Вопросы:

№ вопроса, п/п	Вопросы
Вопросы в части переходных положений в соответствии с Информационным письмом Банка России от 23.04.2018 N ИН-18-18/211
Вопрос N 1	В соответствии с пунктом 2 Информационного письма Банка России от 23.04.2018 № ИН-18-18/21 остатки по лицевым счетам, подлежащим закрытию, подлежат переносу на вновь открываемые счета в первый рабочий день 2019 года после составления баланса за 31 декабря 2018 года до отражения в бухгалтерском учете операций, совершенных в течение первого рабочего дня 2019 года. При этом, в соответствии с требованиями Положений Банка России по бухгалтерскому учету, кредитные организации устанавливают в учетной политике периодичность отражения некоторых операций, таких как: отражение резервов под обесценение финансовых активов, отражение начисленных процентов по финансовым инструментам производными финансовыми инструментами и т.п. Таким образом, учетной политикой кредитной организации может быть предусмотрена периодичность отражения операций как: ежемесячно или ежеквартально. Кроме того, в первый рабочий день 2019 года после составления баланса за 31 декабря 2018 года, как правило кредитные организации не располагают достоверной информацией о размере резервов под обесценение. В связи с вышеизложенным просим подтвердить, что кредитные организации вправе для корректировок по доведению сумм резервов на возможные потери до суммы оценочного резерва по МСФО 9 2, для корректировок по переоценке привлеченных/размещенных средств по состоянию на начало дня 01.01.2019 отразить указанные корректировки с учетом периодичности, выбранной кредитной организацией и закрепленной в учетной политике, например, если выбрана ежемесячная периодичность отразить указанные корректировки в корреспонденции со счетом по учету нераспределенной прибыли до 31.01.2019, если выбрана ежеквартальная периодичность в корреспонденции со счетом по учету нераспределенной прибыли до 31.03.2019. Также просим подтвердить, что кредитная организация при выявлении ошибок и возникновении необходимости внесения корректировок в данные, отраженные в операционном дне 01.01.2019 в связи с переходом на МСФО 9 вправе отразить такие корректировки в корреспонденции со счетом по учету нераспределенной прибыли (если такой вариант перехода был выбран кредитной организацией) в дату выявления такой необходимости.
Вопрос № 2	В соответствии с пунктом 4.1. Указания № 3054-У3 реформация баланса осуществляется по результатам проведения годового собрания акционеров и утверждения годовой отчетности. Банк планирует отразить результат перехода на новые требования Банка России с 01.01.2019 на счете 10801 «Нераспределенная прибыль» без выделения специального лицевого счета, но с обеспечением отделения результата перехода от иных компонентов нераспределенной прибыли за счет внеучетных аналитических признаков в бухгалтерских учетных системах. Просим подтвердить, что: 1. Предлагаемый подход не противоречит требованиям Информационного письма Банка России от 23.04.2018 № ИН-18-18/21 и положений Банка России по бухгалтерскому учету и отчетности кредитных организаций. 2. Банк вправе принять решение использовать только счет 10801 «Нераспределенная прибыль» для отражения результата перехода на новые требования Банка России, без использования счета 10901 «Непокрытый убыток», то есть отражать все операции перехода как увеличивающие нераспределенную прибыль, так и уменьшающие - в корреспонденции со счетом 10801 «Нераспределенная прибыль», принимая во внимание, что до отражения операций перехода, на данном счете был остаток.
Вопрос № 3	Будет ли верным при списании в соответствии с Информационным письмом Банка России от 23.04.2018 № ИН-18-18/21 в первый рабочий день 2019 года суммы просроченного купона по долговой ценной бумаге с внебалансового счета № 91605 «Неполученные процентные доходы по долговым обязательствам (кроме векселей)» отразить его на счете № 458 «Просроченная задолженность по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам» в случае, если срок погашения долговой ценной бумаги еще не наступил (не просрочен)?
Вопрос № 4	Просим дать разъяснения по отражению в бухгалтерском учете отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств при переходе с 01.01.2019 года на правила учета в соответствии с Положениями № 604-П 4, № 605-П 5 и № 606-П 6. Вопрос возникает, например, в связи со следующей ситуацией, когда банк планирует отразить отложенный налоговый актив 15.02.2019. В период с 01.01.2019 по 15.02.2019 банк отразит в составе доходов одновременно доходы в виде процентов, ранее учитываемых на внебалансовых счетах № 916 «Неполученные процентные доходы по кредитам, депозитам, прочим размещенным средствам, долговым обязательствам (кроме векселей) и векселям, не списанным с баланса», и отложенный налоговый актив (то есть доход), порожденный разницей между бухгалтерским и налоговым учетом в виде этих же внебалансовых процентов. Таким образом, у банка одновременно возникнет доход по одному и тому же активу. Отложенный налоговый актив по резерву под проценты (подлежащие отражению до 01.01.2019 на балансовом счете № 916) в это время формироваться не будет, а также он не составляет полную сумму самих процентов. Таким образом, будет некоторое «задвоение» доходов. Данная ситуация будет выравнена отчетностью за 1 квартал 2019 года. В связи с этим возникает вопрос, как правильно рассчитать отложенный налог по состоянию на 01.01.2019?
Вопросы в части применения требований Положения № 605-П
Вопрос № 5	В настоящее время банк приобретенные права требования (ППТ) учитывает по цене приобретения, то есть в цену включены проценты, комиссии, неустойки на дату уступки. Верно ли понимание, что с 01.01.2019 изменяется только учёт дисконта на отдельном лицевом счете, а комиссии, проценты, неустойки, включенные в цену ППТ, будут также отражаться на счете 478* «Вложения в приобретенные права требования», а по сроку необходимо равномерно признавать только комиссии, возникшие после даты перехода прав требования банку?
Вопрос № 6	Правильно ли понимание, что если права требования приобретены с премией, то: - при погашении ППТ по графику сумму премии необходимо признавать расходами пропорционально погашенной сумме; - при досрочном погашении ППТ сумму премии необходимо признавать расходами пропорционально погашенной сумме; - при просроченных платежах по ППТ сумма премии на расходах в данном периоде не отражается, а при погашении просроченной задолженности сумму премии необходимо отнести на расходы пропорционально погашенной сумме?
Вопрос № 7	Вопрос по порядку начисления дисконта по просроченным правам требования. Положением № 605-П установлено, что разница между ценой приобретения и номинальной стоимостью ППТ (дисконт) является процентным доходом и подлежит начислению с даты приобретения до даты прекращения признания. Также Положением № 605-П установлено, что процентный доходы подлежит начислению, в том числе, при наличии неопределенности в получении дохода. В разъяснениях Банка России7 указано, что при приобретении просроченных прав требования, дисконт начисляется только при поступлении денежных средств в погашение прав требования (то есть в дату приобретения не начисляется). Просим разъяснить, каким принципом руководствоваться при начислении процентного дохода, а именно: в каких случаях к процентному доходу применяется критерий неопределенности получения? Почему только в отношении дисконта по ППТ Банк России разрешает не начислять процентный доход (в виде дисконта), а в отношении процентов такой критерий не применяется?
Вопрос № 8	Комиссионные вознаграждения по кредитному договору, относимые к операционному доходу, не являются частью валовой балансовой стоимости кредита согласно МСФО 9 и по требованиям по получению указанных комиссий (балансовый счет № 47443 «Расчеты по прочим доходам, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств») оценочный резерв под ожидаемые кредитные убытки согласно МСФО 9 не формируется. Следует ли в бухгалтерском учете корректировать до нуля резерв, сформированный в соответствии с Положением № 611-П8?
Вопрос № 9	Правильно ли понимать, что: по кредитам 1 и 2 стадии процентная корректировка (балансовые счета №№ 47447/47452) не осуществляется; процентная корректировка рассчитывается только по кредитам 3 стадии и доводит сумму процентов по договору до суммы процентов по МСФО 9, при расчете сумма основного долга должна быть уменьшена на сумму резерва по МСФО (необходимо выделить резерв именно по основному долгу) и умножена на ставку ЭПС9?
Вопрос № 10	Банк несет затраты по агентским договорам за привлечение клиентов для выдачи банковских гарантий. Какой из предложенных вариантов отражения затрат в бухгалтерском учете в 2019 году в период СПОД и после окончания периода СПОД по актам, датированным 2018 годом, но полученным в 2019 году, является верным:
	Вариант 1	Вариант 2	Вариант 3
	в период СПОД:
	Дебет 70706 Кредит 60312 - единовременно Дебет 60312 Кредит деньги	Дебет 70706 Кредит 60312, Дебет 60312 Кредит деньги	Дебет 47440 Кредит 47442 Дебет 70706 Кредит 47440 по сроку действия гарантии (при этом в приложении 11 10 отразить по счету № 60311) Дебет 47442 Кредит деньги
	после окончания периода СПОД:
	Дебет 70606 Кредит 60312 - единовременно Дебет 60312 Кредит деньги	Дебет 47440 Кредит 47442 Дебет 47442 Кредит деньги Дебет 70606 Кредит 47440 по сроку действия банковской гарантии	Дебет 47440 Кредит 47442 Дебет 47442 Кредит деньги Дебет 70606 Кредит 47440 по сроку действия банковской гарантии
Вопрос № 11	По ранее полученным кредитной организацией адресным разъяснениям Банка России балансовый счет 47501 «Расчеты по выданным банковским гарантиям» нужно открывать в валюте номинала гарантии, а если валюта, в которой банк получит комиссию, отлична от валюты номинала гарантии, то задолженность на балансовом счете 47502 «Расчеты по выданным банковским гарантиям» должна учитывать в валюте расчетов. Каким должен быть порядок бухгалтерского учета, если балансовые счета № 47501 и № 47502 являются парными и код валюты лицевого счета не может быть разным? Пример из практики: Гарант (банк) на основании поступившего заявления Принципала (клиента) предоставляет банковскую гарантию в Евро. Принципал уплачивает Гаранту комиссионное вознаграждение за предоставление банковской гарантии в рублях по курсу ЦБ РФ на день предоставления банковской гарантии в размере 2 процента годовых от суммы гарантии.
Вопрос № 12	Вправе ли банк, в случае несущественности затрат по предоставленным кредитам и признании их единовременно на расходах в дату выдачи кредита, отражать указанные затраты в рублях, а не валюте кредита (если кредит выдан в иностранной валюте). В этом случае остаток по счету № 47440 «Затраты по сделке по финансовым обязательствам и финансовым активам» не будет формировать балансовую стоимость финансового актива и на расходы будут отнесены фактически понесенные затраты без валютной переоценки.
