Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 19 февраля 2007 г. N КА-А40/268-07 Решение налогового органа признано частично недействительным, поскольку является незаконным факт применения налоговым органом законодательства, предусматривающего доначисление НДС, кроме того, заявитель обосновал право на включение в расходы стоимости оказанных юридических услуг, также налогоплательщиком представлены доказательства отсутствия недоимки по налогу на операции с ценными бумагами (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 19 февраля 2007 г. N КА-А40/268-07
(извлечение)

Открытое акционерное общество "АК "Транснефть" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 21.04.2006 г. N 52/459 в части необоснованного включения в состав расходов затрат на рекламные услуги (п. 5) и затрат на юридические услуги (п. 6); неправомерного невключения в налоговую базу стоимости реализации доли в простом товариществе (п. 9) и стоимости реализации продукции СМИ (п. 10); применения налоговых вычетов по НДС по рекламным и юридическим услугам (п. 13); занижение налоговой базы по налогу на имущество (п. 17); доначисления налога на операции с ценными бумагами.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 08.09.2006 г. требования заявителя удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение налогового органа в части начисления недоимки по налогам, пени, привлечения к налоговой ответственности по пунктам 6, 10, 13 подпункт "г", 17, 20 мотивировочной части. В удовлетворении остальной части требований заявителю судом отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2006 г. решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с судебными актами, стороны по делу обратились с кассационными жалобами в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

ОАО "АК "Транснефть" в жалобе просит отменить судебные акты в части отказа в признании незаконными пунктов 9, 5 подп. "в" п. 13 решения инспекции по причине неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела. По мнению налогового органа, выводы, изложенные в решении не соответствуют обстоятельствам дела и суды неправильно применили нормы материального и процессуального права.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в жалобе просит отменить судебные акты в части удовлетворенных требований по пунктам 6, 10, 13 подпункта "г", 17, 20 мотивировочной части решения налогового органа, в связи с нарушением судебными инстанциями норм материального и процессуального права.

Стороны по делу представили отзывы на кассационные жалобы.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах.

Законность принятых по делу судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Московского округа в порядке, установленном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судебными инстанциями, инспекция произвела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период деятельности с 01.01.2002 г. по 31.12.2003 г., о чем составлен акт N 52/71 от 27.01.2006 г.

По результатам проверки руководителем инспекции вынесено решение N 52/459 от 21.04.2006 г. о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе проверки установлены нарушения, связанные с уплатой НДС, налога на прибыль, налога на имущество и налога на операции с ценными бумагами.

Посчитав свои права нарушенными, ОАО "АК "Транснефть" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационных жалоб, Федеральный арбитражный суд Московского округа пришел к выводу, что судебные акты подлежат частичному изменению: в части расходов на рекламные услуги в связи с неполным выяснением обстоятельств дела и в части неправомерного невключения в налоговую базу стоимости реализации доли в простом товариществе ввиду неправильного применения норм материального права.

Пункт 9 решения.

В ходе проверки инспекция установила, что в нарушение п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации общество не включило в налоговую базу при исчислении НДС стоимость реализации доли в простом товариществе в сумме 13682945 руб., что привело к неуплате в бюджет налога в размере 2736589 руб. за 2002-2003 годы.

Судебные инстанции поддержали выводы инспекции и отказали заявителю в удовлетворении его требований.

Оспаривая выводы суда, заявитель в жалобе ссылается на ст. 57 Конституции Российской Федерации, п. 2 ст. 5 Налогового кодекса Российской Федерации, на Постановление Президиума ВАС РФ от 22.07.2003 г. N 3930/03 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа и указывает, что изменения, внесенные в статью 146 Налогового кодекса Российской Федерации на основании Федерального закона от 29.05.2002 г. N 57-ФЗ, ухудшают положение налогоплательщика и поэтому не имеют обратной силы.

