Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 апреля 2009 г. N 20АП-698/2009 (ключевые темы: лизинг - лизинговый платеж - налоговые проверки - НДС - налог на прибыль)

Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда
от 6 апреля 2009 г. N 20АП-698/2009

город Тула

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 апреля 2009 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Стахановой В.Н.,

судей Полынкиной Н.А., Игнашиной Г.Д.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Стахановой В.Н.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 20АП-698/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области

на решение Арбитражного суда Рязанской области от 24.12.2008

по делу N А54-3790/2008 (судья Ушакова И.А.), принятое

по заявлению открытого акционерного общества "Русская пивоваренная компания"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области

о признании решения недействительным,

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: открытого акционерного общества "Русская пивоваренная компания" - Набатчиков Д.В., доверенность от 08.12.2008 N 382/1;

от ответчика: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области - Монетова Е.И., главный государственный инспектор, доверенность от 11.01.2009 N 03-21/4,

Зимина Н.М., главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 11.01.2009 N 03-21/7,

установил:

открытое акционерное общество "Русская пивоваренная компания" (далее - ОАО "Русская пивоваренная компания", Общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Рязанской области (далее - МИФНС России N 1 по Рязанской области, налоговый орган, Инспекция) о признании решения Инспекции от 10.09.2008 N 12-05/35р ДСП недействительным в части доначисления сумм налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пени и штрафа (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 24.12.2008 указанное решение признано недействительным:

- п.п.1 п.1 (штраф по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по НДС) - полностью,

- п.п. 1 п.2 (пени по НДС) - полностью,

- п.п.2 п.2 (пени по налогу на прибыль федеральный бюджет) в сумме 17399,67руб.,

- п.п.3 п.2 (пени по налогу на прибыль бюджет субъектов) в сумме 74635,09руб.,

- п.п.1 п.3 (НДС) - полностью,

- п.п.2 п.3 (налог на прибыль федеральный бюджет) в сумме 430171,81 руб.,

- п.п.3 п.3 (налог на прибыль бюджет субъектов) в сумме 1158152,95 руб.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.

Суд апелляционной инстанции, выслушав пояснения представителей сторон, изучив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, на основании решения от 26.09.2007 N 12-05 (т.5, л.1) в период с 04.10.2007 по 16.05.2008 налоговым органом проведена выездная проверка ОАО "Русская пивоваренная компания" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления наплогов (сборов), в том числе налога на прибыль, НДС за период с 01.01.2005 по З1.12.2006.

По результатам проверки составлен акт от 14.07.2008 N 12-05/39а (т.5, л. 11).

10.09.2008 Инспекцией с учетом решения об исправлении технической ошибки от 24.10.2008 N 12-05/42р (т.5, л.74) вынесено решение N 12-05/35 р ДСП (т.1, л.45).

В соответствии с указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату НДС за 2005 год, в виде штрафа в размере 91 852руб., за 2006 год - в размере 127 794 руб. (п.п.1 п.1), начислены пени по НДС в сумме 2 099 789,97 руб. (п.п.1 п.2), по налогу на прибыль в сумме 17 460,02 руб. (федеральный бюджет - п.п.2 п.2), по налогу на прибыль в сумме 74 890,28 руб. (бюджет субъектов - п.п.3 п.2)., а также предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 5 193 895,00 руб. (п.п.1 п.3), по налогу на прибыль - 17 0897,00 руб., 260 024,00 руб. (федеральный бюджет - п.п.2 п.3), по налогу на прибыль (бюджет субъектов - п.п. 3 п.3) 460107 руб., 700063,00 руб. (п.п.3 п.3).

Не согласившись с вынесенным решением в оспариваемой части, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Рассматривая дело по существу и частично удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

"Налог на прибыль (п.п 1 п.1 мотивировочной части решения)"

Основанием для начисления оспариваемых сумм по п.п. 1 п.1 решения налогового органа от 10.09.2008 N 12-05/35 р ДСП послужил вывод о том, что Обществом в нарушение п.п. 1, 5 ст.252 НК РФ , п.5 ст.270 НК РФ на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, ОАО "Русская пивоваренная компания" отнесена стоимость амортизируемого имущества, включенная в состав лизинговых платежей по договорам финансового лизинга N 00606/FL-001 и N 00606 FL-002 от 06.05.2005, заключенным с ООО "Скания Лизинг" (Лизингодатель), всего на сумму 2 918 757,70 руб. При этом Инспекцией указано на то, что расходы по указанным договорам учитываются в двойном размере (как амортизация у лизингодателя, лизинговые платежи у лизингополучателя).