Вопрос № 13	Пунктом 3.2. Положения № 605-П определено, что «В случае если договор банковской гарантии был заключен с несвязанной стороной в рамках отдельной сделки между независимыми сторонами, то при отсутствии свидетельств об обратном справедливая стоимость договора банковской гарантии на дату заключения, вероятнее всего, будет равна величине полученной премии (далее - вознаграждение за выдачу банковской гарантии)». Просим разъяснить, что будет являться справедливой стоимостью банковской гарантии, если: (а) договор банковской гарантии заключается с несвязанной стороной в рамках отдельной сделки между зависимыми сторонами; (б) договор банковской гарантии заключается со связанной стороной в рамках отдельной сделки между независимыми сторонами; (в) договор банковской гарантии заключается со связанной стороной в рамках отдельной сделки между зависимыми сторонами.
Вопрос № 14	На какие балансовые счета распространяется действие пункта 1.5 11 Положения № 605-П: на счет № 91315 «Выданные банковские гарантии и поручительства» или на счет № 47502 «Расчеты по выданным банковским гарантиям», № 47503 «Обязательства по предоставлению денежных средств»?
Вопрос № 15	Каким образом с 01.01.2019 необходимо отражать на доходах комиссию за перевыпуск банковской гарантии: подлежит признанию единовременно в дату получения указанной комиссии, или отражается на доходах пропорционально оставшемуся сроку действия банковской гарантии?
Вопрос № 16	Следует ли из пункта В2.5 МСФО (IFRS) 912, что в бухгалтерском учете выставленные непокрытые аккредитивы, резервные аккредитивы должны отражаться в порядке, аналогичном порядку, установленному Положением № 605-П для гарантий? Необходимо ли вознаграждение за выставленный аккредитив отражать с использованием счетов расчетов по выданным банковским гарантиям № № 47501 и 47502?
Вопрос № 17	По каждому финансовому активу кредитная организация с 01.01.19 будет рассчитывать два резерва: (1) регуляторный для целей расчета нормативов и налогообложения в соответствии с Положением № 590-П и (2) бухгалтерский (оценочный резерв) для целей раскрытия финансовой информации в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 9. Согласно пункта 1.14 Положения № 605-П, кредитная организация признает оценочный резерв под ожидаемые кредитные убытки по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств в соответствии с МСФО (IFRS) 9. Осуществление оценки и корректировки величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки определено - не реже одного раза в квартал на последний календарный день квартала, кроме случаев значительного увеличения кредитного риска. Периодичность расчета и корректировки величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки утверждается в учетной политике. Просим пояснить, достаточно ли проводить оценку и корректировку величины оценочного резерва один раз в квартал, то есть, сумма оценочного резерва, определенная, например, 31 марта, будет использоваться при расчете обязательства по финансовой гарантии 30 апреля, 31 мая? Вопрос обусловлен тем, что, с одной стороны, оценка и корректировка величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки проводятся не реже одного раза в квартал на последний календарный день квартала, кроме случаев значительного увеличения кредитного риска, а с другой стороны, оценка балансовой стоимости финансового актива (пункты 1.9 - 1.11 Положения № 605-П) формируется на счетах по учету, в том числе и корректировок резервов на возможные потери. Исходя из этого банк предполагает, что для полного анализа оценки балансовой стоимости финансового актива необходимо проводить расчет и отражение в балансе корректировки величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки чаще чем один раза в квартал.
Вопрос № 18	Кредитный договор отражается в бухгалтерском учете на различных балансовых счетах: основной долг, срочные проценты, просроченные проценты, комиссионные вознаграждения и т.д., каждый из которых является элементом расчетной базы резерва на возможные потери, при этом оценочный резерв под ожидаемые кредитные убытки рассчитывается в целом по финансовому активу, а счета корректировок резерва на возможные потери открыты для всех вышеперечисленных балансовых счетов. Означает ли это, что сумму резерва по МСФО необходимо разделять на компоненты и отражать в учете корректировок резервов по основному долгу, по процентам (срочным, просроченным), по комиссиям? Возможно ли отражать общую сумму корректировки для одного элемента расчетной базы, например, по учету основного долга?
Вопрос № 19	Необходимо ли переносить на счет по учету просроченной задолженности (счета 458 «Просроченная задолженность по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам» и 459 «Просроченные проценты по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам») несвоевременно погашенные требования по комиссиям (учтенные на балансовых счетах № 47423 «Требования по прочим операциям», № 47443 «Расчеты по прочим доходам, связанным с предоставлением (размещением) денежных средств», № 47502 «Расчеты по выданным банковским гарантиям»).
Вопросы в части требований Положения № 606-П
Вопрос № 20	На балансовый счет № 50505 «Долговые ценные бумаги, не погашенные в срок», не предполагающий классификацию ценных бумаг, может быть перенесена стоимость долговых ценных бумаг, оцениваемых как по АС13, так и по ССПСД14 и по ССПУ15. При этом План счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций, являющийся Приложением к Положению № 579-П16, с 01.01.2019 дополняется балансовыми счетами корректировок резервов на возможные потери № 50508 и № 50509. Верен ли подход, что расходы на создание резервов на возможные потери и корректировок резервов на возможные потери являются операционными расходами, поскольку по просроченным долговым обязательствам процентный доход не начисляется?
Вопрос № 21	Если ценные бумаги оцениваемые по ССПУ перенесены на балансовый счет № 50505 «Долговые ценные бумаги, не погашенные в срок», необходимо ли под такие вложения создавать оценочные резервы под ожидаемые кредитные убытки?
Вопрос № 22	Следует ли из требований пункта 5.5.8 17 МСФО 9 и пункта 11.7 18 Положения № 606-П, что разница между величиной оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки и ранее признанной величиной оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки должна быть отражена в составе операционных доходов или расходов, а не в составе процентных доходов или расходов, на которые относятся корректировки резервов на возможные потери до суммы оценочного резерва?
Вопрос № 23	Согласно характеристике счетов, на счетах № 50670/50770 и 50671/50771 отражаются (а) превышение стоимости приобретения долевой ценной бумаги над ее справедливой стоимостью при первоначальном признании и (б) превышение справедливой стоимости долевой ценной бумаги при первоначальном признании над стоимостью ее приобретения. При первоначальном признании указанные счета корреспондируют со счетами переоценки долевых ценных бумаг. В дальнейшем суммы со счетов 50670/50770 признаются расходами, а со счетов № № 50671/50771 - доходами. Верен ли подход, что при первоначальном признании на счетах № 50670/50770 и 50671/50771 отражается отсроченная разница по долевым ценным бумагам, а при выбытии долевых ценных бумаг суммы с указанных счетов подлежат отнесению на финансовый результат?
Вопрос № 24	Подлежат ли списанию остатки счетов по учету резервов на возможные потери по долговым бумагам, оцениваемым по АС (счет № 50427 «Резервы на возможные потери»), и корректировок резервов на счет № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг» при продаже долговых ценных бумаг, оцениваемых по АС?
Вопрос № 25	Просим высказать мнение, является ли корректным следующий подход к определению АС линейным методом долговых ценных бумаг, по которым установлены не все купоны по выпуску. В случае если для целей определения необходимости применения метода ЭПС банк в качестве ожидаемого срока окончания обращения (продажи) принимает дату оферты (дату окончания купонного периода с последним известным купоном), а не дату окончательного погашения, вправе ли банк не только для целей сравнения АС методом ЭПС и АС линейным методом, но и для дальнейшего применения линейного метода расчета АС начислять купоны и дисконт, а также списывать премию и существенные затраты до даты оферты (даты ожидаемой продажи бумаги)?
Вопрос № 26	Правильно ли понимать, что при выборе способа оценки ПИФ19 «без проведения последующей переоценки» учет будет по сумме договора (она же справедливая стоимость на дату приобретения) на счете 60106 «Паи паевых инвестиционных фондов» (при наличии контроля над ПИФ) с созданием резервов по Положению № 611-П и иных бухгалтерских проводок не предполагается?
Вопрос № 27	В соответствии с МСФО (IAS) 32 20, выпущенные бессрочные облигации с возможностью отмены процентов для целей отчетности по МСФО относятся к долевым инструментам, по таким облигациям не осуществляется начисление процентных доходов и не амортизируются существенные затраты. Правомерно ли отражение в бухгалтерском учете с 01.01.2019 собственных выпущенных бессрочных облигаций с возможностью отмены процентов на балансовых счетах № 520 «Выпущенные облигации» или же указанные облигации следует отражать на счетах Раздела 1 «Капитал» Главы А «Балансовые счета» Приложения Положению № 579-П? В случае отражения на счетах Раздела 1 «Капитал» просим разъяснить: (а) порядок отражения собственных выпущенных бессрочных облигаций с возможностью отмены процентов на указанных счетах. (б) корректность следующей проводки по начислению процентов в случае необходимости выплаты купонных доходов в соответствии с условиями выпуска: Дебет 10801 «Нераспределенная прибыль» / 10901 «Непокрытый убыток» Кредит 52501 «Обязательства по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам». Принимая во внимание вышеизложенное, а также то, что условиями выпуска бессрочных облигаций предусмотрено право эмитента принять решение об их погашении в дату окончания очередной части периода обращения (предполагаемая дата оферты) только после согласования с Банком России возможности погашения этих облигаций, просим разъяснить: (в) могут бессрочные облигации в бухгалтерском учете отражаться по АС? Если да, то до какой даты их амортизировать? (г) порядок отражения в бухгалтерском учете существенных затрат по выпущенным бессрочным облигациям. Если затраты следует списывать равномерно, то до какой даты? (д) порядок отражения в бухгалтерском учете купона по бессрочным облигациям: по методу начисления или его можно признавать единовременно в расходы на дату утверждения выплаты купона по бессрочным облигациям?
Вопрос № 28	В связи с тем, что в соответствии с Указанием № 4611-У21 с 01.01.2019, Положение № 372-П22 будет распространяться на договоры, определяемые производными финансовыми инструментами (далее - ПФИ) в соответствии с МСФО (IFRS) 9, и тем, что согласно пункта ВА.4 МСФО (IFRS) 9 применяется метод учета по дате расчетов, в соответствии с которым изменение справедливой стоимости подлежащего получению актива, которое возникает в течение периода между датой заключения сделки и датой расчетов, точно так же, как она учитывает приобретенный актив, просим подтвердить, что:  сделки купли-продажи иностранной валюты, заключенные на бирже на условиях «ТОМ» и «SPOT», можно признать сделками на стандартных условиях и использовать для целей учета и определения справедливой стоимости балансовые счета № 47421 и № 47424;  сделки сроком исполнения свыше 2-х дней банк должен классифицировать как ПФИ в соответствии с нормами стандартизированных инструментов, принятыми на рассматриваемом рынке;  Контракты SWAP банк может классифицировать как две встречные сделки, заключенные на стандартных условиях, и использовать для целей учета и определения справедливой стоимости балансовые счета по учету переоценки требований и обязательств по поставке драгоценных металлов, финансовых активов № 47421 и № 47424, введенные Указанием № 4722-У23.