Суд кассационной инстанции находит обоснованными доводы заявителя, изложенные в жалобе, в связи с неправильным применением судами норм материального права.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с названной статьей (в редакции до 01.01.2002 г.) операции по передаче имущественных прав не подлежали налогообложению НДС.

Инспекция, оспаривая правомерность действий налогоплательщика, ссылается на положения статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ (далее - Закон N 57-ФЗ).

Закон N 57-ФЗ опубликован в "Российской газете" 31.05.2002 г. Согласно статье 16 названного Закона изменения, внесенные в статью 157 Налогового кодекса Российской Федерации, распространены на отношения, возникшие с 01.01.2002 г., что свидетельствует о придании данной норме обратной силы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным способом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников правоотношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Основанием для доначисления инспекцией налога явилось то, что согласно статье 16 Закона N 57-ФЗ, определяющей порядок его вступления в силу, действие норм этого Федерального закона, вносящих изменения в статью 146 Налогового кодекса Российской Федерации, распространено на отношения, возникшие с 01.01.2002 г.

Из материалов дела усматривается, что переход права на долю произошел по акту приема-передачи от 23.01.2002 г., то есть в период времени, когда Закон N 57-ФЗ, внесший изменение в статью 146 Налогового кодекса Российской Федерации, еще не действовал.

Следовательно, действующая редакция статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, установленная Законом N 57-ФЗ, ухудшает положение налогоплательщика.

В силу статьи 16 Закона N 57-ФЗ изменения статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2002 г. Это означает, что налогоплательщики, реализующие долю в простом товариществе, должны пересчитать налоговую базу за период с 01.01.2002 г. по дату вступления в действие Закона N 57-ФЗ, исходя из новых правил.

В результате вступления в действие Закона N 57-ФЗ произошло расширение налоговой базы, что ухудшило положение налогоплательщика, поскольку величина уплачиваемого налога в результате применения нового порядка возросла.

Вместе с тем, фактически названные изменения в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации внесены Законом N 57-ФЗ после того, как общество в установленном законодательством порядке реализовало долю в простом товариществе, исчислило НДС за спорный период, исходя из статьи 146 НК РФ в редакции, действовавшей до введения в действие Закона N 57-ФЗ.

В связи с изложенным, суд кассационной инстанции считает, что у налогового органа отсутствовали законные основания для применения новых норм, предусмотренных Законом N 57-ФЗ к отношениям, связанным с реализацией обществом доли в простом товариществе - в январе 2002 года и доначисления НДС.

Придание Закону N 57-ФЗ обратной силы ухудшает положение налогоплательщика, поэтому он не должен применяться к отношениям, возникшим до его принятия.

При таких обстоятельствах следует признать, что обжалуемые судебные акты являются в части данного эпизода незаконными и необоснованными и поэтому подлежат отмене, а требования заявителя удовлетворению.

Пункт 5 решения.

По результатам проверки налоговым органом сделан вывод о нарушении обществом п. 1 ст. 252, п.п. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившегося в неправомерном отнесении на расходы учитываемых при налогообложении прибыли экономически неоправданных затрат по договору об оказании рекламных услуг N 01-02у/23/29/02 от 01.01.2002 г. с Фондом "Центр политических технологий" (далее - Фонд), не связанные с производством и реализацией в сумме 21747647 руб., в результате чего в бюджет не уплачен налог на прибыль в сумме 5219435 руб.

Отказывая заявителю в признании решения в данной части недействительным, судебные инстанции исходили из того, что понесенные обществом затраты по договору об оказании рекламных услуг с Фондом не относятся к расходам, предусмотренным подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку не имеют отношения к рекламе. Доводы заявителя судами отклонены по причине того, что в ходе судебного разбирательства обществом не представлены доказательства того, что расходы по оплате услуг по договору были направлены на достижение результатов производственной деятельности.

