Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 февраля 2011 г. N 18АП-258/2011. (ключевые темы: рыночная стоимость - однородные товары - заинтересованное лицо - налогоплательщики - ндс)

Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 февраля 2011 г. N 18АП-258/2011

г. Челябинск

Резолютивная часть постановления объявлена 09 февраля 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 февраля 2011 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Костина В.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Курочкиной Е.Г.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17 ноября 2010 года по делу N А47-6442/2010 (судья Хижняя Е.Ю.).

В заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Оренбурга - Кириченко Н.В. (доверенность N 10 от 10.10.2010).

Общество с ограниченной ответственностью "Луч" (далее - заявитель, налогоплательщик, ООО "Луч") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 09.06.2010 N 07-29/9460 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 17 ноября 2010 года (судья Хижняя Е.Ю.) требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 09.06.2010 N 07-29/9460 в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 92 757 рублей, привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 370 662 рублей, уменьшения возмещения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 8 851 851 рублей, доначисления НДС в размере 1 857 141 рублей, начисления пени по НДС в сумме 105 897 рублей. В остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе инспекция просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение арбитражным судом первой инстанции, норм материального права при принятии решения. По мнению заинтересованного лица, им верно применены положения ст. 40 НК РФ, в целях определения налоговых обязательств ООО "Луч". В ходе проверки установлено отклонение более чем на 20% в сторону занижения уровня цен, применяемых обществом по идентичным товарам в пределах непродолжительного периода времени от 1 дня до месяца.

По мнению заинтересованного лица, заявителем не опровергнута достоверность определенных ООО "Центр экономических и юридических экспертиз" рыночных цен на аналогичную продукцию.

Кроме того налоговый орган ссылается на нереальность осуществления обществом хозяйственных операций по реализации плодоовощной продукции покупателям, имеющим признаки отсутствующих контрагентов.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить обжалуемое решение арбитражного суда первой инстанции без изменения. В частности, ООО "Луч" указывает на отсутствие у налогового органа оснований для применения положений п. 2 ст. 40 НК РФ, нарушения, допущенные при определении рыночных цен на аналогичную продукцию, а также на добросовестность налогоплательщика в налоговых правоотношениях.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом; в судебное заседание заявитель не явился. С учетом мнения представителя налогового органа, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие заявителя.

В судебном заседании представитель налогового органа, поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной декларации общества с ограниченной ответственностью "Луч" за 3 квартал 2009 года, по результатам которой составлен акт от 27.04.2010 N 07-29/21601/775 и вынесено решение от 09.06.2010 N 07-29/9460 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации в виде штрафа в размере 92 857 рублей, п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 370 662 рублей.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 1 857 141 рублей, начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 105 897 рублей, а также уменьшено возмещение налога на добавленную стоимость в сумме 8 851 851 рублей.

Основанием для доначисления налогов, послужили следующие обстоятельства.

Обществом в режиме выпуска для внутреннего потребления ввезен товар (плодоовощная продукция) из Республики Узбекистан и Республики Казахстан. Покупателями плодоовощной продукции общества являлись ООО "Орбита Люкс", ООО "Деваль", ООО "Промрегион", ООО "Маркес", ООО "Диатон", ООО "СнабТрейд", ООО "Глория", ИП Махкамов Х.Ж., ООО "Алюформ" ООО "Тронта". По результатам анализа цен, применяемых заявителем при реализации плодоовощной продукции (дыни, виноград) вышеуказанным покупателям, инспекция пришла к выводу о том, что цена, установленная заявителем при реализации товара, отклоняется более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам (плодоовощная продукция) в пределах непродолжительного периода времени - от двух, четырех дней и до одного месяца.

Налоговым органом при этом сделан вывод о нарушении заявителем норм ст. ст. 40, 154, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ в результате необоснованного занижения цен реализации товара, в связи с чем обществом занижена налоговая база по НДС за 3 квартал 2009 года, излишне предъявлен к возмещению НДС на сумму 8 851 851 рублей, неуплачен НДС в сумме 1 857 141 рублей.

Указанные обстоятельства послужили для налогового органа основанием для применения положений пп. 4 п. 2, п. 11 ст. 40 НК РФ, при этом в качестве информации о рыночных ценах на аналогичные товары были использованы данные, полученные от ООО "Центр экономических и юридических экспертиз" в письме от 11.03.2010 N 014/10, о рыночных ценах, сложившихся при взаимодействии спроса и предложения на рынке аналогичных товаров в сопоставимых условиях в Оренбургской области, на сельскохозяйственные товары (овощи и фрукты).