Вопрос № 29	В связи с изменениями, вносимыми Указанием № 4611-У в Положение № 372-П, и исключением обязательной оценки в качестве ПФИ сделок Т+3, просим уточнить, вправе ли банк не учитывать в качестве ПФИ сделки с ценными бумагами, заключаемые на внебиржевом рынке с еврооблигациями иностранных и российских эмитентов посредством информационной системы Bloomberg (активный рынок), стандартные условия по которым предусматривают расчеты Т+2, но которые периодически в связи с тем, что в стране-эмитенте валюты расчетов по сделке или валюты номинала по ценным бумагам один из рабочих дней в Российской Федерации является выходным днем, заключаются на условиях Т+3 (по российским рабочим дням), но фактически Т+2 по дням хождения иностранной валюты. Одним из аргументов в пользу того, что указанные сделки могут не оцениваться в качестве ПФИ как Т+3, может являться факт определения стандартизированных сроков по инструментам валютных торгов ПАО Московская Биржа, в рамках которых срок переносится на следующий рабочий день, при этом без классификации сделки в качестве ПФИ.
Вопрос № 30	Верно ли понимание, что пункт 1.11 Положения № 606-П в части переоценки ценных бумаг от даты заключения сделки до даты признания распространяется только на конкретные сделки, а именно сделки «на стандартных условиях» согласно МСФО 9, или без ограничения на все сделки с временным промежутком между датой заключения и датой поставки, которые не являются ПФИ и по которым приобретаются бумаги, оцениваемые по ССПСД и по ССПУ? С учетом того, что согласно МСФО 9 покупка и продажа на стандартных условиях - это покупка или продажа финансового актива в рамках договора, по условиям которого требуется поставка актива в пределах срока, установленного правилами или соглашениями, принятыми на соответствующем рынке, вправе ли банк в качестве таких сделок «на стандартных условиях» (в целях переоценки ценных бумаг от даты заключения до даты поставки) признавать сделки с ценными бумагами, заключаемые на внебиржевом рынке с еврооблигациями иностранных и российских эмитентов посредством информационной системы Bloomberg (активный рынок), стандартные условия по которым предусматривают расчеты Т+2 (Т+3 - в случае выходных дней в стране-эмитенте валюты номинала).
Вопрос № 31	Вопрос по определению корректировки на нерыночность в соответствии с пунктами 3.8-3.10 Положения № 606-П. Просим уточнить, корректны ли подходы банка в следующих случаях: 1. Если ценные бумаги приобретаются по договору, являющемуся ПФИ, цена сделки по приобретению ценных бумаг корректируется на справедливую стоимость ПФИ (СС ПФИ) (за счет включения в счет № 47408 24) и в этой связи уже скорректированная цена приобретения (то есть с учетом счетов № 526 «Производные финансовые инструменты») сравнивается со справедливой стоимостью бумаги (СС) на дату первоначального признания, а для долговых ценных бумаг оцениваемых по АС - со СС на дату заключения сделки по основанию пункта 5.1.2 25 МСФО 9. - В случае если вышеуказанная разница существенна, в качестве корректировки на нерыночность фиксируется разница между СС и скорректированной на СС ПФИ ценой приобретения, а расчет ЭПС осуществляется исходя из: - СС при первоначальном признании (если СС на основании исходных данных 1 и 2 уровня в иерархии СС); или - скорректированной на СС ПФИ цены приобретения с отсрочкой отражения указанной разницы (для 3 уровня в иерархии СС). - В случае если вышеуказанная разница не является существенной, корректировка на нерыночность не отражается, а расчет ЭПС осуществляется исходя из скорректированной на СС ПФИ цены приобретения (если применяется метод ЭПС). 2. Для ценных бумаг, оцениваемых в дальнейшем по СС, приобретенных по сделкам «на стандартных условиях» и переоцениваемых до первоначального признания, применяются следующие подходы определения корректировки на нерыночность: Учитывая, что существенная переоценка сделок «на стандартных условиях» может быть связана с волатильностью рынка и отображать скачок цены, ситуация с ценами может сложиться, например, так: цена приобретения =5, переоценка = 5, итого цена с учетом переоценки =10, СС на момент первоначального признания =6. Планируем для целей определения корректировки на нерыночность сравнивать СС и наиболее близкую к ней величину из двух: - цена приобретения без учета переоценки (в примере: 6 и 5); - цена приобретения с учетом переоценки (в примере: 6 и 10). Исходя из минимальной величины разницы определяем существенность для целей понимания наличия нерыночности. При этом при определении наличия нерыночности корректировка на нерыночность всегда будет определяться как разница между СС и ценой приобретения (без учета переоценки сделок «на стандартных условиях»), а расчет ЭПС для долговых ценных бумаг осуществляться исходя из СС при первоначальном признании (если СС на основании исходных данных 1 и 2 уровня в иерархии СС) или цены приобретения (без учета переоценки) с отсрочкой отражения указанной разницы (для 3 уровня в иерархии СС). В случае если минимальная разница не является существенной, корректировка на нерыночность не отражается, а расчет ЭПС осуществляется исходя из цены приобретения (без учета переоценки).
Вопрос № 32	В продолжение темы НВПИ и сложностей учета инструментов с валютной оговоркой, просим уточнить следующее (оба предложенных варианта учета содержат проблемные моменты): 1. В связи с тем, что Банк России дал разъяснения о том, что бумаги с номиналом в иностранной валюте и выплатами в рублях могут быть отражены как с кодом валюты номинала, так и с кодом валюты погашения, при учете бумаг с кодом валюты номинала возникают следующие вопросы: - вправе ли банк не принимать во внимание требования абз. 2 пункта 1.10 26 Положения № 606-П; - в связи с тем, что условия некоторых выпусков предусматривают фиксацию курса иностранной валюты для целей определения величины выплаты на дату, более раннюю, чем дата выплаты, как следует учесть разницу, возникшую между рублевым эквивалентом начисленного купона (номинала) на дату выплаты и величиной самой выплаты (в качестве операционных доходов или расходов, в качестве процентных доходов или расходов, отказаться от проведения валютной переоценки на даты после установления курса иностранной валюты)? 2. В случае учета такого рода ценных бумаг с кодом валюты обязательства (в рублях) и отражения таких бумаг в категории «оцениваемые по ССПСД», в которой отнесение на прибыль/убыток возможно только валютной переоценки и результата от обесценения согласно МСФО, каким образом следует отражать в учете разницу между рублевым эквивалентом стоимости по официальному курсу на дату проведения переоценки и рублевым эквивалентом стоимости при приобретении (разницу, которая до 2019 года отражалась в качестве НВПИ): - в составе переоценки через добавочный капитал (то есть балансовой стоимостью для целей переоценки считать стоимость на соответствующих счетах без эквивалентности по официальному курсу); - отражать величину, ранее учитываемую в качестве НВПИ, в составе операционных доходов и расходов; - иным образом?
Вопрос № 33	Просим уточнить корректность следующего порядка учета оценочных резервов под ожидаемые кредитные убытки (ОКУ) при передаче ценных бумаг без прекращения признания, например, по сделке прямого репо. 1. Ценные бумаги категории «по АС»: - на счете 50427 «Резервы на возможные потери» восстанавливается резерв на возможные потери по вложениям; - одновременно с обособлением ценных бумаг на счете 50418 «Долговые ценные бумаги, переданные без прекращения признания» формируется резерв по пункту 2.8 27 Положения № 611-П под требования к контрагенту по возврату ценных бумаг; - подход к определению оценочного резерва по ОКУ не изменяется, то есть расчет обычный; - корректировка резервов на возможные потери на балансовом счете № 50430/№ 50431 изменяется таким образом, чтобы величина, определенная как резерв по пункту 2.8 Положения № 611-П на счете 50427 «Резервы на возможные потери» +/- корректировка на счете 50431/50430, давала в результате резерв по МСФО 9 (ОКУ). То есть меняется только подход к оценке резерва по РСБУ. 2. Ценные бумаги категории «по ССПСД»: - одновременно с обособлением ценных бумаг на балансовом счете № 50218 «Долговые ценные бумаги, переданные без прекращения признания» формируется резерв по пункту 2.8 Положения № 611-П под требования к контрагенту по возврату ценных бумаг (резерв на балансовом счете № 50908 «Резервы на возможные потери»); - подход к определению оценочного резерва по ОКУ не изменяется, то есть расчет обычный; - на балансовом счете № 10630 «Оценочные резервы под ожидаемые кредитные убытки по ценным бумагам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход» остается полная величина оценочного резерва под ОКУ.
Вопрос № 34	Правильно ли понимание, что оценка долей участия, подлежащих отражению бухгалтерском учете с 01.01.2019 на балансовых счетах № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах, паевых инвестиционных фондах» и № 602 «Прочее участие», производится (согласно требованиям пункта 12.11 28 Части I Положения № 579-П) либо по справедливой стоимости, либо без проведения последующей переоценки, то есть использование по одному балансовому счету одного способа оценки, а по другому - второго, не будет верным.
Иные вопросы, связанные с применением в бухгалтерском учете МСФО (IFRS) 9
Вопрос № 35	Банк является принципалом платежных систем Visa и MasterCard и имеет в них обеспечительные платежи, учитываемые на счетах прочих размещенных средств. Просим разъяснить, изменится ли и каким образом необходимо вести бухгалтерский учет таких обеспечительных платежей в соответствии с МСФО 9 с 01.01.2019. В настоящее время банк отражает обеспечительные платежи и проценты следующим образом: обеспечительный платеж учитывается на счете 47301 «Средства, предоставленные юридическим лицам - нерезидентам, до востребования», а проценты отражаются на счете № 47427 «Начисленные проценты по предоставленным (размещенным) денежным средствам».
Вопрос № 36	В соответствии с определением «Договора финансовой гарантии» приведенным в Приложении А МСФО (IFRS) 9, «Договор финансовой гарантии - договор, согласно которому выпустившая его сторона обязана произвести определенные выплаты контрагенту для возмещения убытка, понесенного последним в результате того, что указанный в договоре должник не смог совершить платеж в сроки, установленные первоначальными или пересмотренными условиями долгового инструмента.». Просим пояснить, по каким критериям можно точно идентифицировать, является гарантия финансовой или нефинансовой.
Вопрос № 37	Возможно ли применить критерий существенности и признать полученное вознаграждение по нефинансовым гарантиям единовременно на доходах несмотря на то, что такие гарантии не попадают в сферу действия МСФО 9?
Вопрос № 38	На каком балансовом счете отражаются резервы по нефинансовым гарантиям, созданные в соответствии с МСФО 37 29?

