Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 6 августа 2024 г. N Ф06-5702/24 по делу N А57-16614/2023

г. Казань

06 августа 2024 г.

Дело N А57-16614/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 6 августа 2024 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Ольховикова А.Н.,

судей Сибгатуллина Э.Т., Хлебникова А.Д.,

при участии представителей в Арбитражном суде Саратовской области:

непубличного акционерного общества "Тепловский известково-каменный карьер" - Симонова В.И. (доверенность от 15.08.2023),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области - Унанян Т.В. (доверенность от 30.08.2023 N 04-01-08/016576),

Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Унанян Т.В. (доверенность от 30.08.2023 N 05-12/072),

рассмотрев в открытом судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу непубличного акционерного общества "Тепловский известково-каменный карьер"

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 05.12.2023 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2024

по делу N А57-16614/2023

по заявлению непубличного акционерного общества "Тепловский известково-каменный карьер" (ОГРН 1026400553530, ИНН 6421011249) заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области (ОГРН 1046405041935, ИНН 6450604885), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860), о признании незаконными решений,

УСТАНОВИЛ:

непубличное акционерное общество "Тепловский известково-каменный карьер" (далее - АО "Тепловский ИКК", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлениями о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 12 по Саратовской области, инспекция, налоговый орган) от 03.02.2023 N 489, от 01.03.2023 N 516, от 15.03.2023 N 809, от 24.04.2023 N 1348 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (дела N А57-16614/2023, N А57-16615/2023, N А57-19213/2023, N А57-19214/2023).

Определением Арбитражного суда Саратовской области от 27.09.2023 в порядке статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) дела N А57-16614/2023, N А57-16615/2023, N А57-19213/2023, N А57-19214/2023 объединены в одно производство для совместного рассмотрения, объединённому делу присвоен номер А57-16614/2023.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 05.12.2023 по делу N А57-16614/2023, оставленным без изменения в обжалуемой части постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2024, признаны незаконными решение инспекции от 03.02.2023 N 489 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 7204 руб. 75 коп.; решение инспекции от 01.03.2023 N 516 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4552 руб. 50 коп.; решение инспекции от 24.04.2023 N 1348 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 10 316 руб. 50 коп.; решение инспекции от 15.03.2023 N 809 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 12 340 руб. 25 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе непубличное акционерное общество "Тепловский известково-каменный карьер" просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

В соответствии со статьей 153.1 АПК РФ судебное заседание проведено путем использования систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Саратовской области.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 12 по Саратовской области проведены камеральные налоговые проверки представленных АО "Тепловский ИКК" налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за апрель 2022 года, май 2022 года, июнь 2022 года и июль 2022 года.

По результатам проверки деклараций инспекцией составлены акты камеральных налоговых проверок от 22.08.2022 N 6132, от 19.09.2022 N 6617, от 19.10.2022 N 7310, от 22.11.2022 N 9061 и дополнения к ним от 25.11.2022 N 28, от 16.12.2022 N 32, от 26.01.2023 N 8, от 13.03.2023 N 20.

Обществом представлены возражения на акты проверок и на дополнения к актам.

По итогам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации за апрель 2022 года инспекцией вынесено решение от 01.02.2023 N 516 о привлечении АО "Тепловский ИКК" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 стать 122 НК РФ в виде штрафа в размере 9105 руб. (размер штрафных санкций снижен до 10 %). Также обществу доначислен НДПИ за апрель 2022 года в сумме 91 048 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее - УФНС России по Саратовской области, Управление) от 24.03.2023 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано.

По итогам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации за май 2022 года инспекцией вынесено решение от 03.02.2023 N 489 (с учётом решения от 16.03.2023 N 489/1 об исправлении опечаток) о привлечении АО "Тепловский ИКК" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 стать 122 НК РФ в виде штрафа в размере 14 409 руб. 50 коп. (размер штрафных санкций снижен до 10 %). Также обществу доначислен НДПИ за май 2022 года в сумме 144 094 руб.

По итогам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации за июнь 2022 года инспекцией вынесено решение от 15.03.2023 N 809 о привлечении АО "Тепловский ИКК" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 стать 122 НК РФ в виде штрафа в размере 24 680 руб. 50 коп. (размер штрафных санкций снижен до 10 %). Также обществу доначислен НДПИ за июнь 2022 года в сумме 246 803 руб.

