Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Лущаева С.В., Соколовой С.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Швецовой М.А. (доверенность от 23.08.2021 N 01-52/22) и Гончаренко Е.Н. (доверенность от 20.08.2021 N 01-51/20), от акционерного общества "Магнитогорский метизно-калибровочный завод "ММК-Метиз" Калинина А.Е. (доверенность от 23.03.2021 N МП-45/017),

рассмотрев 26.08.2021 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Магнитогорский метизно-калибровочный завод "ММК-Метиз" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.12.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2021 по делу N А56-80398/2020,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Магнитогорский метизно-калибровочный завод "ММК-Метиз", адрес: 455002, Челябинская обл., г. Магнитогорск, ул. Метизников, д. 5, ОГРН 1027402169057, ИНН 7414001428 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8, адрес: 197343, Санкт-Петербург, Земледельческая ул., д. 7, корп. 2, лит. А, ОГРН 1127847136900, ИНН 7814532110 (далее - Инспекция), от 29.11.2019 N 4 в части доначисления 35 676 458 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления 4 497 939 руб. 17 коп. пеней и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 1 783 822 руб. штрафа (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; далее - АПК РФ).

Решением суда первой инстанции от 23.12.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 13.04.2021, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 23.12.2020 и постановление от 13.04.2021 и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Податель жалобы настаивает на том, что суды неправомерно при рассмотрении ходатайства о восстановлении пропущенного срока на обжалование решения Инспекции не приняли во внимание, что налогоплательщиком было реализовано право на досудебный (административный) порядок урегулирования споров путем подачи жалобы в Федеральную налоговую службу. По мнению Общества, суды не учли, что жалоба налогоплательщика, поданная в установленный срок, была принята Федеральной налоговой службой и рассмотрена по существу, решением Федеральной налоговой службой от 14.12.2020 N КЧ-4-9/20534@ решение Инспекции отменено в части. Также податель жалобы утверждает, что суды надлежащим образом не исследовали и не оценили доводы Общества об экономической эффективности затрат в виде спорной суммы дебиторской задолженности ликвидированного контрагента. Налогоплательщик заявляет, что в материалы настоящего дела им представлены документы, которые не были предметом рассмотрения в рамках дела N А76-18861/2018, однако суды вопреки требованиям статьи 71 АПК РФ не дали им оценку. Как считает заявитель, эти документы в совокупности с ранее представленными свидетельствуют о соответствии спорных затрат Общества требованиям статьи 252 НК РФ. Кроме того, Общество указывает на неправомерное привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ ввиду наличия переплаты. Помимо прочего, по мнению Общества, его действия по подаче уточненной декларации не повлекли за собой возникновение недоимки, судами сделаны неверные выводы о неприменении к рассматриваемой ситуации положений пункта 4 статьи 81 НК РФ.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представители налогового органа возражали против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений Инспекции.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Обществом 28.03.2018 была подана в налоговый орган первичная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2017 год с указанием к уплате в федеральный бюджет 101 934 руб. налога, в бюджет субъекта Российской Федерации 577 628 руб. налога.

Впоследствии, 25.12.2018, Общество представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за указанный период. По сравнению с первоначально поданной декларацией сумма налога к уплате в федеральный бюджет увеличена на 5 950 945 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации на 33 722 022 руб.

Затем, 26.03.2019, Общество подало вторую уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2017 год, в которой уменьшило сумму налога к уплате в федеральный бюджет на 11 452 522 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации на 64 897 628 руб.

До окончания камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации Общество, пользуясь правом, установленным статьей 81 НК РФ, представило 18.06.2019 в Инспекцию третью уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2017 год. Согласно декларации сумма налога к уплате в бюджет составила 170 301 317 руб.

В декларации Общество учло в составе внереализационных расходов, учитываемых при определении налоговой базы, в качестве безнадежного долга 178 382 291 руб. 48 коп. дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Магнитогорские услуги" (далее - ООО "МАГУС") в связи с внесением в Единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации названной организации 06.10.2017.

В подтверждение обоснованности включения спорной задолженности в состав внереализационных расходов Общество в ходе проверки представило договоры, заключенные с ООО "МАГУС" в 2010 - 2014 годах, акты инвентаризации, приказ о списании дебиторской задолженности, переписку с контрагентом, претензии.