------------------------------

1 Информационное письмо Банка России от 23.04.2018 N ИН-18-18/21 "О некоторых вопросах, связанных с вступлением в силу с 1 января 2019 года нормативных актов Банка России по бухгалтерскому учету".

2 «Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 9. Финансовые инструменты» (введен в действие на территории Российской Федерации в редакции 2010 года Приказом Минфина России от 27.06.2016 N 98н).

3 Указание Банка России от 04.09.2013 № 3054-У «О порядке составления кредитными организациями годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности».

4 Положение Банка России от 02.10.2017 № 604-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по привлечению денежных средств по договорам банковского вклада (депозита), кредитным договорам, операций по выпуску и погашению (оплате) облигаций, векселей, депозитных и сберегательных сертификатов».

5 Положение Банка России от 02.10.2017 № 605-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств».

6 Положение Банка России от 02.10.2017 № 606-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций с ценными бумагами».

7 Ответ по вопросу 16 в Письме Департамента регулирования бухгалтерского учета Банка России от 04.10.2018 № 17/10 «0 бухгалтерском учете операций согласно принципам МСФО 9».

8 Положение Банка России от 23.10.2017 № 611-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери».

9 ЭПС - эффективная процентная ставка.

10 Приложение 11 к Положению № 579-П «Группировка счетов бухгалтерского учета для составления сводной ведомости оборотов по отражению событий после отчетной даты».

11 Пункт 1.5. Положения № 605-П: «Стоимость обязательства по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств определяется не реже одного раза в месяц на последний календарный день месяца, а также в случае существенного изменения в течение месяца стоимости обязательства по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств - на дату исполнения обязательств по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств или на дату изменения лимита по обязательствам по предоставлению денежных средств и по выдаче банковских гарантий».

12 Пункт В2.5 МСФО (IFRS) 9: «Договоры финансовой гарантии могут иметь разную правовую форму, такую как гарантия, некоторые виды аккредитивов, договор в отношении кредитного дефолта или договор страхования. Порядок их учета не зависит от их правовой формы».

13 АС - амортизированная стоимость.

14 ССПСД - справедливая стоимость через прочий совокупный доход.

15 ССПУ - справедливая стоимость через прибыль или убыток.

16 Положение Банка России от 27.02.2017 № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения».

17 Пункт 5.5.8 МСФО 9: «Организация должна признать в составе прибыли или убытка в качестве прибыли или убытка от обесценения сумму ожидаемых кредитных убытков (или их восстановления), необходимую для корректировки оценочного резерва под убытки по состоянию на отчетную дату до величины, которую необходимо признать в соответствии с настоящим стандартом.».

