Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2012 г. N 02АП-760/12 (ключевые темы: инвестиционная деятельность - договор долевого участия - строительство объектов - НДС - инвестор)

Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2012 г. N 02АП-760/12

Резолютивная часть постановления объявлена 27 марта 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 марта 2012 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Немчаниновой М.В., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Печенкиной Ю.А.,

при участии представителей

от Общества: Звонова С.Н., руководителя; Серова Д.С., Скворцовой Т.М.,

от Инспекции: Елпашевой Г.А. по доверенности от 11.03.2012,

от Управления: Жестковой Н.Н. по доверенности от 19.03.2012,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Иваново

на решение Арбитражного суда Ивановской области от 13.12.2011 по делу N А17-6317/2010, принятое судом в составе судьи Голикова С.Н.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Славянский дом"

(ИНН: 3728026289, ОГРН: 1033700062990)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Иваново

(ИНН: 3728012590, ОГРН: 1043700251088),

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Ивановской области

(ИНН: 3728012600, ОГРН: 1043700251077),

о признании недействительным решения от 07.05.2010 N 17-18,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Славянский дом" (далее - ООО "Славянский дом", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Иваново (далее - Инспекция, налоговый орган) от 07.05.2010 N 17-18 с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области от 26.11.2010 N 09-45/12436.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ивановской области (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 13.12.2011 заявленные требования удовлетворены. Решение Инспекции от 07.05.2010 N 17-18 признано недействительным в части: доначисления налога на прибыль в сумме 5 638 611 рублей 09 копеек; начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 663 048 рублей 05 копеек, наложения штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 127 722 рублей 44 копеек за неуплату налога на прибыль, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 897 022 рублей 86 копеек, начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 432 123 рублей 48 копеек, наложения штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 576 626 рублей 29 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Инспекция считает, что выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, кроме того, судом допущено неправильное применение норм материального права. При этом Инспекция ссылается на то, что из содержания договоров долевого участия следует, что оплата производится за объект долевого строительства, которым является определенная договором конкретная квартира. По мнению Инспекции, судом не дана оценка доводам Инспекции о том, что все расчеты налоговым органом произведены в соответствии с положениями учетной политики Общества. Инспекция не согласна с утверждением суда о том, что налоговым органом включены в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость суммы денежных средств, поступивших от дольщиков во исполнение договоров долевого строительства. Налог на добавленную стоимость Инспекцией доначислен с суммы, полученной в виде разницы между полученными денежными средствами и затратами на строительство объектов. Инспекция считает необоснованной ссылку суда на положения подпункта 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в данной норме речь идет о внереализационных доходах, в то время как оспариваемым решением Инспекции спорные суммы были квалифицированы как выручка. Также Общество не представило доказательств возврата денежных средств дольщикам, следовательно, у суда не имелось оснований для вывода о неиспользовании Обществом полученной прибыли.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу с доводами Инспекции согласно.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу возражает против доводов Инспекции.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои позиции по делу.

Законность решения Арбитражного суда Ивановской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, результаты которой отражены в акте от 12.08.2010 N 17-35.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки заместителем начальника Инспекции принято решение от 14.10.2010 N 17-42 о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в размере 2 023 569 рублей 87 копеек. Данным решением Обществу предложено уплатить указанную сумму налоговых санкций, а также 9 122 098 рублей 76 копеек налогов, 1 648 495 рублей 62 копейки пеней.

Решением Управления от 26.11.2010 N 09-45/12436 решение Инспекции изменено путем уменьшения штрафных санкций за неуплату налога на прибыль за 2008 год до 615 754 рублей 60 копеек, за неуплату налога на прибыль за 2009 год до 395 363 рублей 40 копеек, уменьшения начисленных пеней по налогу на прибыль до 447 642 рублей 25 копеек, изменения предложения об уплате недоимки по налогу на прибыль за 2007-2009 годы до 5 638 611 рублей 09 копеек. Решением Управления от 22.12.2010 N 09-45/13400 решение Инспекции в части эпизода по непринятию в состав расходов затрат на приобретение квартир оставлено без изменения.