Налоговый орган также в ходе проверки сделал вывод о том, что реализация обществом плодоовощной продукции не носит реальный характер, поскольку место нахождения покупателей ООО "Орбита Люкс", ООО "Деваль", ООО "Промрегион", ООО "Маркес", ООО "Диатон", ООО "СнабТрейд", ООО "Глория", ООО "Алюформ" ООО "Тронта" установить не удалось, руководитель ООО "Тронта" отрицал причастность к деятельности общества, что, по мнению налогового органа, свидетельствует о "проблемности покупателей".

Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя требования, заявленные налогоплательщиком, пришел к выводу о добросовестности налогоплательщика, об отсутствии у налогового органа в данном случае, правовых оснований для применения норм ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказывая в удовлетворении требований в части штрафа по п. 1 ст. 119 НК РФ в сумме 100 рублей, суд первой инстанции указал на нарушение налогоплательщиком срока представления налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года, однако в отсутствие суммы налога к уплате штраф по п. 1 ст. 119 НК РФ составил 100 рублей.

Выводы арбитражного суда первой инстанции являются правильными и оснований для их переоценки, арбитражный апелляционный суд, не находит.

Как отмечено выше, инспекция при проведении мероприятий налогового контроля, пришла к выводу о необходимости применения к данной спорной ситуации, положений пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, в соответствии с которым, налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Применение положений пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, предполагает выявление налоговым органом фактов колебания уровня цен, которое не должно превышать 20 процентов, применяемых самим налогоплательщиком, при реализации идентичных (однородных) товаров по различным гражданско-правовым сделкам в пределах непродолжительного периода времени. При этом волеизъявление на превышающее или понижающее применение цен по таким сделкам должно исходить непосредственно от налогоплательщика.

При этом в п. 2 ст. 40 НК РФ приведен исчерпывающий перечень случаев, когда налоговые органы при осуществлении налогового контроля вправе проверять правильность применения цен по сделкам, которые по общему правилу п. 1 ст. 40 НК РФ предполагаются соответствующими уровню рыночных цен.

Из материалов дела следует, что лица, участвующие в совершенных сделках, не являются взаимозависимыми, операции не были товарообменными и сделки осуществлялись на территории Российской Федерации.

Налоговый орган в качестве основания для проверки уровня цен ссылается на положения подп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ.

Между тем, исходя из содержания подп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, правовое значение имеют обстоятельства, свидетельствующие о применении налогоплательщиком по идентичным товарам в пределах непродолжительного периода времени цен, отклоняющихся в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых самим налогоплательщиком.

Иными словами, для перехода к проверке соответствия примененных налогоплательщиком цен уровню рыночных цен по вышеуказанному условию должны одновременно выполняться два условия:

- отклонение цены более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам);

- отклонение цены, произошедшее в пределах непродолжительного периода времени.

Только при установлении совокупности вышеуказанных условий налоговый орган может приступить к осуществлению контроля за ценами для целей налогообложения.

Определения "уровень цен, применяемых налогоплательщиком", налоговое законодательство не содержит. В ст. 40 НК РФ термины "уровень цен", "цены" употребляются во множественном числе, следовательно, единственная цена, примененная налогоплательщиком (например, по разовой сделке), не может служить основанием для осуществления в отношении этой сделки налогового контроля по данному основанию.

Уровень цен, применяемых налогоплательщиком, рассчитывается как средневзвешенное значение цен, применяемых налогоплательщиком, рекомендовало определять средневзвешенную цену, применяемую налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам для целей налогообложения, по формуле:

Средневзвешенная цена = P1 x X1 + P2 x X2 + ... + Pn x Xn,

где X1, X2... Xn - цены, по которым продавались партии идентичных (однородных) товаров в течение непродолжительного периода времени;

P1, P2... Pn - "вес" товаров, проданных по соответствующим ценам, который определяется как отношение числа товаров, проданных по определенной цене, к общему числу товаров, проданных в течение непродолжительного периода времени.

Таким образом, только если имеет место отклонение от средневзвешенной цены более чем на 20% в пределах непродолжительного периода времени, то налоговый орган имеет право проверять цену договора.