18 Пункт 11.7 Положения № 606-П: «Разница между величиной оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки и ранее признанной величиной оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки признается в качестве доходов или расходов от обесценения.».

19 ПИФ - паевые инвестиционные фонды.

20 «Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н).

21 Указание Банка России от 16.11.2017 № 4611-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 4 июля 2011 года № 372-П "О порядке бухгалтерского учета производных финансовых инструментов».

22 Положение Банка России от 04.07.2011 № 372-П «О порядке бухгалтерского учета производных финансовых инструментов».

23 Указание Банка России от 15.02.2018 № 4722-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 27 февраля 2017 года N 579-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения».

24 б/с 47408 «Расчеты по конверсионным операциям, производным финансовым инструментам и прочим договорам (сделкам), по которым расчеты и поставка осуществляются не ранее следующего дня после дня заключения договора (сделки)».

25 Пункт 5.1.2 МСФО 9: «При использовании организацией учета по дате расчетов для актива, который впоследствии оценивается по амортизированной стоимости, такой актив первоначально признается по справедливой стоимости на дату заключения сделки».

26 Абз. 2 пункта 1.10 Положения № 606-П: «Бухгалтерский учет дохода, начисленного в виде процента по долговым ценным бумагам, ведется на отдельном (отдельных) лицевом (лицевых) счете (счетах) "Начисленные проценты (к получению)" (далее - лицевой счет по учету начисленных процентов к получению), открываемом (открываемых) на балансовых счетах второго порядка с кодом валюты, в которой выплачиваются проценты (погашаются купоны)».

27 Пункт 2.8. Положения № 611-П: «Элементами расчетной базы резерва по операциям, совершаемым на возвратной основе, с ценными бумагами, переданными без прекращения признания (включая операции с ценными бумагами, ранее полученными на возвратной основе без первоначального признания), являются требования к контрагенту по возврату ценных бумаг, определенные на основании остатков по счетам учета ценных бумаг, переданных без прекращения признания, а также остатков по счетам учета ценных бумаг, переданных по операциям, совершаемым на возвратной основе, с учетом их переоценки.».

28 Пункт 12.11 Положения № 579-П: «Оценка долей участия в уставном капитале дочерних и зависимых организаций, паевых инвестиционных фондов, учитываемых на балансовом счете N 601 "Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах, паевых инвестиционных фондах", а также долей участия в уставных капиталах прочих юридических лиц, учитываемых на балансовом счете N 602 "Прочее участие", осуществляется одним из следующих способов: без проведения последующей переоценки; по справедливой стоимости. Выбранный способ кредитная организация должна утвердить в учетной политике.».

29 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».

------------------------------

Ответы

Департамент регулирования бухгалтерского учета Банка России (далее - Департамент) рассмотрел обращение Ассоциации «Россия» от 04.12.2018 № 02-05/926 и сообщает следующее.

По вопросу 1.

В соответствии с рекомендациями, изложенными в пункте 5 информационного письма Банка России от 23.04.2018 № ИН-18-18/21 «О некоторых вопросах, связанных с вступлением в силу с 01 января 2019 года нормативных актов Банка России по бухгалтерскому учету» (далее - Информационное письмо), при оценке привлеченных и размещенных денежных средств, операций с ценными бумагами и иных операций, числящихся в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2019 года, в связи с началом применения с 01.01.2019 Положений Банка России от 02.10.2017 № 604-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по привлечению денежных средств по договорам банковского вклада (депозита), кредитным договорам, операций по выпуску и погашению (оплате) облигаций, векселей, депозитных и сберегательных сертификатов» (далее - Положение № 604-П), № 605-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств» (далее - Положение № 605-П) и № 606-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций с ценными бумагами» (далее - Положение № 606-П) кредитным организациям следует отразить корректировки, связанные с применением метода эффективной ставки, а также корректировки, связанные с оценкой финансовых инструментов по справедливой стоимости в соответствии с периодичностью, утвержденной в учетной политике кредитной организации.

По мнению Департамента, в рассматриваемой ситуации, осуществление кредитной организацией оценки финансовых инструментов в сроки, установленные в учетной политике (если учетной политикой предусмотрена ежемесячная оценка финансовых инструментов - не позднее 31.01.2019, при ежеквартальной оценке финансовых инструментов - не позднее 31.03.2019) не будет противоречить требованиям Положений № 604-П, № 605-П, № 606-П.

Согласно подпункту 1.14.1 пункта 1.14 Положения № 605-П и пункту 11.2 Положения № 606-П кредитные организации осуществляют расчет и корректировку величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки не реже одного раза в квартал на последний календарный день квартала, кроме случаев значительного увеличения кредитного риска. Периодичность расчета и корректировки оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки утверждается кредитной организацией в учетной политике.

По мнению Департамента, в рассматриваемой ситуации, кредитная организация впервые в 2019 году, используя данные на отчетную дату 01.01.2019 осуществляет расчет величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки в сроки, установленные в учетной политике для расчета и корректировки величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки (если учетной политикой предусмотрена ежемесячная корректировка оценочных резервов - не позднее 31.01.2019, при ежеквартальной корректировке оценочных резервов - не позднее 31.03.2019), а также на внутримесячные даты при значительном увеличении кредитного риска по финансовому активу в течение первого квартала 2019 года.

В случае выявления ошибочного (неверного) отражения (неотражения) фактов хозяйственной жизни, в том числе в операционном дне 01.01.2019, в связи с вступлением в силу требований Международного стандарта финансовой отчетности МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (далее - МСФО (IFRS) 9) кредитным организациям следует руководствоваться пунктом 3.4 части III Положения Банка России от 27.02.2017 № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения» (далее - Положение № 579-П).

По вопросу 2.

По мнению Департамента, применение изложенного в обращении подхода к порядку отражения положительных и отрицательных финансовых результатов на балансовых счетах № 10801 «Нераспределенная прибыль» и балансового счета № 10901 «Непокрытый убыток» (в случае определения такого порядка во внутреннем документе кредитной организации), без выделения на указанных балансовых счетах отдельных лицевых счетов, не будет противоречить рекомендациям Информационного письма, в том случае если при необходимости к указанной информация будет обеспечен доступ, в том числе средствами автоматизированных систем.

Вместе с тем, положительные финансовые результаты от оценки финансовых инструментов в соответствии с требованиями Положений № 604-П, № 605-П, № 606-П, числящихся в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2019 года, рекомендуем отражать в корреспонденции с балансовым счетом № 10801 «Нераспределенная прибыль», отрицательные финансовые результаты - в корреспонденции с балансовым счетом № 10901 «Непокрытый убыток».

Результаты переоценки финансовых инструментов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, числящихся в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2019 года, отражаются в составе добавочного капитала на балансовом счете № 106 «Добавочный капитал».

По окончании отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с началом применения вышеуказанных нормативных актов Банка России, необходимо будет осуществить бухгалтерскую запись по переносу сальдо, образовавшегося на балансовом счете № 10801 «Нераспределенная прибыль» или на балансовом счете № 10901 «Непокрытый убыток», на один из указанных балансовых счетов с большим сальдо.

При реформации баланса после проведения годового общего собрания акционеров и утверждения годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2019 год остаток на указанном выше балансовом счете с большим сальдо необходимо будет перенести на имеющийся счет по учету нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

По вопросу 3.

Требованиями Положения № 606-П не предусмотрен перенос сумм невыполненных эмитентом обязательств по выплате процентного дохода по ценным бумагам и частичного их погашения на счета по учету просроченной задолженности.

В связи с этим, в первый рабочий день 2019 года, списанные с внебалансового счета № 91605 «Неполученные процентные доходы по долговым обязательствам (кроме векселей)» суммы просроченных купонов по долговым ценным бумагам, срок погашения которых по состоянию на 01.01.2019 ещё не наступил, отражаются в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах по учету вложений в долговые ценные бумаги.

По вопросу 4.

На основании пункта 5.1 Положения Банка России от 25.11.2013 № 409-П «О порядке бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов» при применении данного нормативного акта Банка России кредитные организации самостоятельно руководствуются Международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО) и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации, и в соответствии с частью 12 статьи 21 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» определяет особенности ведения бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов в собственных стандартах экономического субъекта.

Вместе с тем, по мнению Департамента, в связи с переходом с 1 января 2019 года на требования нормативных актов Банка России по бухгалтерскому учету, в которых реализованы требования МСФО (IFRS) 9 при отражении в бухгалтерском учете корректировок, переоценки стоимости активов (обязательств) и оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки, в отношении корректировок резервов на возможные потери будут возникать отложенные налоги.

По вопросу 5.