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу ст. 253 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в частности, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, а также прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Как следует из п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Перечень прочих расходов установлен ст. 264 НК РФ, который не является исчерпывающим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), при этом такие расходы должны соответствовать критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ определено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика: арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются:

у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса;

у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Как установлено судом и подтверждается материалов дела, что в 06.05.2005 ОАО "Русская пивоваренная компания" в качестве Лизингополучателя заключило договоры лизинга N N00606/FL-001 и N00606 FL-002 с ООО "Скания Лизинг" (Лизингодатель) на приобретение транспортных средств, соответствующих спецификациям (т.1, л. 88, л. 105).

В соответствии с пунктами 2.2 указанных договоров предметы лизинга переходят в собственность Лизингополучателя путем заключения дополнительного соглашения к договору по истечении срока лизинга при условии выплаты Лизингополучателем всех лизинговых и других платежей, причитающихся Лизингодателю.

В подтверждение несения расходов по оплате лизинговых платежей Обществом в материалы дела представлены платежные поручения (т.6, л.23-61). Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.

Срок лизинговых договоров определен дополнительными соглашениями (т.1, л.99,118) и составляет 42 месяца.

Как установлено судом, до настоящего времени ОАО "Русская пивоваренная компания" лизинговые платежи полностью не внесены, в связи с чем соглашения к договорам о переходе Лизингополучателю (Обществу) права собственности на имущество не подписаны.

При этом имущество учитывается на балансе Лизингодателя - ООО "Скания Лизинг", что подтверждается материалами встречной налоговой проверки и налоговым органом не оспаривается (т. 12, л. 36).

Учитывая, что имущество по договорам лизинга не перешло в собственность ОАО "Рязанская пивоваренная компания", суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщиком правомерно лизинговые платежи в спорный период отнесены к прочим расходам.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что решение Инспекции по данному эпизоду о начислении сумм налога на прибыль и пени подлежит признанию недействительным.

Довод жалобы о том, что стоимость выкупной цены имущества подлежит выделению из суммы лизингового платежа и исключению из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не может быть принят во внимание по следующим основаниям.

В силу п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

Из положения п. 4 ст. 28 Федерального закона Российской Федерации от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N164-ФЗ) следует, что лизинговые платежи в целях налогообложения прибыли относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Под лизинговыми платежами в силу ст. 28 Закона N 164-ФЗ понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В соответствии с п. 3 ст. 7 Закона N 164-ФЗ предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора лизинга или до его истечения, при условии выплаты лизингополучателем полной суммы, предусмотренной договором лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.

Таким образом, если по условиям договора лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга, то выкупная стоимость имущества включена в сумму договора независимо от того, оговорено это условие или нет.

При этом лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках договора лизинга, несмотря на наличие в его составе нескольких видов самостоятельных платежей.

Кроме того, законодатель никак не ограничивает право лизингополучателя учесть весь лизинговый платеж (вне зависимости от его составляющих) в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией.

Согласно п.2.1. договора лизинга автотранспортного средства от 06.05.2005 N 00606/FL-001 в течение всего срока лизинга предметы лизинга остаются в собственности лизингодателя. Согласно п.2.2. договора по истечении срока лизинга при условии выплаты лизингополучателем всех лизинговых и других платежей, причитающихся лизингодателю по договору, предметы лизинга переходят в собственность лизингополучателя путем заключения дополнительного соглашения к договору о передаче права собственности. Кроме того, п.9.1. договора устанавливает, что в общую сумму лизинговых платежей также включается выкупная цена предмета лизинга.

Аналогичные условия содержит и договор лизинга автотранспортного средства от 06.05.2005 N 00606/FL-002.

Исходя из вышеизложенного следует, что собственником объектов лизинга на весь срок действия указанных договоров до полной оплаты стоимости объектов лизинга и всех лизинговых платежей является лизингодатель, после чего право собственности переходит к лизингополучателю.

Пунктом 7 статьи 258 НК РФ определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Согласно п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ по этому имуществу амортизации.

