Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 3 апреля 2006 г. N А28-10585/2005-259/29 Суд правомерно удовлетворил встречные исковые требования налогового органа в части взыскания налоговых санкций по НДС и налогу на прибыль, поскольку налогоплательщик не имел права единовременно относить к внереализационным расходам всю сумму уплаченного убытка (вознаграждения банка) от сделки уступки требования, что повлекло неполную уплату налога на прибыль (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 3 апреля 2006 г. N А28-10585/2005-259/29
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью (далее ООО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Кировской области (далее Инспекция, налоговый орган) от 10.06.2005 N 19-38/4553.

Инспекция обратилась с встречным заявлением о взыскании с ООО 113 945 рублей 40 копеек налоговых санкций.

Решением суда первой инстанции от 23.08.2003 в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

Встречные требования Инспекции удовлетворены. С Общества взыскано 20 000 рублей налоговых санкций (с учетом их уменьшения в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации).

Постановлением суда апелляционной инстанции от 30.11.2005 решение суда оставлено без удовлетворения.

Общество не согласилось с выводами суда и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить принятые судебные акты и удовлетворить заявленные требования.

Заявитель жалобы считает, что суд нарушил пункт 2 статьи 100 и пункт 3 статьи 101, пункт 1 статьи 146, статьи 154, 162 и 171, пункт 6 статьи 172, статьи 265, 269 и 279 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьи 388-390, 410 и 413 Гражданского кодекса Российской Федерации. По его мнению, доначисление налога на добавленную стоимость за декабрь 2001 года и сентябрь 2002 года, а также налога на прибыль за 2003 год неправомерно. Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган указал на законность судебных актов и просил оставить их без изменения.

Представители сторон в судебном заседании поддержали свои доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Законность принятых Арбитражным судом Кировской области судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО за период с 01.01.2001 по 31.12.2003 и установила неполную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость за декабрь 2001 года и сентябрь 2002 года и неуплату налога на прибыль за 2003 год.

В ходе проверки установлено, что Общество реализовало товар ДОАО по счетам-фактурам от 21.11.2001 N 197 на сумму 583 511 рублей и 29.12.2001 N 243 на сумму 804 000 рублей, зарегистрировало счета-фактуры в книге продаж за ноябрь и декабрь 2001 года и отразило реализацию в бухгалтерском учете. В декабре 2001 года налогоплательщик сторнировал записи по указанным счетам-фактурам, уменьшив стоимость реализованного по ним товара. В налоговой декларации за декабрь 2001 года Общество отразило налоговую базу с учетом внесенных в книгу продаж уменьшений, что повлекло неуплату Обществом 486 415 рублей налога на добавленную стоимость за декабрь 2001 года. По мнению проверяющих, спорные счета-фактуры оплачены в полном объеме, так как реализация по ним произошла в счет погашения кредиторской задолженности перед ДОАО, сторнирование записей проведено необоснованно, поскольку в подтверждение бухгалтерских проводок налогоплательщик никаких оправдательных документов не представил.

Проверяющие установили, что ООО 23.11.2001 получило авансовые платежи в сумме 8 141 783 рублей 76 копеек от ЗАО "Лукойл-Пермь" в счет предстоящего выполнения строительно-монтажных работ. В период с декабря 2001 года по август 2002 года Общество выполняло строительные работы и выставляло счета-фактуры, которые оплачивались ЗАО "Лукойл-Пермь" частично денежными средствами, частично зачетом аванса. По мере выполнения работ ООО предъявляла к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные с авансовых платежей. В нарушение пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации в сентябре 2002 года Общество предъявило к возмещению 398 216 рублей налога, в то время как по данным бухгалтерского учета зачет авансов в счет оплаты за выполненные работы по счету-фактуре от 24.09.2002 N 211 произвело в размере 216 200 рублей, в том числе 36 033 рубля налога.

Кроме того, ООО (клиент) заключило с ООО КБ "Независимый Банк Развития" (финансовый агент) договор факторинга от 13.02.2003 N НМК 24-437фс/2, согласно которому банк, как финансовый агент оказывает услуги Обществу путем передачи денежных средств (финансирования) под уступку денежных требований клиента к третьим лицам в размере суммы денежных требований клиента. В нарушение статей 247, 265, 269 и 279 Налогового кодекса Российской Федерации Общество необоснованно отнесло к внереализационным расходам всю сумму комиссионного вознаграждения, уплаченного банку по договору факторинга, что повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2003 год в сумме 3 332 898 рублей вследствие занижения налоговой базы.

Результаты проверки зафиксированы в акте от 14.05.2005 N 19-38/113, на основании которого руководитель Инспекции принял решение от 10.06.2005 N 19-38/4553 о привлечении ООО к налоговой ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 46 273 рубля 20 копеек штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость и в сумме 67 672 рублей 20 копеек за неполную уплату налога на прибыль.

Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обратился с заявлением о признании его недействительным в арбитражный суд.

Налоговый орган обратился с встречным заявлением о взыскании с Общества налоговых санкций.