Оспаривая выводы судов, общество в кассационной жалобе ссылается на то, что суд обязан оценить законность расходов на основании норм действующего налогового законодательства, доказательств, представляемых сторонами, особенностей доказывания с учетом п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ и доводов сторон. Основной целью приобретения услуг Фонда является распространение информации о деятельности общества, в поддержании интереса к заявителю, его идеям и начинаниям; являясь нефтепроводным монополистом, организация вправе заявлять о себе на мировом рынке, на рынках стран ближнего зарубежья, информацию, формирующую ее позитивный образ, утверждающую ее деловую репутацию для развертывания системы эффективного воздействия на потенциальных инвесторов, иных заинтересованных лиц и общественность, что этот вывод подтвержден в Постановлении ФАС МО от 10.02.2005 г. по делу N КА-А40/484-05 при рассмотрении аналогичного спора по заявлению общества. По мнению заявителя, факт нарушения законодательства о рекламе не может влиять на обоснованность расходов и на выявление их рекламного характера в целях налогообложения; неуказание рекламораспространителем или рекламопроизводителем пометки "на правах рекламы" не может свидетельствовать об отсутствии расходов на рекламу при их соответствии законодательному понятию кроме того, обоснованность этих утверждений заявителя подтверждает судебная практика - постановление ФАС МО от 18.11.2003 г. по делу N КА-А40/9281-03.

Доводы ответчика, по мнению заявителя, касаются только 5 пунктов 5 отчетов Фонда из 24, имеющихся в материалах дела, и опровергаются представленными доказательствами. Анализ содержания остальных 19 отчетов по мнению заявителя, свидетельствует о том, что претензий в отношении них у инспекции не имеется.

Суд кассационной инстанции считает, что вывод суда о недоказанности обществом понесенных затрат по договору об оказании рекламных услуг с Фондом на расходы, предусмотренные подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ и о направленности этих расходов на достижение результатов производственной деятельности, сделан судом без полного и всестороннего исследования доводов инспекции, налогоплательщика и всех представленных доказательств по существу спора, тем самым не выполнены положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Следовательно, выводы суда по этому эпизоду являются недостаточно обоснованными, в связи с чем подлежат дополнительной проверке доводы налогоплательщика и инспекции, а также все представленные отчеты Фонда (24) в целях всестороннего выяснения обстоятельств данного дела.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия) возлагается на соответствующие орган или должное лицо (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Вместе с тем, в силу статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Таким образом, каждая сторона в споре обязана представлять доказательства в подтверждение своих доводов и возражений.

Указанные обстоятельства в соответствии с положениями ст. 288 АПК РФ являются основанием к отмене судебных актов в указанной части. При таких обстоятельствах решение и постановление судов подлежат частичной отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции считает, что при новом рассмотрении дела по эпизоду, связанному с оказанием услуг Фондом, суду необходимо также рассмотреть вопрос о правомерности включения в состав налоговых вычетов суммы НДС, уплаченной обществом Фонду за оказанные услуги.

При новом рассмотрении спора суду необходимо дополнительно исследовать все обстоятельства, связанные с оказанием Фондом услуг; относятся ли понесенные обществом расходы на рекламу, являются ли расходы экономически обоснованными и связаны ли они с производственной деятельностью общества; дать надлежащую оценку представленным доказательствам и доводам, участвующих в деле лиц, в том числе всем отчетам Фонда, при необходимости дать оценку представленным публикациям и принять законное и обоснованное решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.

В ходе проверки установлено, что общество в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно отнесло на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли экономически неоправданные затраты на оказание юридических услуг по договору от 11.03.2002 N 111/21/02, заключенному с ООО "Пепеляев, Гольцблат и партнеры" в сумме 4991895 руб. и неправомерно применило налоговые вычеты по НДС.

Судебные инстанции, рассматривая спор по данному эпизоду, пришли к выводу о том, что эти понесенные обществом расходы отвечают критерию экономической обоснованности, установленному статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку расходы заявителя направлены были на получение квалифицированной юридической помощи, обеспечивающей деятельность заявителя (направленной на получение дохода) в условиях возникновения спорных вопросов в применении действующего законодательства или разрешении споров с налоговыми органами.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами суда, считает, что суд при рассмотрении спора в этой части правильно установил обстоятельства дела. В связи с чем, не находит оснований для принятия во внимание довода налогового органа о неправомерном включении в расходы стоимости юридических услуг.