Таким образом, данной нормой предусмотрено единственное основание для вычета из состава арендных (лизинговых) платежей сумм амортизации. Налоговое законодательство не содержит иных оснований для вычета из арендных (лизинговых) платежей каких-либо сумм и исключение их из состава прочих расходов.

Подпункт 1.1.2 мотивировочной части оспариваемого решения.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль в оспариваемой сумме послужил вывод Инспекции о том, что ОАО "Русская пивоваренная компания" в нарушение ст.252, п.6 ст.254 НК РФ в материальных расходах не учтена стоимость возвратных отходов в 2005 году в сумме 1674069руб., в 2006 году - 1774037руб. (всего 3448106 руб.).

Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях гл. 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с п.6 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях настоящей главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

При квалификации зерновых отходов в качестве возвратных отходов их стоимость в соответствии с указанной статьей должна уменьшать величину материальных расходов.

Однако в силу п.п.1 п.1 ст.253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Согласно п.п.2 п. 1 ст.268 НК РФ при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемых при реализации прочего имущества - на цену приобретения (создания) этого имущества.

В соответствии с п.п.2 п.6 ст.254 НК РФ возвратные отходы при реализации на сторону оцениваются по цене реализации, если эти расходы реализуются на сторону.

Как установлено судом и следует из материалов дела, ОАО "Русская пивоваренная компания" при производстве пива в 2005 и 2006 годах использовала ячмень, в результате переработки которого образуются зерновые отходы, в том числе половинки, ростки, что подтверждается отчетами о движении ячменя на элеваторе за 2005 год (т.15, л.47-58, 71-92), за 2006 год (т.16, л.д.3-9, 16-18, 20, 23), производственными отчетами солодовенного цеха (т.15, л.59-70), отчетами о движении отходов, принятых по акту от цеха производства пива (т.15, л.71-80), отчетами о движении солода по элеватору (т.15, л. 81-92, т.16, л.72-78,85-96).

Согласно представленным в материалы дела счетам-фактурам (т. 13, 14) часть зерновых отходов в 2005 году реализована на сумму согласно решению в 2005 году в сумме 1 674 069руб., в 2006 году - 1 774 037руб. (всего 3 448 106 руб.).

При этом в соответствии с расчетом налогоплательщика (т.15, л. 37; т.16, л.1), как обоснованно отмечено судом, имеет место несоответствие стоимости возвратных отходов, уменьшающей материальные расходы, указанной налоговым органом (1 674 069 руб. - 2005 год; 1 774 037 руб. - 2006 год) и указанной налогоплательщиком (1 684 103 руб. - 2005 год, 1 839 623 руб. - 2006 год).

Вместе с тем налогоплательщик указал на то, что расчет стоимости материальных расходов им произведен из всей стоимости полученных возвратных отходов, в связи с чем материальные расходы подлежат уменьшению на большую сумму, чем указано налоговым органом. При определении цены приобретения реализованного прочего имущества и расходов, связанных с его реализацией, учитывались стоимость реализованных возвратных отходов по счетам-фактурам.

При таких обстоятельствах, поскольку налоговым органом не установлена фактическая обязанность налогоплательщика по уплате налога на прибыль по данному эпизоду, а налогоплательщиком представлены доказательства и нормативное обоснование того, что в целом налогооблагаемая база при определении налога на прибыль не занижена, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что решение инспекции в этой части подлежит признанию недействительным, за исключением суммы налога 2 766,24 руб. и пени 6 035 руб. 255,19руб., исчисленной с суммы налогооблагаемой базы 11526 руб., не оспариваемых Обществом.

С учетом изложенного довод жалобы о том, что Обществом не учтена в материальных расходах стоимость возвратных отходов в 2005 году в сумме 1674069руб., в 2006 году - 1774037руб., отклоняется.

"Пункт 1.2 мотивировочной части решения".

Основанием для вынесения обжалуемого решения в оспариваемой части послужил вывод Инспекции о том, что налогоплательщиком неправомерно отнесена на внереализационные расходы за 2005 - 2006 годы сумма 598 826 руб. в виде процентов, начисленных за пользование кредитом сверх ставки рефинансирования.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 ПК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Абзацем 1 подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. 269 и ст. 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической (абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Следовательно, расходы в виде процентов, начисленных в соответствии с договором займа за фактическое время пользования заемными денежными средствами, учитываются в составе внереализационных расходов вне зависимости от характера его предоставления (абз. 1 п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом проценты должны соответствовать их среднему уровню по сопоставимым договорам (абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ).