По результатам камеральной налоговой проверки полученной декларации Инспекция составила акт от 02.10.2019 N 09/2050 и приняла решение от 29.11.2019 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 35 676 458 руб. налога на прибыль, начислено 6 956 978 руб. 30 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 1 783 822 руб. штрафа.

По итогам проверки налоговый орган признал необоснованно завышенными Обществом внереализационные расходы в связи с неправомерным списанием в качестве безнадежного долга дебиторской задолженности ликвидированного ООО "МАГУС". Налоговый орган пришел к выводу, что действия Общества по списанию указанной дебиторской задолженности имели целью получение необоснованной налоговой выгоды путем искусственного увеличения внереализационных расходов.

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 решением от 17.03.2020 N 19-11/03792@ оставила без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Решением Федеральной налоговой службы от 14.12.2020 N КЧ-4-9/20534@ решение Инспекции отменено в части начисления пеней без учета имевшейся у Общества переплаты по налогу на прибыль. В остальной части в удовлетворении жалобы Общества отказано. С учетом произведенного налоговым органом пересчета признано излишнее начисление налогоплательщику пеней по налогу на прибыль в сумме 2 459 039 руб. 13 коп.

Общество оспорило решение Инспекции (в редакции решения вышестоящего налогового органа) в судебном порядке.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции, руководствуясь частью 4 статьи 198 АПК РФ, пришел к выводу о пропуске Обществом срока на подачу заявления об оспаривании решения налогового органа и отсутствии уважительных причин для его восстановления, а также об отсутствии оснований для признания решения Инспекции в обжалуемой части недействительным, с чем согласился апелляционный суд.

Изложенные в кассационной жалобе доводы Общества относительно того, что судами не исследованы причины пропуска срока на подачу заявления об оспаривании решения Инспекции, соответственно, сделаны неправильные выводы по результатам рассмотрения его ходатайства о восстановлении пропущенного процессуального срока, установленного частью 4 статьи 198 АПК РФ, не принимаются судом кассационной инстанции.

В соответствии с частью 4 статьи 198 АПК РФ заявление о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений, действий (бездействия) незаконными может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Пропуск срока на обращение в арбитражный суд в порядке главы 24 названного Кодекса является самостоятельным и достаточным основанием отказа в удовлетворении требований.

В силу пункта 2 статьи 138 НК РФ обязательный досудебный (административный) порядок урегулирования споров путем подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган установлен для требований об оспаривании актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц).

Согласно пункту 3 статьи 138 НК РФ в случае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе), установленного пунктом 6 статьи 140 НК РФ.

Доводы Общества относительно наличия уважительных причин пропуска срока и невозможности подачи заявления до рассмотрения Федеральной налоговой службой его жалобы на решение налогового органа являлись предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Как установлено судами, в рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора (пункт 2 статьи 138 НК РФ) заявителем оспариваемое решение обжаловалось в установленном порядке путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган - Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4.

Решением указанного вышестоящего налогового органа от 17.03.2020 N 16-11/03792@ решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба Общества - без удовлетворения.

Впоследствии Обществом в апреле, июне, июле 2020 года были поданы жалобы на решения налоговых органов в Федеральную налоговую службу.

Решениями Федеральной налоговой службы от 26.05.2020 N КЧ-4-9/8575@, от 23.06.2020 N КЧ-4-9/10235@ жалобы Общества оставлены без рассмотрения. Решением Федеральной налоговой службы от 28.07.2020 N КЧ-4-9/12104@ жалоба Общества оставлена без рассмотрения как поданная с нарушением срока ее подачи, при отсутствии ходатайства о восстановлении пропущенного срока.

Заявляя о пропуске срока на обжалование решения налогового органа в судебном порядке по уважительной причине, Общество указало, что 18.06.2020 им была направлена жалоба в Федеральную налоговую службу посредством почтовой связи, однако на момент обращения в суд решение по жалобе в адрес Общества не поступило.