На указанные в обращении операции с 01.01.2019 распространяются требования Положения № 605-П.

В силу пункта 5.1 Положения № 605-П кредитным организациям при применении Положения № 605-П следует руководствоваться МСФО и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО.

В бухгалтерском учете сделки по приобретению права требования от третьих лиц отражаются в порядке, установленному главой 4 Положения № 605-П.

Согласно подпункту 4.7.2 пункта 4.7 Положения № 605-П при приобретении права требования по цене ниже номинальной стоимости разница между номинальной стоимостью и ценой приобретения (сумма дисконта) начисляется в течение срока, установленного условиями первичного договора.

Согласно подпункту 4.7.3 пункта 4.7 Положения № 605-П при приобретении права требования по цене выше номинальной стоимости разница между ценой приобретения и номинальной стоимостью (премия) учитывается при начислении процентов в течение срока, установленного условиями первичного договора.

В бухгалтерском учете суммы дисконта (премия) отражаются на отдельных лицевых счетах балансовых счетов по учету приобретенных прав требования от третьих лиц.

По вопросу 6.

В рассматриваемых в обращении ситуациях при применении Положения № 605-П, когда кредитной организацией приобретаются права требования по кредитному договору, в случае если, условиями первичного договора установлен график погашения, премия по таким приобретенным правам требования признается в расходах, исходя из сроков погашения каждой суммы, указанной в графике.

При досрочном погашении приобретенных прав требования, премия отражается в бухгалтерском учете пропорционально погашаемой сумме.

Если кредитной организацией приобретаются права требования по кредитному договору, вся задолженность по которому просрочена, премия по таким приобретенным правам требованиям до даты получения денежных средств в погашение просроченной задолженности не признается.

По вопросу 7.

Согласно пункту 4.1 Положения Банка России от 22.12.2014 № 446-П «О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода» в бухгалтерском учете признаются процентные доходы.

Вместе с тем, начисленные процентные доходы по финансовому активу по ставке, определенной договором, отражаются в бухгалтерском учете на счете № 47427 «Начисленные проценты по предоставленным (размещенным) денежным средствам» в корреспонденции со счетом по учету доходов (пункт 2.6 Положения № 605-П).

При неисполнении (ненадлежащем исполнении) обязательств по уплате процентов по финансовому активу сумма задолженности переносится на балансовый счет по учету просроченных процентов (подпункт 2.18.2 пункта 2.18 Положения № 605-П).

Таким образом, при начислении процентных доходов кредитной организации следует руководствоваться вышеизложенными требованиями нормативных актов Банка России.

По вопросу 8.

С 01.01.2019 согласно пункту 1.14 Положения № 605-П в бухгалтерском учете подлежит отражению оценочный резерв под ожидаемые кредитные убытки по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств в соответствии с пунктом 5.5.1 МСФО (IFRS) 9.

В пункте 2.13.2 Положения № 605-П определен порядок отражения в бухгалтерском учете оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки на соответствующих балансовых счетах по учету корректировок резервов на возможные потери, указанные балансовые счета вступают в силу с 01.01.2019 в соответствии с Указанием Банка России от 02.10.2017 № 4555-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 27.02.2017 № 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения».

С учетом изложенного, приведенный в обращении методологический подход к отражению в бухгалтерском учете оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки соответствует требованиям Положения № 605-П.

По вопросу 9.

Корректировка стоимости финансового актива до амортизированной стоимости осуществляется в порядке, предусмотренном пунктом 2.10 Положения № 605-П, с периодичностью, установленной пунктом 1.3 Положения № 605-П.

В бухгалтерском учете кредитная организация вправе начисленный по договору процентный доход (пункт 2.6 Положения № 605-П) корректировать до размера процентного дохода, рассчитанного в порядке, установленном пунктом 5.4.1 МСФО (IFRS) 9, путем отражения соответствующих сумм на счетах по учету корректировок, увеличивающих/уменьшающих стоимость предоставленных/размещенных денежных средств.

В рассматриваемой в обращении ситуации кредитной организации следует руководствоваться вышеизложенными требованиями Положения № 605-П, а также пунктом 5.4.1 МСФО (IFRS) 9 в силу которого, при расчете процентного дохода по кредитно-обесцененным финансовым активам применяется эффективная процентная ставка (далее - ЭПС) к амортизированной стоимости финансового актива.

По вопросу 10.

Если кредитная организация указанные в обращении дополнительные расходы согласно пункту 1.1 Положения № 605-П признает в бухгалтерском учете затратами в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 9, то по мнению Департамента, при реализации в бухгалтерском учете требований МСФО (IFRS) 9 с 01.01.2019 следует руководствоваться Информационным письмом и требованиями Положения № 605-П. При этом полученные финансовые результаты согласно Информационному письму, подлежат отражению в бухгалтерском учете либо в составе текущих финансовых результатов на счете № 706 «Финансовый результат текущего года», либо в составе финансовых результатов прошлых лет на счетах № 10801 «Нераспределенная прибыль», № 10901 «Непокрытый убыток», соответствующий выбор кредитным организациям необходимо определить во внутреннем документе.

Таким образом, кредитной организации при определении порядка отражения в бухгалтерском учете указанных в обращении дополнительных расходов по агентским договорам за привлечение клиентов для выдачи банковских гарантий, необходимо руководствоваться вышеуказанными требованиями нормативных актов Банка России.

По вопросу 11.

Если условиями договора банковской гарантии оплата вознаграждения за выдачу банковской гарантии осуществляется в валюте отличной от валюты номинала гарантии, то бухгалтерский учет такого вознаграждения до даты уплаты или отражения его на счетах по учету доходов осуществляется в валюте расчетов.

Учитывая изложенное, в рассматриваемой в обращении ситуации сумма вознаграждения за выдачу гарантии подлежит отражению на балансовых счетах: № 47502 «Расчеты по выданным банковским гарантиям» в валюте расчетов (в рублях), № 47501 «Расчеты по выданным банковским гарантиям» в валюте номинала гарантии (в Евро).

Дополнительно сообщаем, что в настоящее время Департаментом рассматривается вопрос об исключении балансовых счетов № № 47501, 47502 «Расчеты по выданным банковским гарантиям» из Списка парных счетов, по которым может изменяться сальдо на противоположное.

По вопросу 12.

В соответствии с пунктом 1.7 Положения № 605-П затраты по сделке, признанные кредитной организацией несущественными, единовременно отражаются на балансовом счете по учету расходов в том месяце, в котором был признан финансовый актив.

С учетом изложенного кредитная организация вправе указанные в обращении затраты, признанные несущественными, единовременно признать на балансовом счете по учету расходов в дату выдачи кредита.

По вопросу 13, 14.

Согласно пункту 3.1 Положения № 605-П при первоначальном признании обязательства по выданным банковским гарантиям оцениваются по справедливой стоимости в соответствии с пунктом 1.1 Положения № 605-П.

Учитывая вышеизложенное, в дату первоначального признания обязательства по выданной банковской гарантии отражаются в бухгалтерском учете по справедливой стоимости, определяемой на основании МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» (далее - МСФО (IFRS) 13) и МСФО (IFRS) 9.

При определении порядка отражения в бухгалтерском учете финансовых гарантий, входящих в сферу применения МСФО (IFRS) 9, в дату их первоначального признания необходимо принимать во внимание, что в силу требования пункта 4.2.1 МСФО (IFRS) 9 об оценке выпустившей стороной договора финансовой гарантии признание оценочного резерва под убытки, определенного в соответствии с разделом 5.5 МСФО (IFRS) 9, осуществляется в отношении договоров финансовой гарантии после их первоначального признания.

В силу пункта 1.2 Положения № 605-П и пункта 4.2.1 МСФО (IFRS) 9 после первоначального признания стоимость договора банковской гарантии определяется расчетным способом по наибольшей из величин:

суммы оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки;

первоначально признанной суммы за вычетом, когда уместно, общей суммы дохода, определенной по МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».

После первоначального признания обязательства по выданным банковским гарантиям корректировка его стоимости до наибольшей величины осуществляется в порядке, предусмотренном подпунктом 3.4.3 пункта 3.4 Положения № 605, с периодичностью, установленной пунктом 1.5 Положения № 605-П. При этом балансовая стоимость обязательства по выданным банковским гарантиям формируется на счетах бухгалтерского учета согласно пункту 1.12 Положения № 605-П.

Вместе с тем, при применении Положения № 605-П кредитные организации должны руководствоваться МСФО и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации (пункт 5.1 Положения № 605-П).

По вопросу 15.

Согласно пункту 3.4.3 пункта 3.4 Положения № 605-П начисление доходов по выданным банковским гарантиям осуществляется в части, относящейся к текущему месяцу, в последний календарный день месяца, в дату окончания действия банковской гарантии.