С 01.01.2006 внесены изменения в п. 1 ст.269 НК РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ), в которых законодатель предусмотрел различный подход к определению размера процентов в зависимости от того, содержат ли долговые обязательства условия об изменении процентов или нет.

Согласно абз.5 п. 1 ст. 269 НК РФ под ставкой рефинансирования Центрального банка РФ в целях названного пункта понимается:

- в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

- в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

В Налоговом кодексе Российской Федерации до 01.01.2006 не было указано, на какую дату следует брать ставку Центробанка при нормировании процентов по рублевым долговым обязательствам.

Из письма Минфина России от 06.12.2006 03-0304/1/811 следует, что закон, внесший названные изменения, не имеет обратной силы. То есть изложенный подход к ставке Банка России распространяется на кредиты (займы), выданные (полученные) начиная с 01.01.2006.

Как установлено судом и следует из материалов дела, ОАО "Русская пивоваренная компания" заключены кредитные договоры с АКБ "Славянский банк" (Кредитор) (т.2, л. 71-89) и Сберегательным банком (Кредитор) (т.2, л. 90-113).

Фактическая уплата процентов по данным договорам Инспекцией не оспаривается и подтверждается платежными поручениями (т.2, л. 120-154).

Из содержания кредитных договоров от 28.02.2006 N 52 (т.2,л.90), от 16.06.2006 N 68 (т.2, л.96) заключенных Обществом со Сберегательным банком, следует, что пункты 4.2 названных договоров содержат условие о праве кредитора в одностороннем порядке производить по своему усмотрению увеличение размера процентной ставки, в том числе, но не исключительно, при условии принятия банком России решений по повышению учетной ставки, с уведомлением об этом Заемщика без оформления этого изменения дополнительным соглашением.

Налоговым органом не оспаривается, что фактически процентные ставки по кредитам не изменялись в течение всего срока действия кредитных договоров.

При этом из анализа статей 269, 272 , 328 НК РФ однозначно не следует, что налогоплательщик в спорной ситуации должен применять ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшую на дату списания процентов, а не на дату заключения договоров.

Согласно п.7 ст.3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Учитывая, что фактически процентная ставка за пользование кредитами по спорным договорам не менялась, у налогового органа не было оснований для доначисления сумм налога на прибыль и пени.

В рассматриваемом случае кредитные договора, заключенные ОАО "Русская пивоваренная компания" с АКБ "Славянский банк" (т.2, л.71-89) и со Сберегательным банком (т.2, л. 102) заключены до 01.01.2006.

Следовательно, изменения, внесенные в ст. 269 НК РФ на указанные договоры не распространяются.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции обоснованно указал, что налогоплательщиком правомерно для целей налогообложения применялась ставка процентов, предусмотренная договорами, не превышающая ставку ЦБ РФ х 1,1.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщик в соответствии с требованиями ст. 247, п.1 ст.252, п.п.2 п.1 ст.265 НК РФ правомерно включил во внереализационные расходы затраты в виде процентов по долговым обязательствам, соответствующие трем условиям: обоснованности их совершения, документального подтверждения и произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Довод жалобы о необоснованном отнесении налогоплательщиком во внереализационные расходы в 2005 - 2006 г.г. суммы 598 826 руб. в виде процентов, начисленных за пользование кредитом сверх ставки рефинансирования, отклоняется, поскольку был предметом рассмотрения суда первой инстанции и не опровергает правомерности и обоснованности вывода арбитражного суда в данной части оспариваемого решения.

"НДС п.2 мотивировочной части решения"

Основанием для вынесения обжалуемого решения в оспариваемой части послужил вывод Инспекции о том, что в нарушении п.п 1 п.1 ст. 146, п.1 ст.39, п.п.1,2 ст. 171, п.1 ст. 172 НК РФ Обществом занижен налог на добавленную стоимость за счет неправомерного возмещения сумм НДС из бюджета в сумме 5 493 895,42 руб., в том числе:

- за 2005 год - 1 948 804,56 руб.,

- за 2006 год - 3 545 090,86 руб.

Как следует из материалов дела, 19.04.2005 между ЗАО "Юнивест-Холдинг" (Лизингодатель) и ОАО "Русская пивоваренная компания" (Лизингополучатель) заключен договор лизинга N 0692-РУКП/ЮХЛ на приобретение сельскохозяйственной техники согласно спецификации (т.3, л.1).