Не согласившись частично с решением Инспекции (с учетом изменений, внесенных решением Управления), Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Ивановской области руководствовался пунктом 3 статьи 39, подпунктом 3 пункта 1, подпунктом 1 пункта 2 статьи 146, пунктом 2 статьи 159, статьей 247, подпунктом 14 статьи 250, пунктом 1 статьи 252, подпунктом 11 пункта 1 статьи 265, подпунктом 9 пункта 4 статьи 271, пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 1, пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", статьей 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" и исходил из того, что денежные средства, поступившие от дольщиков во исполнение договоров долевого строительства не могут быть признаны объектом обложения налогом на добавленную стоимость, поскольку работы по квартирам осуществлялись Обществом не для собственных нужд, а в рамках инвестиционного проекта по строительству многоквартирного жилого дома. В части доначисления налога на прибыль Арбитражный суд Ивановской области пришел к выводу, что Инспекцией неправильно определена налоговая база и отсутствует возможность установить, имел ли место факт неуплаты Обществом налога на прибыль.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 146 и подпункту 4 пункта 3 статьи 39 Кодекса не признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

В статье 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Федеральный закон N 39-ФЗ) определено, что инвестициями являются денежные средства, иное имущество, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица. Заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 4 Федерального закона N 39-ФЗ).

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

К средствами целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности, в виде аккумулированных на счетах организации - застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

На основании пункта 17 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль также не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 14 статьи 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены, в том числе, в рамках целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств.

На основании подпункта 9 пункта 4 статьи 271 Кодекса датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, - для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пунктах 14, 15 статьи 250 настоящего Кодекса.

Из материалов дела следует, что Общество, являясь заказчиком (застройщиком), заключало, в том числе с 2004 года, с дольщиками (инвесторами) договоры долевого участия в строительстве многоквартирных жилых домов: в г. Иваново по ул. Стефенсона и ул. Калинцева; в г. Шуя по ул. Вихрева. По данным договорам Общество принимало от дольщиков инвестиции (денежные средства), после окончания строительства дома обязалось передать дольщикам (инвесторам) в собственность квартиры. Общество осуществляло раздельный учет полученных от дольщиков инвестиций, осуществляло затраты на строительство указанных объектов строительства и вело раздельный учет произведенных расходов в рамках финансирования инвесторами строительства объектов.

Из анализа условий договоров с дольщиками следует, что ими производилось финансирование объектов долевого участия (строительства жилых домов), а не квартир.

Полученные от дольщиков денежные средства являлись инвестиционными и не подлежали налогообложению налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль на момент их получения налогоплательщиком, расходы за счет средств финансирования строительства не учитываются на момент их несения в составе расходов (данное обстоятельство также не оспаривается налоговым органом).

После окончания строительства и выведения финансового результата, оставшиеся в распоряжении Общества инвестиционные денежные средства подлежали признанию объектом налогообложения. При этом учет поступлений инвестиций и расходов, производимых за счет таких поступлений, средств, оставшихся в распоряжении Общества, должен производиться с учетом того, что объектом инвестиционного финансирования являлись объекты долевого участия, а не по каждому дольщику (отдельной квартире).

После окончания строительства (по ул. Стефенсона в 2007 году, по ул. Калинцева и ул. Вихрева в 2009 году) Общество определило разницу между средствами, полученными от дольщиков в виде инвестиций на финансирование объектов долевого участия, и затратами по строительству объектов инвестирования. По дому по ул. Стефенсона получено Обществом от дольщиков 93 709 439 рублей, затраты по строительству в части переданных в 2007 году инвесторам долей составили 85 377 230 рублей, с полученной разницы в размере 7 061 194 рублей (без налога на добавленную стоимость) Обществом исчислен налог на добавленную стоимость и налог на прибыль за 2007 год. По дому по ул. Калинцева по состоянию на окончание 2009 года получено Обществом от дольщиков 68 728 035 рублей, получено от Департамента ЖКХ Ивановской области 6 010 880 рублей, затраты по строительству дома составили 97 145 522 рубля 65 копеек. По дому по ул. Вихрева по состоянию на окончание 2009 года получено Обществом от дольщиков 7 760 969 рублей, получено от Департамента 65 146 400 рублей, затраты по строительству дома составили 84 175 596 рублей 34 копейки (листы дела 20, 40, 42, 259 том 3).