Таким образом, комиссионное вознаграждение за выдачу банковской гарантии, в том числе за перевыпуск банковской гарантии, подлежит признанию на счетах по учету доходов равномерно, исходя из срока действия договора банковской гарантии.

По вопросу 16.

Перечень операций, на которые распространяются требования Положения № 605-П, является закрытым, в связи с чем, операции в рамках расчетов по аккредитивам не входят в сферу применения Положения № 605-П.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 1 Положения № 579-П (в редакции Указания Банка России от 02.10.2017 № 4555-У) с 01.01.2019 кредитные организации при применении Положения № 579-П должны руководствоваться МСФО.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что по экономической сути непокрытые (гарантированные) аккредитивы, резервные аккредитивы сопоставимы с выданными гарантиями, кредитная организация вправе отражать их в бухгалтерском учете в порядке, аналогичном установленному для учета обязательств по выданным банковским гарантиям.

Применение счетов №№ 47501, 47502 «Расчеты по выданным банковским гарантиям» для учета расчетов по комиссиям по вышеуказанным аккредитивам, в том числе если дата их исполнения ещё не наступила, Положению № 605-П противоречить не будет.

Признание доходов по непокрытым аккредитивам (гарантированным) аккредитивам, резервным аккредитивам осуществляется в части, относящейся к текущему месяцу, в последний день месяца, а также в дату окончания действия аккредитива.

По вопросу 17.

Согласно подпункту 1.14.1 пункта 1.14 Положения № 605-П (в редакции Указания Банка России от 21.06.2018 № 4827-У) расчет и корректировка величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки осуществляется кредитной организацией не реже одного раза в квартал на последний календарный день квартала, кроме случаев значительного увеличения кредитного риска.

Периодичность расчета и корректировки величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки утверждается кредитной организацией в учетной политике.

Учитывая изложенное, в рассматриваемой в обращении ситуации кредитная организация вправе осуществлять дополнительное проведение расчета и корректировок величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки в течение квартала. Данный способ должен быть закреплен в учетной политике кредитной организации.

По вопросу 18.

При применении Положения № 605-П порядок аналитического учета оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки по финансовым активам, а также порядок использования балансовых счетов по учету сумм корректировок резервов определяется кредитной организацией самостоятельно.

Исходя из изложенного, кредитная организация вправе корректировку резерва на возможные потери до величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки учитывать на одном балансовом счете второго порядка несмотря на то, что резервы на возможные потери под ссудную задолженность отражаются на нескольких балансовых счетах второго порядка.

По вопросу 19.

С 01.01.2019 согласно пунктам 3.59, 3.60 Положения № 579-П (в редакции Указания Банка России от 15.02.2018 № 4222-У) на балансовых счетах № 324 «Просроченная задолженность по предоставленным межбанковским кредитам, депозитам и прочим размещенным средствам», № 458 «Просроченная задолженность по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам» будет осуществляться учет просроченной задолженности по банковским операциям и сделкам, в том числе по предоставленным межбанковским кредитам, депозитам, по предоставленным клиентам кредитам и прочим размещенным средствам.

На указанные счета будет относится рассматриваемая в обращении просроченная задолженность, не погашенная в срок, установленный заключенным договором.

В ситуациях, когда непоступление денежных средств в оплату дебиторской задолженности по банковским операциям и сделкам не является нарушением условий заключенного договора, указанная непогашенная задолженность должна учитываться на соответствующих счетах по учету текущей задолженности.

По вопросу 20.

Резервы на возможные потери и корректировки резервов на возможные потери до сумм оценочных резервов под ожидаемые кредитные убытки по долговым ценным бумагам, учитываемым на счете № 50505 «Долговые ценные бумаги, не погашенные в срок», подлежат отражению в Отчете о финансовых результатах (далее - ОФР) по символам 47304 «Расходы по формированию (доначислению) резервов на возможные потери по другим активам, в том числе требованиям, и прочим операциям, не приносящим процентный доход» и 47305 «Корректировки, увеличивающие операционные расходы, на разницу между оценочными резервами под ожидаемые кредитные убытки и резервами на возможные потери».

По вопросу 21.

Резервы на возможные потери формируются по долговым ценным бумагам в случае переноса их на счет № 50505 «Долговые ценные бумаги, не погашенные в срок» вне зависимости от категории, в которую указанные ценные бумаги были классифицированы при первоначальном признании.

По вопросу 22.

Разница между величиной оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки и ранее признанной величиной оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки по ценным бумагам подлежит отражению в ОФР по символам раздела 3 «Корректировки, увеличивающие процентные доходы, на разницу между процентными доходами за отчетный период, рассчитанными в соответствии с применением эффективной процентной ставки, и процентными доходами, начисленными без применения эффективной процентной ставки» части 1 «Процентные доходы, доходы от корректировок и от восстановления (уменьшения) резервов на возможные потери» или раздела 5 «Корректировки, уменьшающие процентные доходы, на разницу между процентными доходами за отчетный период, рассчитанными в соответствии с применением эффективной процентной ставки, и процентными доходами, начисленными без применения эффективной процентной ставки» части 3 «Процентные расходы, расходы от корректировок и расходы по формированию резервов на возможные потери».

По вопросу 23.

Счета №№ 50670, 50770 «Превышение стоимости приобретения ценной бумаги над ее справедливой стоимостью при первоначальном признании» и №№ 50671, 50771 «Превышение справедливой стоимости ценной бумаги при первоначальном признании над стоимостью ее приобретения» применяются кредитной организацией при отражении в бухгалтерском учете разницы между справедливой стоимостью долевой ценной бумаги при первоначальном признании и ценой сделки по приобретению долевой ценной бумаги в случаях, отличных от указанных в пункте 3.9 Положения № 606-П, то есть в ситуациях, на которые распространяется пункт В5.1.2А(b) МСФО (IFRS) 9.

В соответствии с пунктом В5.1.2А(b) МСФО (IFRS) 9 с момента первоначального признания финансового инструмента отложенная разница признается как прибыль или убыток только в той мере, в которой она возникает в результате изменения фактора (в том числе временного), который участники рынка учитывали бы при установлении цены актива или обязательства.

Поскольку в рассматриваемой ситуации речь идет о долевых ценных бумагах (финансовых инструментах, не имеющих срока погашения), то применение временного фактора для признания отсроченной разницы, по мнению Департамента, некорректно. Если кредитная организация не использует иной фактор для признания отсроченной разницы, то суммы, учитываемые на указанных выше балансовых счетах в дату выбытия (реализации) ценных бумаг подлежат отнесению на балансовый счет № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг».

По вопросу 24.

Согласно пункту 8.1 Положения № 606-П при выбытии (реализации, погашении) ценной бумаги на счете № 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг» подлежит отражению балансовая стоимость ценной бумаги на дату выбытия, включающая согласно пункту 1.5 Положения № 606-П, в том числе остатки по счетам по учету резервов на возможные потери и корректировок резервов на возможные потери.

По вопросу 25.

В силу пункта 12.1 Положения № 606-П кредитные организации при определении амортизированной стоимости указанных в обращении долговых ценных бумаг должны руководствоваться МСФО и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО.

По вопросу 26.

В случае утверждения согласно подпункту 2.3.2 пункта 2.3 Положения № 606-П в бухгалтерском учете способа оценки паев, отраженных на балансовом счете по учету вложений в паевые инвестиционные фонды «без проведения последующей переоценки» формирование резерва на возможные потери по таким паям следует осуществлять в соответствии с требованиями Положения Банка России от 23.10.2017 № 611-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери».

В случае если определяемый в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (далее - МСФО (IAS) 36) размер резерва по указанным паям отличается от суммы резерва на возможные потери, сформированного в соответствии с пруденциальными требованиями, в бухгалтерском учете резерв на возможные потери корректируется до размера резерва по МСФО (IAS) 36 путем отражения на соответствующих счетах №№ 60107, 60108 «Корректировка резервов на возможные потери».

По вопросу 27.

В соответствии с пунктом 5.16 части II Положения № 579-П (в редакции Указания Банка России от 02.10.2017 № 4555-У) обязательства по выпущенным облигациям учитываются на балансовом счете № 520 «Выпущенные облигации». Это требование также распространяется на выпущенные бессрочные облигации.

Согласно пункту 4.1 Положения Банка России № 604-П при применении указанного нормативного акта Банка России кредитным организациям необходимо руководствоваться МСФО и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации.

В случае если нормативные акты Банка России по бухгалтерскому учету не содержат типовых бухгалтерских записей, кредитная организация при необходимости самостоятельно разрабатывает порядок бухгалтерского учета отдельных операций в соответствии с МСФО, в том числе МСФО (IFRS) 9, и Планом счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и утверждает его в учетной политике.