11.04.2005 между ОАО "Русская пивоваренная компания (Арендодатель) и ООО "Ряжская МТС" (Арендатор) заключен договор N 387/1 РПК аренды сельскохозяйственной техники с правом выкупа (т.3, л.89).

Согласно приложению 1 к указанному договору в аренду передана техника, в частности, приобретенная по договору лизинга от 19.04.2005, заключенного Обществом и ЗАО "Юнивест-Холдинг", что подтверждается актами приема-передачи (т.3, л.100- 110).

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что для заявления налогового вычета Обществом не соблюдены условия, предусмотренные п.п. 1.2 ст. 172 НК РФ, а именно товары не приняты к учету, используются не для осуществления операций, облагаемых НДС, поскольку арендные платежи не поступают.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Следовательно, условиями для произведения вычета налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) являются:

- факт приобретения товаров (работ, услуг), принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет;

- наличие у покупателя надлежаще оформленного счета - фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы налога на добавленную стоимость.

Как установлено судом и следует из материалов дела, 19.04.2005 между ЗАО "Юнивест-Холдинг" (Лизингодатель) и ОАО "Русская пивоваренная компания" (Лизингополучатель) заключен договор лизинга N 0692-РУКП/ЮХЛ на приобретение сельскохозяйственной техники согласно спецификации (т.3,л.1).

В соответствии с п. 4.3 названного договора Лизингополучатель вправе с письменного согласия Лизингодателя передавать свои права по настоящему договору, передавать сельскохозяйственную технику в пользование третьим лицам, в том числе на условиях субаренды/сублизинга.

Приобретение и передача налогоплательщику сельскохозяйственной техники налоговым органом не оспаривается, подтверждается актами приема-передачи, накладными (т.3, л.64, 76-88).

Обществом в материалы дела представлены счета-фактуры (т. 15, л.17-36), выставленные лизингодателем за оказанные лизинговые услуги по договору от 19.04.2005N 0692-РУКП/ЮХЛ.

Оплата лизинговых услуг Инспекцией не оспаривается, подтверждается платежными поручениями (т. 6, л .63-92).

11.04.2005 между ОАО "Русская пивоваренная компания" (Арендодатель) и ООО "Ряжская МТС" (Арендатор) заключен договор N 387/1 РПК аренды сельскохозяйственной техники с правом выкупа (т.3, л.89).

Согласно приложению 1 к указанному договору в аренду передана техника, в частности, приобретенная по договору лизинга от 19.04.2005, заключенного Обществом и ЗАО "Юнивест-Холдинг", что подтверждается актами приема-передачи (т.3, л.100- 110).

Налогоплательщиком представлена копия платежного поручения от 02.04.2008 N 158 об оплате сельскохозяйственной техники Арендатором в сумме 6023 1000 руб. по договору аренды от 11.04.2005 N 387/1.

Указанная сумма отражена в декларации за соответствующий период и включена в налогооблагаемую базу по НДС.

Согласно статье 2 Закона N 164-ФЗ лизинг - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

В соответствии со ст. 3 названного закона предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может быть использовано для предпринимательской деятельности.

Тот обстоятельство, что в соответствии с законодательством о лизинге лизинговая деятельность определяется как вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг, не означает, что передача объекта лизинга лизингополучателю является передачей имущества инвестиционного характера. При передаче объекта лизинга лизингополучателю происходит не передача имущества в порядке инвестирования, а оказание платной услуги, являющейся объектом налогообложения.

Следовательно, с момента получения оборудования и до окончания сроков лизинга, предусмотренных договором, лизингополучатель является лишь приобретателем услуги по предоставлению предмета лизинга в пользование, уплачивая лизинговые платежи.

В соответствии со ст. 29 Закона N 164-ФЗ плата за владение и пользование предоставленным по договору лизинга имуществом осуществляется лизингополучателем в виде лизинговых платежей, уплачиваемых лизингодателю.

По смыслу статей 2, 3, 4, 15 - 17, 27 - 29 Закона N 164- ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга, включающая в себя возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, а также оказанием других, предусмотренных договором услуг, доход лизингодателя. В состав лизинговых платежей может включаться выкупная цена предмета лизинга.

