы ООО "Беркана Сем" от реализации собственной сельскохозяйственной продукции составляют 95,38% от всех доходов, полученных обществом за 2021 год. Кроме того, выручка от реализации собственной сельскохозяйственной продукции была получена обществом от реализации собственного урожая сельскохозяйственной продукции за 2020 - гречихи, люпина, ячменя, пшеницы (урожай 2020 года), а также подсолнечника, пшеницы 2021 года.

Расчет доли дохода от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции налоговым органом не оспаривается и в ходе проведения налоговой проверки иного размера доли выручки не установлено и в оспариваемом решении инспекции не отражено. Кассационная жалоба в указанной части доводов не содержит.

Суды также учли, что обществом доказана разумная деловая цель в его действиях при производстве сельскохозяйственной продукции по выполнению ряда работ с привлечением третьих лиц в целях экономии затрат при их выполнении. ООО "Беркана Сем" внесено в государственный реестр сельскохозяйственных производителей, в спорном периоде также сдавало отчетность по форме 6-АПК, 1,2-Фермер сельскохозяйственного производителя в качестве сельхозпроизводителя в Минсельхоз России через Управления сельского хозяйства, при этом сдача данной отчетности возможна только сельхозпроизводителями после получения ими персонального пароля от Минсельхоза России. Из справки Управления сельского хозяйства по Тамбовской области от 01.08.2022 N 39 следует, что Администрацией Мичуринского района Тамбовской области по итогам 2019-2021 годов общество признано одним из лучших в районе среди сельскохозяйственных производителей по урожайности подсолнечника.

Кроме того, за предыдущие налоговые периоды, в которые налогоплательщиком осуществлялось такое же ведение хозяйственной деятельности по сельскохозяйственному производству в кооперации с иными лицами, налоговым органом проводились камеральные налоговые проверки и никаких налоговых претензий к обществу предъявлено не было.

Доводы налогового органа об отсутствии у общества в собственности или аренде техники, необходимой для выполнения сельскохозяйственных работ (комбайнов, тракторов), были предметом исследования судов обеих инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обосновано отклонены, с учетом установленных обстоятельств и представленных в дело доказательств, в том числе принимая во внимание наличие у общества основных средств, необходимых для производства сельскохозяйственных работ на праве собственности (анализатор зерна, сеялка, автомобили), использование в производстве сельскохозяйственной продукции приобретенных им семян, средств защиты растений, агрохимикатов; наличие в штате сотрудников общества руководителя и главного агронома, имеющих опыт работы в сельском хозяйстве, которые изготавливали карты полей и технологические карты, содержащих расчеты необходимого количества семян, удобрений и средств защиты растений, топлива и т.д. на земельных участках, отбирали семенной материал на принадлежащем обществу анализаторе зерна, выезжали на поля в ходе выполнения сельскохозяйственных работ, осуществляли контроль за выполнением всех сельскохозяйственных работ на каждом этапе производственного цикла, обеспечивали за свой счет своевременное внесение средств защиты растений, а также подрядчиков всеми необходимыми средствами, заправку техники ГСМ для производства работ/услуг, покупку запчастей и ремонт по письменной заявке подрядчика.

Ссылка инспекции на отсутствие указания судов на наличие взаимозависимости общества и ООО "Беркана Био" не может быть принята во внимание, поскольку в оспариваемом решении налогового органа не установлены обстоятельства влияния такой взаимозависимости на применение обществом льготной ставки по налогу на прибыль, при том, что сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной; в оспариваемом решении налогового органа не вменялось обществу нарушение статей 54.1, 252 НК РФ, создание формального документооборота и схемы с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых платежей, такие факты и выводы в оспариваемом решении отсутствуют, как и отсутствуют в отзывах, апелляционной и кассационной жалобе инспекции по настоящему делу. Напротив, инспекция не оспаривает реальность финансово-хозяйственной деятельности общества, закупку обществом семян, агрохимикатов и т.п., оказание услуг привлеченными лицами, расчет доли дохода общества от реализации произведенной сельхозпродукции и т.д.

Так же апелляционный суд установил, что привлеченные обществом организации по договорам подряда и возмездного оказания услуг при определении своих налоговых обязательств учли доходы, полученные от общества за выполненные работы (оказанные услуги), и кассационная жалоба в указанной части доводов не содержит.

С учетом изложенного, суды пришли к выводам, что общество является сельскохозяйственным товаропроизводителем, отвечающим критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и в соответствии с пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ обосновано за 2021 год применило налоговую ставку в размере 0% по налогу на прибыль организаций.

Выводы судов соответствуют материалам дела и не противоречат им. Доказательств обратного материалы дела не содержат. При этом, суды исходили из оценки совокупности представленных в дело доказательств и установили все существенные для рассмотрения дела обстоятельства. Оснований считать, что судами первой и апелляционной инстанций допущено нарушение норм материального и процессуального права, являющееся основанием для отмены судебного акта, у суда кассационной инстанции не имеется.

Ссылка налогового органа на постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 02.02.2021 по делу N А04-1646/2020 (Ф03-6110/2020) принята быть не может, поскольку данный спор рассмотрен за налоговый период 2016 года, то есть предшествующий внесению изменений Федеральным законом от 23.06.2016 N 216-ФЗ в пункт 2 статьи 346.2 НК РФ. При этом, налоговым органом при вынесении оспариваемого решения также применен пункт 2 статьи 346.2 НК РФ в редакции, действующей до 01.01.2017, что следует из указанного решения (стр. 29), и оценку деятельности общества, с учетом внесенных с 01.01.2017 изменений в пункт 2 статьи 346.2 НК РФ, оспариваемое решение инспекции не содержит.

При указанных обстоятельствах, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для вынесения оспариваемого решения и доначисления спорных сумм налога на прибыль, пени и штрафа, в связи с чем обосновано удовлетворили заявленные обществом требования.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, в полном объеме были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций с учетом требований статьи 71 АПК РФ, им дана надлежащая правовая оценка и не опровергают выводы судов, а указывают на не согласие с оценкой доказательств и направлены на переоценку доказательств, что в силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Несогласие подателя жалобы с оценкой судами фактических обстоятельств дела не свидетельствует о неправильном применении норм материального и процессуального права и не может быть положено в обоснование отмены судебных актов. Оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Нарушений судами норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Воронежской области от 12.01.2024 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2024 по делу N А14-3327/2023 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.