Делая вывод о том, что установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ срок на обжалование решения Инспекции в суде заявителем пропущен без уважительных причин, суды исходили из непредставления Обществом доказательств наличия причин, которые объективно препятствовали заявителю своевременно подать заявление в суд. Как указали суды, решение вышестоящего налогового органа от 17.03.2020 N 16-11/03792@ получено Обществом 14.04.2020, однако с заявлением в суд Общество обратилось только 21.09.2020. Суды посчитали, что в настоящем деле Общество не доказало, что реализация им права внесудебной процедуры урегулирования спора путем подачи жалобы в Федеральную налоговую службу препятствовала обращению в суд.

Оценивая законность оспоренного решения налогового органа, суды, учитывая установленные обстоятельства и руководствуясь разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришли к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате неправомерного отражения налогоплательщиком убытка от списания задолженности ООО "МАГУС" в целях налогообложения.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.

Как указано в пункте 1 статьи 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов - обоснованных и документально подтвержденных затрат.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 названного Кодекса.

Помимо указанного порядка подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ установлено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 НК РФ).

Как установлено судами, по итогам выездной налоговой проверки Общества за 2013 - 2015 годы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области принято решение от 12.02.2018 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В указанном решении признано необоснованным увеличение Обществом на 178 058 032 руб. внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2015 год, и завышение убытков по налогу на прибыль в связи с неправомерным включением в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности по ООО "МАГУС".

В рамках налоговой проверки установлено, что с ООО "МАГУС" Общество заключило 41 договор на оказание различных услуг (предоставление персонала, выполнение ремонтных работ и пр.), по которым у заявителя сформировалась как кредиторская, так и дебиторская задолженность. В связи с подписанием сторонами акта сверки взаиморасчетов по состоянию на 31.12.2014 у Общества образовалась кредиторская задолженность перед ООО "МАГУС" по 14 договорам в сумме 13 561 625 руб. 09 коп., которая погашена Обществом в 2015 году. Сформированная дебиторская задолженность ООО "МАГУС" перед Обществом по 27 договорам в сумме 178 382 291 руб. 48 коп. включена Обществом в резерв по сомнительным долгам. По результатам анализа представленных доказательств налоговый орган пришел к выводу, что действия налогоплательщика и ООО "МАГУС" направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного уменьшения налогооблагаемой прибыли.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 21.08.2018 по делу N А76-18861/2018, оставленным без изменения постановлениями Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2018 и Арбитражного суда Уральского округа от 12.02.2019, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано. Рассматривая спор по эпизоду включения в состав резерва по сомнительным долгам дебиторской задолженности ООО "МАГУС" в размере 178 058 032 руб., суды установили, что на протяжении всей деятельности учредителями, руководителями и работниками данной организации являлись бывшие либо действующие работники налогоплательщика, получающие от последнего доход и подчиняющиеся приказам его руководителя. При этом данные организации на момент заключения договоров и формирования задолженности являлись взаимозависимыми лицами; осуществляя расходы на оплату услуг контрагента и не получая прибыль от сдачи имущества по причине отсутствия оплаты, заявитель фактически получал лишь дополнительные расходы, увеличивающие размер убытков, что свидетельствует об отсутствии экономической эффективности для заявителя таких правоотношений. Учитывая установленные обстоятельства, руководствуясь статьями 265, 266 НК РФ, суды указали, что взаимоотношения Общества с подконтрольным ему ООО "МАГУС" не имели намерения на получение прибыли от заключенных сделок и были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды путем списания дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам в целях увеличения внереализационных расходов.

В кассационной жалобе Общество утверждает, что в подтверждение обоснованности отнесения в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль 2017 год спорной суммы дебиторской задолженности им представлены документы, которые не были предметом рассмотрения и оценки судов в деле N А76-18861/2018, однако в настоящем деле суды уклонились от их исследования и оценки.

При этом податель жалобы заявляет, что в целях оптимизации затрат по непрофильным видам деятельности и поддержания социальной стабильности в сложившихся сложных рыночных условиях, а также в связи со снижением объема производства было принято решение о выводе ремонтных служб Общества в специализированную организацию. Во исполнение этого решения приказами от 14.08.2009, от 31.12.2009 функции по техническому обслуживанию электрооборудования переданы ООО "МАГУС". Во избежание массового увольнения работников ремонтных служб по сокращению Общество перевело своих сотрудников в ООО "МАГУС".