Исходя из изложенного, для целей Положения № 604-П кредитной организации необходимо самостоятельно определить порядок отражения в бухгалтерском учете бессрочных облигаций.

По вопросу 28, 29.

Согласно пункту 1.3 Указания Банка России от 16.11.2017 № 4611-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 4 июля 2011 года № 372-П «О порядке бухгалтерского учета производных финансовых инструментов» с 01.01.2019 Положение Банка России от 04.07.2011 № 372-П «О порядке бухгалтерского учета производных финансовых инструментов» (далее - Положение № 372-П) будет распространяться, в том числе на договоры, определяемые производными инструментами в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Кредитные организации самостоятельно классифицируют заключаемые ими договоры, в том числе принимают решение, распространяется ли на них Положение № 372-П и, исходя из условий каждого конкретного договора на дату первоначального признания, определяют порядок их бухгалтерского учета, руководствуясь методологическими принципами, установленными нормативными актами Банка России.

Дополнительно отмечаем, что счета №№ 47421, 47424 «Переоценка требований и обязательств по поставке драгоценных металлов, финансовых активов (кроме ценных бумаг)», согласно их характеристики, определенной пунктом 4.72.1 части II Положения № 579-П (в редакции Указания Банка России от 15.02.2018 № 4722-У) предназначены для учета переоценки требований и обязательств по поставке драгоценных металлов, финансовых активов (кроме ценных бумаг), в том числе иностранной валюты, с даты заключения по дату исполнения или по дату прекращения признания требований и обязательств по договорам на которые не распространяется Положение № 372-П.

По мнению Департамента, в случае если дата расчетов по договору переносится в связи с праздничными (выходными) днями в стране контрагента, имеет место перенос сроков исполнения требований и обязательств по договору, но не изменение срока, обусловленного договором.

Соответствующие разъяснения были размещены 19.02.2014 на официальном сайте Банка России в разделе «Информационно-аналитические материалы - Бухгалтерский учет и отчетность - Бухгалтерский учет и отчетность в кредитных организациях» (ответ на вопрос 1).

По вопросу 30.

Требование пункта 1.11 Положения № 606-П об отражении в бухгалтерском учете существенного изменения справедливой стоимости приобретаемых ценных бумаг с даты заключения договора, предметом которого является приобретение ценных бумаг, до отчетной даты на балансовых счетах по учету переоценки ценных бумаг в соответствии с порядком учета переоценки приобретаемых ценных бумаг после их первоначального признания соответствует требованиям пункта В3.1.6 МСФО (IFRS) 9 и распространяется на сделки, предусматривающие покупку ценных бумаг «на стандартных условиях», как это определено в Приложении А к МСФО (IFRS) 9.

При этом кредитные организации самостоятельно классифицируют заключаемые ими договоры, и, в том числе на основании требований МСФО (IFRS) 9, определяют порядок их бухгалтерского учета.

По вопросу 31.1.

В случае если договор на приобретение ценных бумаг классифицирован кредитной организацией как производный финансовый инструмент (далее - ПФИ), его справедливая стоимость включается в стоимость ценных бумаг в дату их первоначального признания на основании пункта 5.1.2 Положения № 372-П и учитывается при расчете разницы между справедливой стоимостью ценных бумаг и ценой сделки по приобретению ценных бумаг для целей применения пунктов 3.8-3.10 Положения № 606-П.

ЭПС определяется кредитной организацией в соответствии с Приложением А МСФО (IFRS) 9.

По вопросу 31.2.

В случае если ценные бумаги приобретены по договорам, указанным в абзаце втором пункта 1.11 Положения № 606-П, суммы, отражаемые на балансовых счетах по учету переоценки ценных бумаг с даты заключения договора на приобретение ценных бумаг и до отчетной даты, включаются в дату первоначального признания ценных бумаг в расчет разницы между справедливой стоимостью ценных бумаг и ценой сделки по приобретению ценных бумаг для целей применения пунктов 3.8-3.10 Положения № 606-П.

ЭПС определяется кредитной организацией в соответствии с Приложением А МСФО (IFRS) 9.

По вопросу 32.1.

В случае если кредитная организация отражает ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте, на лицевых счетах, открываемых с кодом валюты номинала, начисленные процентные доходы по таким ценным бумагам также следует отражать на соответствующих лицевых счетах, открываемых с кодом валюты номинала.

При отражении в бухгалтерском учете операций с производными финансовыми инструментами, неотделяемыми от основного договора, кредитными организациями должны применяться принципы, предусмотренные МСФО, а именно: финансовый результат от таких встроенных производных инструментов следует отражать на тех же символах доходов и расходов, предусмотренных нормативными актами Банка России по операциям финансовых активов и обязательств.

С учетом изложенного, указанная в вопросе разница между рублевым эквивалентом суммы выплаты по ценным бумагам по официальному курсу иностранных валют к рублю, установленному на дату выплаты, и фактической суммой выплаты в рублях по курсу, зафиксированному на дату, определенную условиями выпуска ценных бумаг, подлежит отражению в бухгалтерском учете в составе операционных доходов или расходов.

По вопросу 32.2.

С 01.01.2019 наличие в гибридном договоре встроенного производного инструмента, необходимость его отделения от основного договора и дальнейший порядок бухгалтерского учета гибридного договора или его компонентов определяются кредитной организацией самостоятельно исходя из требований МСФО (IFRS) 9.

Так, согласно пункту 4.3.2 МСФО (IFRS) 9 если гибридный договор включает основной договор, который является активом, относящимся к сфере применения МСФО (IFRS) 9, организация должна оценивать такой договор как единый гибридный договор (без отделения ПФИ).

Согласно пункту 1.2 Положения № 606-П оценка справедливой стоимости ценной бумаги осуществляется в соответствии с МСФО (IFRS) 13, при этом методы определения справедливой стоимости утверждаются кредитной организацией в учетной политике.

По вопросу 33.

Изложенный в вопросе порядок отражения в бухгалтерском учете сумм оценочных резервов под ожидаемые кредитные убытки по переданным без прекращения признания ценным бумагам, оцениваемым по амортизированной стоимости, требованиям Положения № 606-П соответствует.

Аналогичный порядок должен применяться к переданным без прекращения признания ценным бумагам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, поскольку согласно пункту 6.5.1 Положения № 606-П в редакции Указания Банка России от 18.12.2018 № 5018-У, которое в настоящее время находится на регистрации в Министерстве юстиции Российской Федерации, на счете № 10630 «Резервы на возможные потери» будет отражаться сумма резерва на возможные потери, сформированного по долговым ценным бумагам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход. Пунктом 11.9 Положения № 606-П в редакции Указания Банка России от 18.12.2018 № 5018-У предусмотрена корректировка суммы сформированного резерва на возможные потери до суммы оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки с применением счетов №№ 10634, 10635 «Корректировка резервов на возможные потери» в корреспонденции со счетом по учету расходов или доходов.

По вопросу 34.

В соответствии с пунктом 12.11 части I Положения № 579-П выбранный способ оценки долей участия в уставном капитале дочерних и зависимых организаций, паевых инвестиционных фондов, учитываемых на балансовом счете № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах, паевых инвестиционных фондах» а также долей участия в уставных капиталах прочих юридических лиц, учитываемых на балансовом счете № 602 «Прочее участие» кредитная организация должна утвердить в учетной политике.

Применение разных способов оценки долей участия в уставном капитале требованиям Положения № 579-П не соответствует.

По вопросу 35.

Указанные в вопросе операции следует с 01.01.2019 отражать в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями Положения № 605-П.

В силу пункта 5.1 Положения № 605-П кредитные организации при применении Положения № 605-П должны руководствоваться МСФО и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО.

По вопросу 36, 37, 38.

Перечень операций, на которые распространяются требования Положения № 605-П, является закрытым.

Обязательства по нефинансовым гарантиям не входят в сферу применения Положения № 605-П.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 1 Положения № 579-П (в редакции Указания Банка России от 02.10.2017 № 4555-У) с 01.01.2019 кредитные организации при применении Положения № 579-П должны руководствоваться МСФО.

Учитывая изложенное, в рассматриваемой в обращении ситуации кредитная организация вправе использовать балансовые счета №№ 47501, 47502 «Расчеты по выданным банковским гарантиям» для учета расчетов по комиссионным вознаграждениям по нефинансовым гарантиям.

При этом обращаем внимание, что под нефинансовые гарантии может создаваться резерв по МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (далее - МСФО (IAS) 37. Разница между пруденциальным резервом и резервом по МСФО (IAS) 37 должна отражаться на балансовых счетах №№ 47465, 47466 «Корректировка резервов на возможные потери».

И.о. Директора Департамента регулирования бухгалтерского учета

Н.В. Петрова