По пункту 17 решения.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу, что в нарушение статьи 5 Закона РФ "О налоге на имущество" общество неправомерно включило в перечень льготируемого имущества основные средства, которые по своему функциональному назначению не предназначены для поддержания в эксплуатационном состоянии магистральных нефтепроводов, что привело к занижению налога на имущество за 2002 г. - в сумме 4728884 руб., за 2003 г. - в сумме 4680502 руб.

Не соглашаясь с выводами налогового органа, суд, руководствуясь Законом от 13.12.1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", постановлением Правительства РФ от 12.10.2000 г. N 777 "Об утверждении положения о Министерстве энергетики РФ", пришел к выводу о том, что представленный перечень подтверждает, что имущество заявителя входит в состав магистральных нефтепроводов или предназначено для их поддержания в эксплуатационном состоянии, при этом Министерство финансов РФ не является надлежащим уполномоченным органом, который в силу своей компетенции и решаемых задач может определить функциональное назначение этого имущества, и, следовательно, подтвердить факт вхождения имущества в состав магистральных нефтепроводов или его направленность на их поддержание в эксплуатационном состоянии. Суд установил, что таким компетентным органом является Министерство энергетики Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции считает, что суд обоснованно посчитал выводы инспекции не основанными на полном и всестороннем исследовании представленных доказательств.

Суд пришел к правомерным выводам, что имущество входит в состав магистральных нефтепроводов и предназначено для их поддержания в эксплуатационном состоянии. В связи с чем, суд кассационной инстанции не усматривает оснований считать, что вывод суда неправомерен.

Доводы инспекции, приведенные в жалобе, не свидетельствуют о неправильном применении судом норм материального права. Оснований для переоценки выводов суда не усматривается.

По пункту 20 решения.

Не может служить основанием к отмене принятых по делу судебных актов и довод инспекции о правомерном доначислении налога на операции с ценными бумагами. Суд, признавая недействительным решение налогового органа в этой части, правомерно исходил из того, что у общества отсутствует недоимка по налогу, поскольку факт уплаты налога в бюджет в размере 96 млн. руб. подтверждается платежным поручением N 448 от 14.07.2003 г. и не оспаривается налоговым органом; подача обществом уточненной налоговой декларации, не изменила состояния его расчетов с бюджетом.

Суд правомерно указал, что признание отсутствия у налогоплательщика права на возврат налога как излишне уплаченного означает фактически подтверждение оснований для его уплаты в бюджет; в 2003 г. у общества возникла обязанность по уплате в бюджет налога с ценными бумагами в размере 96 млн. руб., которая в порядке ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации и была налогоплательщиком исполнена.

Ссылки инспекции на лицевые счета правомерно судом отклонены, в связи с тем, что они не могут являться доказательствами в силу действующего законодательства.

В силу изложенного, суд кассационной инстанции считает необоснованными доводы, изложенные в кассационной жалобе налогового органа. Оснований для отмены судебных актов в обсуждаемой части не имеется.

В необжалуемой части решение и постановление судов являются законными и обоснованными.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.09.2006, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2006 N 09АП-14752/06-АК по делу N А40-50906/06-117-310 изменить.

В части отказа ОАО "АК "Транснефть" в признании недействительным решения инспекции от 21.04.06 N 52/459 в части эпизодов, изложенных в пунктах 5, 9 судебные акты отменить. Признать решение инспекции в части начисления НДС, пени и привлечения к налоговой ответственности по эпизоду, описанному в п. 9 (неправомерность невключения в налоговую базу стоимости реализации доли в простом товариществе) недействительным, по п. 5 решения (необоснованность включения в состав расходов затрат на рекламные услуги) дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.