По итогам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации за июль 2022 года инспекцией вынесено решение от 24.04.2023 N 1348 о привлечении АО "Тепловский ИКК" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 стать 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 633 руб. (размер штрафных санкций снижен до 10 %). Также обществу доначислен НДПИ за июль 2022 года в сумме 206 329 руб.

Основанием для начисления обществу спорных сумм НДПИ и соответствующих сумм штрафов явился вывод инспекции о занижении АО "Тепловский ИКК" налоговой базы при исчислении НДПИ за апрель, май, июнь и июль 2022 года, поскольку в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях по НДПИ за проверяемые периоды налогооблагаемая база определена исходя из цен реализации только горной массы, а не исходя из цен реализации горной массы и щебня.

Общество обжаловало данные решения в порядке статьи 139 НК РФ, после чего оспорило их в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из обоснованности выводов налогового органа о том, что процесс добычи полезного ископаемого и процесс обработки горной массы в АО "Тепловский ИКК" являются единым технологическим процессом, направленным на получение конечного результата - щебня, который и должен использоваться для исчисления НДПИ в виде полезного ископаемого. При этом суды учитывали, что общество включено в Единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства (далее - Единый реестр субъектов МСП), в связи с этим уменьшили назначенный налоговым органом штраф в два раза.

Согласно пункту 1 статьи 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что полезным ископаемым признаётся продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является, в том числе, неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого). Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьёй 337 настоящего Кодекса (пункты 1 и 4 статьи 338 НК РФ).

Из пункта 3 статьи 339 НК РФ следует, что количество фактически добытого полезного ископаемого определяется по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Согласно пункту 7 статьи 339 НК РФ при определении количества полезного ископаемого, добытого в налоговом периоде, учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершён комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого из недр. При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В соответствии со статьёй 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утверждёнными в установленном порядке техническими проектами.

В техническом проекте разработки конкретного месторождения определяется технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлечённого минерального сырья до соответствующего стандарта качества. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона о недрах возникновение объекта налогообложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций по включённых в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О).

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого, от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309-ЭС21-1456).

Следовательно, к процессу добычи относятся операции, которые не изменяют основного характера продукта, но связаны с доведением его до состояния, соответствующего утверждённому стандарту.

В соответствии с письмом Министерства финансов Российской Федерации от 16.03.2022 N 03-06-06-01/19753, согласно сложившейся судебной практике в отношении налогообложения НДПИ организаций, осуществляющих добычу строительного камня, в случае если по окончании предусмотренного техническим проектом разработки конкретного участка недр комплекса технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого (строительного камня) из недр (отходов, потерь) первая продукция, полученная из добытого минерального сырья в результате его первичной обработки, соответствует физико-химическим, техническим и иным характеристикам, предусмотренным действующим ГОСТом в отношении продукции "щебень" (строительный камень фракционного состава соответствующего ГОСТа), в данном случае добытым полезным ископаемым признаётся эта продукция.

Судами установлено, что АО "Тепловский ИКК" в качестве основного вида деятельности заявлен код 08.11.2 "Добыча и первичная обработка известняка и гипсового камня", ОКВЭД ОК 029-2014.

Согласно общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, утверждённому Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, раздел В "Добыча полезных ископаемых" включает в себя добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твёрдых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Соответственно, добыча, дробление и измельчение известняка включено в раздел В ОК029-2014.

Доводы АО "Тепловский ИКК" о том, что в данном случае объектом налогообложения НДПИ является добытая обществом горная масса, поскольку щебень является результатом переработки указанного полезного ископаемого, проверены судами и отклонены.

В соответствии с положениями статьи 11 Закона о недрах лицензия на пользование недрами является документом, удостоверяющим право пользователя недр на пользование участком недр в определённых границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении пользователем недр предусмотренных данной лицензией условий.

Обществу выдана лицензия от 08.09.2015 серии СРТ N 90285 ТЭ, с целевым назначением и видами работ: добыча карбонатных пород на Левобережном участке Тепловского месторождения.

В соответствии с пунктом 2.1 приложения N 1 к лицензии "Условия пользования недрами в Левобережном участке Тепловского месторождения карбонатных пород в Новобурасском районе Саратовской области" владелец лицензии получает право на добычу карбонатных пород Тепловского месторождения (Левобережный участок) в пределах горного отвода с целью получения строительного щебня и щебня для дорожного строительства.

Согласно приложению N 6 к лицензии "Описание участка недр, представляемого в виде горного отвода на добычу карбонатных пород в пределах Левобережного участка Тепловского месторождения" направлением использования полезного ископаемого является производство строительного щебня и щебня марки "40", щебня для дорожного строительства.

Техническим проектом разработки и рекультивации Левобережного участка Тепловского месторождения известняков в Новобурасском районе Саратовской области (далее - Технический проект) предусмотрена добыча карбонатных пород для производства щебня, соответствующего ГОСТ 8267-82, который может быть использован, в том числе, в дорожном строительстве для щебёночных оснований и покрытий автодорог по ГОСТ 25607-83.

Технический проект содержит сведения о характеристике, свойствах, направлении использования продукции разработки месторождения, а так же предусматривает получение щебня как продукции разработки месторождения в результате первичной обработки добытого минерального сырья (то есть совершения операций по доведению качества сырья до установленного стандартом).

В пункте 1.4 "Качественная характеристика полезного ископаемого и готовой продукции" плана развития горных работ на 2022 год установлено, что полезное ископаемое представлено органогенно-детритовыми известниками с окремнением, перекрестализацией и доломитизацией. В данном разделе указаны качественные характеристики известняка и готовой продукции. В соответствии со своими свойствами щебень может быть использован для строительных работ по ГОСТ 8267-93, в том числе в дорожном строительстве для щебёночных оснований и покрытий автодорог по ГОСТ 32703-2014; для приготовления горячих и тёплых асфальтобетонных смесей марки III типа В по ГОСТ 9128-2013. Отсевы дробления могут быть использованы в качестве материала II класса для планировочных работ и работ по благоустройству (ГОСТ 32730-2014), а также по СН-499-72, как грунт дресвяной дренирующий. Кроме того, в силу высокого содержания обломков крупнее 5 мм, отсевы могут быть подвергнуты грохочению на ситах, для извлечения из них щебня фракции 4-10 мм.

В разделе 2 "Горные работы" плана развития горных работ на 2022 год по Левобережному участку Тепловского месторождения карбонатных пород в Новобурасском районе Саратовской области установлено, что подготовка полезного ископаемого к выемке осуществляется путём рыхления массива известняка с помощью буровзрывных работ (в труднодоступных местах и для дробления негабарита возможно применение гидравлического рыхлителя) (пункт 2.1). Выемка полезного ископаемого производится с предварительным рыхлением, с помощью буровзрывных работ или гидравлического рыхлителя (пункт 2.2). Взорванная горная масса грузится экскаваторами в автосамосвалы КрАЗ-256Б, КрАЗ-6510, после чего транспортируется на ДСУ для переработки (пункт 2.4.2).

В разделе 5 "Карьерный транспорт" плана развития горных работ на 2022 год отмечено, что в качестве основного технологического транспорта используются автосамосвалы КрАз-256, КрАЗ-6510. Технологический транспорт осуществляет транспортировку полезного ископаемого от забоя до ДСУ на расстояние 1 - 3 км.

Таким образом, согласно утверждённым документам по разработке месторождения, технология и структура разработки месторождения предусматривают предварительное рыхление горных пород при помощи буровзрывных работ; выемку и погрузку разрыхлённой горной массы и вскрышных пород в экскаваторы, транспортировку горной массы на ДСУ, складирование вскрышных пород и отсевов в отвалы.

Следовательно, выемочно-погрузочные работы, транспортирование на дробильно-сортировочное оборудование, получение товарного продукта - щебня, первому по своему качеству, соответствующему стандарту, являются технологическими операциями, связанными с добычей полезного ископаемого и представляют единый технологический процесс добычи, установленный проектом разработки Тепловского месторождения.

Из документов по разработке месторождения следует, что АО "Тепловский ИКК" получило право на разработку месторождения с целью получения строительного щебня, соответствующего ГОСТу 8267-93 "Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия".

Вопреки доводам жалобы физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения не изменяет основного характера продукта. При проведении налогоплательщиком спорного вида работ в собственном дробильно-сортировочном цехе имело место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путём. В результате измельчения строительного камня обществом не была получена качественно новая продукция с иным минеральным, химическим составом и иными физико-механическими свойствами. Щебень представляет собой строительной камень, подвергнутый фракционному измельчению.

Данные обстоятельства подтверждены также показаниями должностных лиц и работников АО "Тепловский ИКК", опрошенных в качестве свидетелей.

Доводы заявителя, ссылавшегося на заключение эксперта ООО "Эксперт-Консалтинг" от 30.09.2022 N 16, рассмотрены и отклонены судами.

Данное заключение содержит следующие выводы: указанный в акте налоговой проверки щебень не является добытым полезным ископаемым, а является готовым изделием, полученным в процессе переработки добытого полезного ископаемого (горной массы); указанный в акте налоговой проверки (дополнении к акту) НДПИ начислен неверно.

Однако, как обоснованно указали суды, основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закреплённых в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта. В случае, если организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены к видам добычных работ, а в случае, если дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству. Данная правовая позиция приведена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.05.2022 N 309-ЭС22-5539 по делу N А76-20922/2021.

В настоящем случае общество непосредственно занимается добычей полезных ископаемых, осуществляет дробление и сортировку строительного камня в связи с его добычей. Доведение сырья до стандарта качества путём дробления включено в общий технологический процесс разработки месторождения.

Судами отмечено, что процесс добычи полезного ископаемого и процесс обработки горной массы в АО "Тепловский ИКК" являются единым технологическим процессом, направленным на получение конечного результата - щебня, который и должен использоваться для исчисления НДПИ.

Кроме того, отмечено, что право по доначислению налогов лежит на налоговом органе, а проверка правильности и обоснованности начисления налоговым органом налогоплательщику - юридическому лицу к уплате сумм налогов, сборов, пеней, штрафов (в том числе арифметическая) в силу норм НК РФ и АПК РФ является исключительной компетенцией арбитражного суда. В связи с этим у эксперта ООО "Эксперт-Консалтинг" отсутствует право для отражения в своём заключении выводов об обоснованности начисления налогов.

В рамках налоговых проверок инспекцией была изучена техническая документация, представленная АО "Тепловский ИКК", сведения которой использованы налоговым органом при определении полезного ископаемого для целей налогообложения НДПИ.

Судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания. Если необходимость проведения экспертизы отсутствует, суд отказывает в ходатайстве о назначении судебной экспертизы.

В рассматриваемом случае таких специальных познаний не требуется, в связи с этим в удовлетворении ходатайства общества о назначении экспертизы судами отказано.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности, суды признали верными выводы налогового органа относительно объекта налогообложения НДПИ - щебня.

АО "Тепловский ИКК", определяя налоговую обязанность по НДПИ, добытым полезным ископаемым признало известняк (горную массу) и при исчислении налога к уплате применило при расчёте налогооблагаемой базы оценку стоимости полезных ископаемых только исходя из цен реализации горной массы, без учёта цены реализации щебня. Данные действия общества привели к занижению налогооблагаемой базы и к недоплате НДПИ в апреле, мае, июне и июле 2022 года.

Размер доначисленных налогоплательщику сумм НДПИ проверен судами и признан верным.

Процедура проведения налоговым органом камеральных налоговых проверок, оформления их результатов проверена судами, нарушений не установлено.

При таких обстоятельствах в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Судебная коллегия не находит оснований не согласиться с выводами судов и признает, что все существенные обстоятельства дела установлены судами, правовые нормы, регулирующие спорные правоотношения, применены правильно и спор разрешен в соответствии с установленными обстоятельствами и представленными доказательствами при правильном применении норм процессуального права.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, рассмотрены кассационным судом и отклонены.

Приведенные доводы уже были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций, следовательно, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 05.12.2023 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2024 по делу N А57-16614/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

А.Н. Ольховиков

Судьи

Э.Т. Сибгатуллин А.Д. Хлебников