Таким образом, суммы НДС, уплаченные лизингодателю в составе лизинговых платежей, возмещаются лизингополучателем в момент приобретения таких услуг на основании выставленных лизингодателем счетов - фактур.

Суммы НДС, уплаченные лизингополучателем лизингодателю по договору лизинга, подлежат вычету в полном объеме в том налоговом периоде, в котором производилась уплата лизинговых платежей, при соблюдении условий, предусмотренных п. 2 ст. 171 НК РФ, и в порядке, предусмотренном статьей 172 Кодекса.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Исходя из правовой позиции, изложенной в п. 1 постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу п.п. 3, 4, 9 вышеуказанного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. (целями делового характера), если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а также в случае, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

При этом в силу положений ст. ст. 65, 200 АПК РФ обязанность доказывания получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды возлагается на налоговый орган.

Как установлено судом, Инспекцией не оспаривается фактическое ведение ОАО "Русская пивоваренная компания" хозяйственной деятельности в действительности и реальное исполнение всех заключенных договоров.

Убедительные доказательства законности и обоснованности принятого решения налоговым не представлены.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поскольку решение Инспекции материалами дела не подтверждено, требование Общества подлежит удовлетворению, оспариваемое решение налогового органа признанию недействительным.

Довод налогового органа о взаимозависимости ОАО "Русская пивоваренная компания" и ООО "Ряжская МТС", в частности, руководитель одного предприятия, оказывающий непосредственное влияние на экономические результаты сделки, в то же время является учредителем другого предприятия, не может быть принят во внимание по следующим основаниям.

Во-первых, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Во-вторых, ст. 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения являются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Налоговый орган при определении характера и последствий взаимозависимости участников сделки в силу указанной нормы должен доказать, что отношения взаимозависимости повлияли или могли повлиять на результаты сделки.

Между тем доказательств взаимозависимости участников сделки в материалах дела не имеется.

Кроме того, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

Как следует из содержания Определений Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

В силу ч. 1 ст. 65 АПК РФ, с ч.5 ст.200 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону возлагается на орган, который принял этот акт.

В данном случае Инспекция не представила доказательств недобросовестности ОАО "Русская пивоваренная компания" при реализации им права на применение налоговых вычетов и возмещение налога из бюджета, в том числе доказательств совершения Обществом действий, направленных исключительно на создание оснований для возмещения налога из бюджета.

Кроме того, суд первой инстанции, рассматривая дело по существу, пришел к выводу о существенных нарушениях МИФНС России N 1 по Рязанской области условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки в отношении Общества.

В соответствии с п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. Акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем) (п. 5 ст. 100 НК РФ).

На основании п.п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Пунктом 4 статьи 101 НК РФ установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Пунктом 5 ст. 101 НК РФ определен перечень обстоятельств, которые обязан установить руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ).

Пунктом 7 статьи 101 НК РФ установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Исходя из анализа указанных норм следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения представляет собой единую процедуру, которая завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ.

Обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как установлено судом и следует из материалов дела, 06.08.2008 состоялось рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика в его присутствии.

Между тем какого-либо решения по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика 06.08.2008 налоговым органом принято не было, в том числе не исследовались вопросы вины налогоплательщика.

Названное обстоятельство свидетельствует о том, что процедура рассмотрения материалов проверки не завершена.

08.08.2008 налоговым органом принято решение N 12-05/162 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.17,л.9).

По итогам проведенных мероприятий в тот же день в адрес Общества направлено письмо N 12-05/2617 (т.17, л.12), из содержания которого следует, что налоговый орган сообщал Обществу о дополнительно установленных обстоятельствах проверки.

Окончательное решение принято налоговым органом 10.09.2008.

Из содержания указанного решения следует, что материалы проверки и возражения налогоплательщика рассмотрены Инспекцией в день вынесения решения.

Вместе с тем сведений об извещении Общества о рассмотрении материалов 10.09.2008, материалы дела не содержат.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что поскольку на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с учетом дополнительно проведенных мероприятий налогоплательщик не приглашался, решение налогового органа в силу ст. 101 НК РФ является незаконным.

Все обстоятельства дела установлены судом в результате исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств в соответствии с требованиями, предусмотренными ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе, являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку и не опровергают его выводы.

С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч.4 ст.270 АПК РФ отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Рязанской области от 24.12.2008 по делу N А54-3790/2008 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.