Общество настаивает на том, что совершенные им действия по переводу непрофильных активов привели в 2009 - 2014 годах к снижению затрат заявителя, учитываемых для целей налогообложения. Об экономической обоснованности этих действий, принятых для целей достижения финансово-хозяйственной стабильности, свидетельствует, по мнению заявителя, тот факт, что до 2016 года Общество имело убыток по налогу на прибыль, а с 2016 года уплачивает налог на прибыль.

Из содержания обжалуемых судебных актов усматривается, что суды в рамках настоящего дела не расценили в качестве надлежащих доказательств, подтверждающих позицию налогоплательщика, представленные Обществом протоколы совместных совещаний, разработанные платы развития ООО "МАГУС".

То обстоятельство, что в судебных актах не отражены все имеющиеся в деле доказательства либо доводы участвующих в деле лиц, не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной оценки и проверки.

Как верно указали суды, вопреки позиции подателя жалобы, его доводы были предметом рассмотрения и оценки судов в рамках дела N А76-18861/2018. Суды признали неосновательным утверждение об экономической эффективности проекта по выводу непрофильного вида деятельности в ООО "МАГУС", отметив, что Общество продолжило нести расходы, связанные с ремонтными работами, обслуживанием зданий и оборудования, уборке и т.п., в виде платежей, осуществляемых в адрес ООО "МАГУС". При этом оплата со стороны названного контрагента за аренду различного имущества не поступала, что привело к образованию спорной суммы дебиторской задолженности. Также судами установлено, что ООО "МАГУС" осуществляло свою деятельность за счет денежных средств, поступающих от Общества. Фактически названная организация использовала оборудование Общества, вела свою деятельность на территории Общества с использованием техники и материалов заявителя. Основными расходами ООО "МАГУС" являлась заработная плата работникам, являющимся бывшими сотрудниками Общества, и налоговые платежи. В 2009 - 2014 годах происходило ежегодное увеличение дебиторской задолженности ООО "МАГУС" перед Обществом.

Несогласие налогоплательщика с выводами судов, иная оценка им фактических обстоятельств дела и иное толкование к ним положений налогового законодательства, не опровергают выводы судов, не подтверждают нарушения норм материального и процессуального права, повлиявшего на исход спора.

В кассационной жалобе Общество также выражает несогласие с подтверждением судами законности решения Инспекции в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 1 783 822 руб. штрафа.

Отказывая в удовлетворении требований Общества, суды не нашли оснований для освобождения налогоплательщика от ответственности в виде штрафа, предусмотренных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

Судами установлено и не оспаривается Обществом, что действия по корректировке налоговых обязательств (подача уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2017 год с отражением в составе внереализационных расходов дебиторской задолженности ООО "МАГУС") совершены Обществом после принятия судебных актов по делу N А76-18861/2018. Суды в рамках указанного дела поддержали вывод налогового органа о неправомерном отражении налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль за 2015 год суммы дебиторской задолженности при формировании резерва по сомнительным долгам. В связи с изложенным и по причине ликвидации контрагента Общество посчитало возможным учесть спорную задолженность в составе внереализационных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2017 года, в качестве безнадежного долга ликвидированной организации.

Учитывая позицию, изложенную в пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", суды пришли к выводу, что в рассматриваемом случае неправомерные действия Общества привели к неуплате налога за 2017 год - к возникновению задолженности по налогу, что образует состав правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В кассационной жалобе Общество воспроизводит свою позицию по настоящему делу, заявляя о том, что его действия не причинили ущерб бюджету в виду имевшейся у него переплаты.

Позиция Общества подробно исследована судами и получила надлежащую правовую оценку. Выводы судов основаны на правильном применении норм действующего законодательства с учетом юридически значимых обстоятельств дела, исследованных полно и всесторонне. Существенных нарушений норм материального права и норм процессуального права, повлиявшего на ход судебного разбирательства, не имеется.

В связи с этим кассационная инстанция не находит оснований для иной оценки обстоятельств, установленных судами, и сделанных ими выводов.

При таком положении кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.12.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2021 по делу N А56-80398/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Магнитогорский метизно-калибровочный завод "ММК-Метиз" - без удовлетворения.