При этом налоговым законодательством не установлено, какой период времени следует считать непродолжительным.

Для целей ст. 40 НК РФ непродолжительным периодом времени может быть признан период времени, определенный на основе исследования конкретных обстоятельств экономической деятельности налогоплательщика, повлекших отклонение применяемых налогоплательщиками цен, учета особенности реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг и специфики таких товаров, работ, услуг.

Исследуемый период времени подлежит определению в каждом конкретном случае в зависимости от характера деятельности налогоплательщика, длительности производственного цикла, вида производимой (реализуемой) продукции (товаров, работ, услуг) и других подобных факторов.

В данном случае налогоплательщик осуществлял реализацию свежих фруктов, в частности дынь и винограда. Указанная продукция является скоропортящейся и ее цена в значительной степени определяется сортом, а главное качеством и состоянием продукции, а также периодом поставки и отличается в зависимости от сезона.

Учитывая положение пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, которое предполагает выявление колебания уровня цен при реализации идентичных товаров, суд апелляционной инстанции не может согласиться с позицией налогового органа о возможности в данной ситуации сравнивать цены на продукцию одинакового наименования даже в пределах промежутка от 1 дня до нескольких дней, поскольку инспекцией не доказана идентичность реализуемого налогоплательщиком товара по качеству, состоянию, сортности и иных факторов, определяющих стоимость такого специфического товара - как свежие фрукты.

Кроме применения неверного метода выявления колебания уровня цен при реализации идентичных товаров, на что указывалось выше, налоговым органом не учтены, все вышеуказанные факторы, определяющие стоимость свежих фруктов, что могло повлечь отклонение цены на товар с одним наименованием в пределах одного дня, другими словами, не доказана идентичность по качеству и состоянию реализуемого налогоплательщиком товара.

Данных фактов инспекцией в ходе проведенных контрольных мероприятий, не установлено, равно как, не опровергнут заинтересованным лицом довод заявителя о формировании соответствующих цен реализации, исходя из категории товаров, являющихся скоропортящимися.

Таким образом, на основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом первой инстанции верно установлено, что основания для проверки уровня цен, установленных подп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, в данной ситуации у налогового органа отсутствовали, поскольку доказательств того, что налогоплательщиком допущено отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых им же по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени, не представлено, используемая налоговым органом методика для определения отклонения не является объективной и не позволяет учесть специфику продукции.

В силу изложенного, ссылка инспекции на экспертное заключение обоснованно отклонена судом первой инстанции, поскольку оно могло бы иметь доказательственную силу в случае, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ, то есть, при наличии у налогового органа права проверять правильность применения цены по сделке.

В силу п. 3 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 ст. 40 НК РФ.

При этом учитываются обычные при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги), потерей товарами качества или иных потребительских свойств, истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров.

Согласно п. 6 ст. 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

В соответствии с п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Вместе с тем из сведений, предоставленных ООО "Центр экономических и юридических экспертиз" в письме от 11.03.2010 N 014/10 не следует, что экспертом при определении рыночной цены учтены все вышеперечисленные факторы, имеющие существенное значение для установления стоимости фруктов, такие как сорт, качество и состояние продукции.

Таким образом, апелляционный суд также считает верным вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом мероприятия налогового контроля с целью получения информации о рыночных ценах проведены не полностью, в связи с чем не может признать использованные инспекцией цены при доначислении налогов рыночными ценами на идентичные товары, определенными с соблюдением всех условий п.п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы апелляционной жалобы инспекции о недобросовестности налогоплательщика.

Тот факт, что налоговым органом не установлено место нахождения части контрагентов-покупателей, не свидетельствует о недобросовестности общества с ограниченной ответственностью "Луч", и данное обстоятельство не послужило, фактически, для заинтересованного лица, основанием для применения норм ст. 40 НК РФ.

Более того, реализация товара осуществлена заявителем реально, что не оспаривается налоговым органом, осуществившим доначисление налогов с доходов по операциям с данными покупателями.

Фактов, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика, либо о получении им необоснованной налоговой выгоды налоговым органом не установлено.

В отношении привлечения ООО "Луч" к ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ арбитражный суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что с учетом отсутствия суммы НДС к уплате за 3 квартал 2009 года штраф за несвоевременное представление налоговой декларации составляет 100 рублей.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь, статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17 ноября 2010 года по делу N А47-6442/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Оренбурга - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.