Отказав Обществу и удовлетворив требования Инспекции, Арбитражный суд Кировской области руководствовался пунктом 1 статьи 146, статьями 154, 162 и 171, пунктом 6 статьи 172, статьями 265, 269 и 279 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьями 388-390, 410 и 413 Гражданского кодекса Российской Федерации. При этом суд признал, что доначисление налога на добавленную стоимость за декабрь 2001 года, сентябрь 2002 года, а также налога на прибыль за 2003 год произведено обоснованно.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для отмены судебных актов.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 154 Кодекса определено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога.

На основании статей 168 и 169 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщиком выставляются покупателю соответствующие счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Также на налогоплательщика возложена обязанность ведения книги продаж.

В соответствии с разделом 3 постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур, при расчетах по налогу на добавленную стоимость" продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур. Регистрация проводится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

Согласно пункту 1 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Суд установил, что спорные счета-фактуры оплачены Обществу в полном объеме, путем зачета взаимных требований, что подтверждается книгой покупок за ноябрь и декабрь 2001, согласно которой кредиторская задолженность по состоянию на 01.01.2002 уменьшена на 1 387 511 рублей, зачет отражен также в бухгалтерском учете по дебету счета 60 как расчет с поставщиком - ДОАО. Документального обоснования сторнирования записей в книге продаж и как следствие, уменьшения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2001 года Общество не представило.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Кировской области сделал правильный вывод о необоснованном занижении ООО налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2001 года и неуплате 124 232 рублей налога.

Довод заявителя о том, что регистры бухгалтерского учета не могут служить основанием для исчисления налога, отклоняется как не основанный на законе.

Согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база исчисляется по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Арбитражный суд Кировской области правомерно отклонил довод Общества о необоснованном доначислении налога на добавленную стоимость за сентябрь 2002 года в сумме 362 183 рублей.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Кодекса налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на сумму авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно пункту 8 статьи 171 Кодекса суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) подлежат вычету.

Данные вычеты производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг, пункт 6 статьи 172 Кодекса).

Судом установлено, что в сентябре 2002 года Общество предъявило к вычету 398 216 рублей налога на добавленную стоимость, в то время как сумма налога на добавленную стоимость по фактически выполненным работам в счет расчетов по полученным авансам составила 216 200 рублей.

Учитывая изложенное, суд пришел к правильному выводу о том, что Общество имело право на применение налогового вычета в сентябре 2002 года в сумме 36 033 рублей, поэтому налог на добавленную стоимость в сумме 362 183 рублей доначислен правомерно.

На основании статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В пункте 2 статьи 252 Кодекса установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Перечень внереализационных расходов установлен в статье 265 Кодекса, в подпункте 7 пункта 2 которой указано, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном в статье 279 Кодекса.

Согласно статье 279 Кодекса при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 настоящего Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

Согласно статье 824 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Из смысла и содержания приведенных норм следует, что характер обязательств по договору финансирования под уступку денежного требования свидетельствует о совершении в рамках данного договорного отношения сделок по передаче обязательственных прав, следовательно, уступка требования, совершенная в рамках договора факторинга, является разновидностью общегражданской уступки права требования, которая, не носит самостоятельного характера, а входит в договор финансирования как его элемент.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, согласно договору факторинга от 13.02.2003 N НМК24-437фс/2, ООО КБ "Независимый Банк Развития" обязался оказывать ООО услуги финансирования, путем передачи денежных средств под уступку права требования Общества к третьим лицам в размере сумм денежных требований Общества. В пункте 2.1 договора предусмотрено, что банк обязуется передавать предприятию суммы финансирования в размере и порядке, указанных в дополнительных соглашениях. Во исполнение данных пунктов, стороны заключили дополнительные соглашения от 14.02 и 31.03.2003 N 1, 2 и 3, в которых определили, что Общество передало банку денежные требования к третьим лицам в размере 27 600 000 рублей, 31 800 000 рублей и 870 984 рублей. Банк в свою очередь осуществил финансирование ООО в указанных суммах, но при этом удержал вознаграждение за оказанные факторинговые услуги в размере 2 760 000 рублей, 5 724 000 рублей и 857 964 рублей соответственно. В 2003 году ООО КБ "Независимый Банк Развития" выставил Обществу счета-фактуры на вознаграждение в сумме 7 784 969 рублей. При исчислении налога на прибыль налогоплательщик единовременно учел данную сумму в составе внереализационных расходов.

Исходя из изложенного, сумма, перечисленная банком Обществу, выступает как оплата за уступленное право требования, а вознаграждение, уплаченное банку за услуги факторинга, является убытком предприятия.

При таких обстоятельствах суд, руководствуясь названными нормами, пришел к правильному выводу о том, что Общество не имело права единовременно относить к внереализационным расходам всю сумму уплаченного убытка (вознаграждения банка) от сделки уступки требования, что повлекло неполную уплату налога на прибыль в сумме 3 332 898 рублей.

Ссылка заявителя на подпункт 15 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации несостоятельна, так как факторинг не является банковской операцией (услугой). Статья 5 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" лишь определяет право банка участвовать в качестве стороны по таким сделкам. Выводы суда основаны на нормах права и не противоречат материалам дела.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Кировской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основанием к отмене судебных актов, не установлено.

С учетом изложенного кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение от 23.08.2005 и постановление апелляционной инстанции от 30.11.2005 Арбитражного суда Кировской области по делу N А28-10585/2005-259/29 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью - без удовлетворения. Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 000 рублей отнести на общество с ограниченной ответственностью.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: