Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 10 марта 2010 г. N КА-А40/1803-10 по делу N А40-83488/09-117-525 Признавая недействительным постановление о привлечении общества к налоговой ответственности, суд исходил из отсутствия у заявителя дохода в виде полученной от должников суммы неустойки, а также документального подтверждения им обоснованности внереализационных расходов

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 10 марта 2010 г. N КА-А40/1803-10 по делу N А40-83488/09-117-525

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Коротыгиной Н.В.

судей Долгашевой В.А. и Дудкиной О.В.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - Никифорова А.А. доверенность от 13.01.2010 г., Жигиной А.А. доверенность от 13.01.2010 г., Сакович Н.А. доверенность N 16 от 12.08.2009 г., Соловьева В.Ю. доверенность N 6 от 09.03.2010 г.

от ответчика (заинтересованного лица) - Сенатова Р.М. доверенность N 101 от 29.12.2009 г., Полетаева С.А. доверенность N 88 от 29.12.2009 г.,

рассмотрев 10 марта 2010 года в судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России N 5 по г. Москве на решение от 22 сентября 2009 года Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Матюшенковой Ю.Л., на постановление от 3 декабря 2009 года Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Марковой Т.Т., Голобородько В.Я., Окуловой Н.О., по делу N А40-83488/09-117-525 по иску (заявлению) ООО "Агентство по сбору долгов" о признании частично недействительным решения к ИФНС России N 5 по г. Москве, установил:

ООО "Агентство по сбору долгов" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 5 по г. Москве от 20.04.2009 г. N 16/57 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 6.662.452 руб., начисления налога на прибыль в размере 16.656.129 руб., начисления пени в размере 2.927.592 руб., признания завышенной суммы убытка за 2005 г. в размере 93.779.516 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 22.09.2009 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2009 г., заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке ст.ст. 284 и 286 АПК РФ в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой ставится вопрос об их отмене и принятии по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований общества.

При этом доводы кассационной жалобы полностью повторяют изложенную в оспариваемом решении позицию инспекции по настоящему делу и не содержат предусмотренных ст. 288 АПК РФ оснований для отмены состоявшихся судебных актов.

Общество в отзыве на кассационную жалобу просит состоявшиеся по делу судебные акты оставить без изменения как вынесенные в соответствии с установленными при рассмотрении дела обстоятельствами и действующим законодательством.

В заседании суда кассационной инстанции представители налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы, представители заявителя возражали против ее удовлетворения.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены состоявшихся по делу судебных актов.

Судами при рассмотрении дела установлено и усматривается из материалов дела, что по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ООО "Агентство по сбору долгов" за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2006 г., ИФНС России N 5 по г. Москве составила акт от 31.12.2008 г. N 16/186 и с учетом представленных налогоплательщиком письменных возражений вынесла решение от 20.04.2009 г. N16/57 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением общество, в том числе, привлечено к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль за 2006 г., подлежащего перечислению в федеральный бюджет и бюджет субъектов Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в общем размере 6.662.452 руб.;

налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 16.656.129 руб. и начисленные пени в размере 2.927.592 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 11.06.2009 г. N 21-19/059725, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменения.

Оспариваемым решением установлено занижение обществом налоговой базы по налогу на прибыль на доходы, полученные в виде сумм неустойки, за 2005 г. в размере 15.832.844 руб., за 2006 г. - 118.818.399 руб.;

нарушение обществом ст.ст. 252, 265 НК РФ, в связи с неправомерным включением в состав внереализационных расходов необоснованных (экономически неоправданных) процентов по кредитам, взятым в намеренно завышенных размерах, и сумм дисконта по договору о выкупе векселей в части суммы не взысканных долгов.

Как указывает налоговый орган, на основании заключенных с ЗАО Банк Русский Стандарт" договоров уступки права требования (цессии) от 26.01.2005 г. N Д-23/05, от 25.02.2005 г. N Д-176/05, от 29.03.2005 г. N Д-285/05, от 27.04.2005 г. N Д-426/05, от 30.05.2005 г. N Д-592/05, от 04.07.2005 г. N Д-711/05, от 29.07.2005 г. N Д-799/05, от 25.08.2005 г. N Д-876/05, от 26.09.2005 г. N Д-967/05, от 28.10.2005 г. N Д-1172/05, от 28.11.2005 г. N Д-1290/05, от 28.12.2005 г. N Д-1468/05 ООО "Агентство по сбору долгов" (Цессионарий) приобрело права требования на получение с физических лиц основного долга, процентов и штрафных санкций, начисленных на момент заключения договоров, на общую сумму 3.276.997.303 руб. и штрафных санкций, начисленных после приобретения у банка прав требования.

Данные договоры сторонами заключены под условием, которое в силу п. 10 наступает в случае, если Цессионарий в течение 6 календарных месяцев с момента подписания договора не смог осуществить получение денежных средств с заемщиков - физических лиц по уступленным правам.

При этом, в случаях, когда выплата должниками долга производилась по истечении 6 месяцев после возврата права требования банку, полученные денежные средства Агентством в соответствии с п. 6 соглашений о возврате права требования в полном объеме перечислялись банку.

Таким образом, в результате передачи долга ЗАО "Банк Русский Стандарт" после наступления вышеуказанного условия ООО "Агентство по сбору долгов" получало убытки, связанные с осуществлением мер, направленных на взыскание долгов.

Согласно п. 1 ст. 393 Гражданского кодекса РФ должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства.

В данном случае сумму убытков кредитора покрывают суммы неустойки, начисленные в момент нахождения права требования у ООО "Агентство по сбору долгов".

Исходя из объяснений сотрудника заявителя Резникова О.А., налоговый орган также установил, что ООО "Агентство по сбору долгов" фактически не придерживалось сроков, указанных в договорах уступки права требования (цессии), а предпринимало меры ко взысканию задолженности и после наступления отменительного условия.

Кроме того, инспекцией установлена взаимозависимость общества с ЗАО "Банк Русский Стандарт".

В связи с этим, инспекция пришла к выводу о том, что полученные ООО "Агентство по сбору долгов" от должников суммы неустойки подлежат учету в целях налогообложения по правилам ст.ст. 249 и 252 НК РФ. Суммы дисконта по векселям и процентов по кредитам подлежат отнесению на расходы только в части, соответствующей сумме доходов.

Принимая решение о признании оспариваемой части решения налогового органа недействительной, суды указали на отсутствие у заявителя дохода в виде полученной от должников суммы неустойки, а также на соответствие определенным ст. 252 НК РФ требованиям обоснованности и документальной подтвержденности внереализационных расходов.

Суд кассационной инстанции полагает выводы судов соответствующими установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству в связи со следующим.

Как установлено судами при рассмотрении дела и налоговым органом в рамках проверки, основным видом деятельности общества в проверяемый период являлось приобретение у ЗАО "Банк "Русский Стандарт" просроченной кредиторской задолженности физических лиц по договорам кредитования для последующего взыскания.

По заключенным с ЗАО "Банк "Русский Стандарт" договорам уступки права требования (цессии) общество (Цессионарий) в силу ст. 384 Гражданского кодекса РФ приобрело права требования на получение с заемщиков - физических лиц, допустивших просрочку возврата кредита, основного долга, процентов и штрафных санкций в размере, определенном на момент их получения от банка.

При этом договоры считаются совершенными сторонами под отменительным условием.

Согласно п. 10 договоров отменительное условие наступает в случае, если Цессионарий в течение 6 календарных месяцев, с момента подписания договора не смог осуществить получение денежных средств с заемщика по правам, которые ему были уступлены.

Возврат права требования к заемщикам по кредитным договорам, а также права, обеспечивающие исполнение обязательств и другие права, связанные с правами требования по заключенным договорам, в том числе, право на неуплаченные проценты и штрафные санкции (при начислении последних) осуществлялся на основании соглашений.

Пунктом 6 соглашения предусматривалось, что, в случае, если после его заключения кем-либо из заемщиков будет совершено исполнение по кредитным договорам в пользу Агентства, Агентство обязано будет передать все полученное в счет исполнения Банку.

Следовательно, полученные от должников по истечении 6 месяцев денежные средства подлежат перечислению обществом в полном объеме банку.

Прекращение договора цессии и возврат имущественного положения сторон договора в первоначальное состояние (как до заключения договора) свидетельствует об отсутствии у заявителя права на получение экономической выгоды, в том числе в размере неустойки. Такое право принадлежит банку как кредитору.

Таким образом, в тех случаях, когда задолженность погашалась должником в пользу Агентства после прекращения договора цессии, прав, в том числе на начисление неустойки, на полученные денежные средства у общества не возникало.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль организаций является прибыль, под которой понимаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Аналогичный порядок начисления штрафных санкций (неустойки) установлен и для целей бухгалтерского учета (п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 32н).

Иных случаев возникновения дохода Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Поскольку за время учета прав требования на балансе общества платежи от должников не поступали, общество не имело оснований для начисления неустойки, в связи с отсутствием условия как признание долга должником, и, следовательно, учета в целях налогообложения налогом на прибыль организаций.

Доводам налогового органа о том, что обществом предпринимались меры ко взысканию задолженности с должников по истечении 6 месяцев после прекращения договоров уступки права требований (цессии), основанным только на показаниях бывшего сотрудника агентства Резникова О.А., судами дана критическая оценка.

Судами указано, что в спорный период Резников О.А. в ОАО "Агентство по сбору долгов" не работал, в связи с чем не мог давать показаний относительности его деятельности.

Кроме того, по роду своей деятельности Резников О.А. не знал и не мог знать продолжительность учета прав требования на балансе агентства, поскольку данная информация доступна руководству и сотрудникам отдела анализа и контроля.

Налоговым органом в нарушение ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ доказательств осуществления обществом мер, направленных на взыскание задолженности, за пределами шестимесячного срока не представлено.

Также представленными в материалы дела документами подтверждается возвращение в банк неисполненных до наступления отменительного условия договоров на основании заключенных соглашений.

Ссылка инспекции на возникновение у общества постоянных убытков правомерна признана судами несостоятельной, поскольку не определен размер убытков, не указаны объем выполненных обществом работ и размер понесенных в связи с этим затрат. Акт проверки и оспариваемое решение не содержат документально подтвержденные факты нарушения заявителем порядка работы с просроченной задолженностью и возникновения в ее результате убытков.

Судами также установлено неправильное применение налоговым органом п. 7 ст. 31 НК РФ расчетного метода при определении суммы заниженной выручки.

Кассационная жалоба не содержит доводов, опровергающих установленные судами обстоятельства, и доказательств, свидетельствующих об обратном.

В связи с чем, суд кассационной инстанции в силу определенных ст. 286 АПК РФ полномочий не вправе давать иную оценку установленным судами при рассмотрении дела обстоятельствам.

Относительно неправомерности исключения налоговым органом из состава внереализационных расходов затрат, связанных с выплатой процентов по кредитным договорам и оплатой дисконта векселей, судами обоснованно установлено, что расходы в виде процентов по кредитам и дисконта по векселям в полном объеме экономически оправданы и документально подтверждены.

В соответствии с ч. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суммы начисленных процентов (дисконта) в силу п. 3 ст. 43 и подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ подлежат включению налогоплательщиком в состав внереализационных расходов.

Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ в целях налогообложения прибыли проценты по кредитам и дисконт, принимаются в размере, равном ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, либо в размере, существенно не отклоняющемся от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Таким образом, положения указанных норм не ставят право налогоплательщика учитывать в целях налогообложения прибыли проценты по кредитам, полученным на приобретение прав требований, в зависимость от объема погашенных обязательств должников (в зависимость от объема полученного с использованием кредитных средств дохода).

Как правильно указано судами и подтверждается материалами дела, кредиты и оформленные векселями займы получены агентством для приобретения у банка прав требования по просроченной задолженности, на пополнение оборотных средств, погашение ранее полученных кредитов, в связи с отсутствием на начальной стадии своего существования достаточного объема собственных оборотных средств и спецификой деятельности.

Использование кредитных средств для целей деятельности, направленной на получение дохода, подтверждается представленными в рамках проверки и в материалы дела первичными учетными документами, возражений по которым налоговым органом не заявлено.

Выплата обществом банку сумм начисленных процентов и дисконта налоговым органом не отрицается и претензий к размеру принятых в целях налогообложения прибыли процентов также не предъявляется.

Кассационная жалоба не опровергает установленные судами обстоятельства.

Суды с учетом правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, Определениях от 04.06.2007 г. NN 320-О-П и 366-О-П, обоснованно указали, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ, указавший в Постановлении от 12.10.2006 г. N 53, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Поскольку заемные средства использовались обществом в хозяйственной деятельности, то уплаченные кредитору проценты и дисконт правомерно учитывались в целях налогообложения прибыли.

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции поддерживает выводы судов об обоснованном включении заявителем в состав внереализационных расходов сумм процентов по кредитам и дисконта по векселям.

Доводы налогового органа о взаимозависимости заявителя с ЗАО "Банк Русский Стандарт" не принимаются судом кассационной инстанции ввиду следующего.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в постановлении от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Судами при рассмотрении дела не установлено обстоятельств, свидетельствующих о согласованности и направленности действий заявителя и контрагентов, не исполняющих своих налоговых обязанностей, на получение необоснованной налоговой выгоды.

Сама по себе взаимозависимость ООО "Агентство по сбору долгов" и ЗАО "Банк Русский Стандарт" не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Высший Арбитражный Суд в постановлении Президиума от 26.02.2008 г. N 11542/07, указал, что участие в сделках лиц, признанных судами взаимозависимыми, не свидетельствует об экономической неоправданности расходов общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей.

Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.

Предметом доказывания являются выявленные налоговым органом правонарушения - допущенные налогоплательщиком при определении размера налогового обязательства отклонения от правил, предписанных законодательством о налогах и сборах, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности.

В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Налоговым органом в ходе проведения камеральной проверки не установлено фактов нарушения заявителем законодательства о налогах и сборах при отнесении в состав внереализационных расходов затрат, связанных с выплатой процентов по кредитным договорам и оплатой дисконта векселей.

Судами при рассмотрении спора правильно определен предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов сторон, и сделан правильный вывод по делу.

Доводы, изложенные налоговым органом в кассационной жалобе, не опровергают установленные судами обстоятельства, а направлены на их переоценку, что в силу ст. 286 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Иная оценка налоговым органом установленных судами обстоятельств, а также иное толкование законодательства не свидетельствует о судебной ошибке и не может служить основанием для отмены состоявшихся судебных актов.

В кассационной жалобе не приведено обстоятельств, которые в соответствии со ст. 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены принятых по делу обжалуемых судебных актов.

В соответствии со ст. 288 АПК РФ суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда он содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением или неправильным применением норм материального и процессуального права.

Нарушений норм материального и процессуального права при рассмотрении дела судами не допущено.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 22 сентября 2009 г. и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 декабря 2009 г. по делу N А40-83488/09-117-525 оставить без изменения, кассационную жалобу ИФНС России N 5 по г. Москве - без удовлетворения.