Налоговый орган определял разницу (устанавливал прибыль) по каждой квартире (площади), передаваемой дольщику, а также Департаменту. При этом налоговый орган исходил из того, сколько было передано дольщикам квартир (площади) по актам приема-передачи в 2007 году (по дому по ул. Стефенсона), в 2009 году (по другим домам). Также при этом налоговый орган не учитывал для определения разницы между средствами, переданными инвесторами, и затратами по строительству, суммы затрат, действительно произведенных налогоплательщиком при строительстве объектов долевого участия, но приходящихся, по мнению налогового органа, на квартиры, по которым в другие (следующие) налоговые периоды состоялись акты приема-передачи либо были расторгнуты договоры долевого участия и заключены договоры купли-продажи. При отнесении средств, полученных Обществом в 2008 и 2009 годах от дольщиков по дому по ул. Стефенсона, в прибыль 2008 и 2009 годов, налоговый орган затраты на строительство (как понесенные в 2007 году, так и в 2008 и 2009 года, которые в действительности были Обществом понесены (лист дела 259 том 3)) не учитывает.

Определение налоговой базы таким способом, как определял налоговый орган, не соответствует приведенным нормам Кодекса. Налоговым органом не определен финансовый результат и сумма экономии средств, оставшаяся в распоряжении Общества, прибыль, подлежащая налогообложению, поскольку объектом инвестиционной деятельности являлись объекты долевого участия, а не квартиры. Оснований для исключения из состава затрат исключенных налоговым органом средств не имелось, так как договоры долевого участия в спорный период действовали. Общая сумма затрат по дому по ул. Стефенсона составила 122 987 601 рубль 68 копеек на момент разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, в 2008 году - 19 393 692 рубля 99 копеек, в 2009 году - 3 001 916 рублей 24 копейки. Налоговым органом не доказано, что средства, поступившие от дольщиков, превысили в целом затраты на строительство объектов долевого участия в конкретном объеме, не учтенном налогоплательщиком. Налоговым органом не доказано, что Обществом были использованы полученные от дольщиков денежные средства не по целевому назначению. Из материалов дела видно, что Обществом учитывались в целях налогообложения все средства, поступающие от дольщиков и по договорам купли-продажи, учитывались затраты и расходы, связанные с осуществлением деятельности. В том числе в отношении домов по ул. Калинцева и по ул. Вихрева денежные средства, полученные Обществом (с учетом полученных от Департамента) на строительство домов в 2009 году не превысили затраты Общества на строительство этих домов. Доказательств того, что в отношении построенных жилых домов Обществом допущено занижение налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, того, что в целях налогообложения не учтена конкретная сумма прибыли (дохода), налоговым органом не представлено.

Денежные средства, которые Инспекция включила в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, фактически являлись оплатой дольщиками вкладов в рассрочку (после 2007 года), что подтверждается договорами долевого участия, назначением платежа дольщиками в платежных документах, отражением этих денежных средств в учете налогоплательщика. Указанные денежные средства являлись инвестиционными и не подлежали налогообложению налогом на добавленную стоимость. Указанные денежные средства - это не разница и не средства экономии Общества при строительстве объектов долевого участия. Доводы Инспекции о том, что поскольку затраты на строительство (дом по ул. Стефенсона) были учтены налоговым органом в 2007 году, указанные денежные средства представляют собой разницу между суммой вкладов дольщиков и суммой расходов на строительство, являются необоснованными. Кроме того, за 2007 год налоговым органом не определен финансовый результат (разница, экономия); не учтены затраты Общества на строительство объектов, которые были произведены в 2008 и 2009 годах. Материалами дела подтверждается, что Общество не закончило нести затраты по строительству дома в 2007 году и у него имелись затраты и после передачи квартир дольщикам.

Исключая суммы затрат по строительству дома по ул. Стефенсона (по тому основанию, что на момент налоговой проверки отдельные договоры долевого участия были расторгнуты и заключены договоры купли-продажи) налоговый орган фактически отнес в налогооблагаемые суммы денежных средств, полученных от дольщиков по этим договорам (поскольку они были учтены налогоплательщиком в составе полученных средств для определения разницы), и данные суммы повторно учитываются налоговым органом при определении доходов по сделкам купли-продажи.

Доводы Инспекции, изложенные в письменных пояснениях, подлежат отклонению, поскольку договор долевого участия по квартире N 12 в доме по ул. Стефенсона заключался; договор долевого участия по квартире N 42 в доме по ул. Стефенсона был заключен в 2007 году, денежные средства дольщиком внесены в 2007 году; доказательств неотражения Обществом доходов в целях налогообложения по Дудкиной Н.И. в сумме 1 595 994 рублей 48 копеек налоговым органом не представлено; с Пророковым С.Ю. был заключен договор долевого участия в 2004 году, дольщиком были внесены инвестиции в 2007 году, налоговый орган также учитывает в целях налогообложения доходы по договору купли-продажи 2009 года (лист дела 71 приложение N 1); в отношении договора долевого участия с Щелкановой В.В. ссылки налогового органа на пересчет разницы с "отгрузки" на "оплату", ничем не мотивированы и не соответствуют порядку налогообложения средств целевого финансирования, договор долевого участия от 15.01.2007 N 14 с Щелкановой В.В. расторгнут в 2007 году, произведен возврат денежных средств в сумме 525 000 рублей, между тем, налоговый орган учитывает указанную сумму в составе поступивших от инвесторов денежных средств и налогооблагаемых.

Из материалов дела и решения налогового органа также следует, что с сумм доходов в размере 200 000 рублей за реализацию объекта незавершенного строительства и в размере 91 130 рублей 50 копеек выплаты страхового возмещения Обществом уплачен налог на прибыль в 2008 году; на сумму процентов в размере 113 426 рублей 89 копеек налогоплательщиком не уменьшена прибыль за 2008 год, при этом налоговый орган включил сумму процентов в большем размере в состав затрат, уменьшающих прибыль 2008 года (лист дела 24, 30 Приложение N 1). Следовательно, налог на прибыль с названных сумм налогоплательщиком в проверяемые периоды (в 2008 году) уплачен, оснований для вывода о недоимке по налогу у налогового органа не имелось.

Кроме того, у Общества имелись затраты в сумме 900 000 рублей за 2007 год, в сумме 6 556 280 рублей 55 копеек за 2008 год, в сумме 7 546 651 рубля 27 копеек (лист дела 259 том 3). Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что данные расходы по приобретению квартир документально подтверждены, являются обоснованными, поскольку связаны с осуществляемой Обществом деятельностью и были понесены с целью получения доходов от осуществляемой Обществом деятельности. Оснований для отнесения данных сумм затрат в состав расходов по налогу на прибыль в будущие периоды (в том числе когда на их территории Обществом будет осуществляться строительство объектов, либо когда указанные квартиры будут проданы, как предлагает налоговый орган) налоговым органом не установлено и доказательств таких оснований не представлено.

С учетом изложенного, оценив представленные в дело доказательства в совокупности, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом не доказан факт наличия у налогоплательщика недоимки по налогу на прибыль и о том, что налоговым органом неправомерно доначислена спорная сумма налога на добавленную стоимость. В данном случае материалами дела не подтверждается и налоговым органом не установлено и не представлено соответствующих доказательств наличия достоверно установленной и действительной недоимки по налогу на прибыль у налогоплательщика по результатам проверяемых периодов, имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения налоговым органом решения по результатам проверки.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Ивановской области правомерно удовлетворил заявленные требования и признал недействительным решение Инспекции в указанной судом части.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Ивановской области от 13.12.2011 по делу N А17-6317/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Иваново - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.