Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Лущаева С.В., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества "Пушкиногорский маслодельно-сыродельный завод" Персица М.Г. (доверенность от 17.09.2019), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области Доновской Е.А. (доверенность от 11.05.2019 N 2.1-1-38/06729),

рассмотрев 31.10.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Пушкиногорский маслодельно-сыродельный завод" на решение Арбитражного суда Псковской области от 06.05.2019 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2019 по делу N А52-100/2019,

установил:

Акционерное общество "Пушкиногорский маслодельно-сыродельный завод", адрес: 181392, Псковская обл., Пушкиногорский р-н, д. Селихново, ОГРН 1026001943406, ИНН 6020000708 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области, адрес: 181350, Псковская обл., г. Остров, ул. 111 Стрелковой дивизии, дом 10А, ОГРН 1046001603328, ИНН 6013006265 (далее - Инспекция), от 24.10.2018 N 2.4-37/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 06.05.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 07.08.2019, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение от 06.05.2019 и постановление от 07.08.2019 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции по эпизоду, связанному с взаимоотношениями с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Финансгрупп", и принять по делу новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления 774 215 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Податель жалобы настаивает на том, что в 2011 году ему как заказчику не передавался результат работ - укрепленные откосы биологического комплекса очистных сооружений и возведенный фундамент. Только в III квартале 2015 года в связи с завершением всего объема работ Общество получило и приняло к учету результат работ для целей налогообложения. Следовательно, налогоплательщик правомерно именно в III квартале 2015 года осуществил действия, направленные на применение вычета по НДС по счетам-фактурам от 30.09.2011 N 6, 7 и от 31.10.2011 N 8, 9, выставленным ООО "Финансгрупп".

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налогового органа возражал против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 выездной налоговой проверки составила акт от 16.07.2018 N 2.10-37/0333 и приняла решение от 24.10.2018 N 2.4-37/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 880 994 руб. НДС, начислено 233 193 руб. 75 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 88 100 руб. штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области от 26.12.2018 N 2.5-07/14993 апелляционная жалоба Общества на решение налогового органа оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований. Принимая такое решение, суды исходили из того, что Общество своевременно не совершило действия, необходимые для предъявления к вычету НДС, неправильно отразило приобретенные работы по укреплению откосов очистных сооружений и устройству железобетонных фундаментов производственного здания - не в том налоговом периоде, когда приняло их от подрядчика согласно актам выполненных работ и выставленным счетов-фактур. При этом суды отметили, что пропуск срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, не связан с ненадлежащим выполнением налоговым органом своих обязанностей либо другими объективными факторами, препятствовавшими реализации налогоплательщиком предусмотренного законом права на налоговые вычеты.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверена законность принятых по делу судебных актов в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений налогового органа.

Изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Статья 171 НК РФ предусматривает право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, которые по общему правилу производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Статья 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) получены, после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов, в том числе счетов-фактур.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - постановление N 33) разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

При этом правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

В силу пункта 28 постановления N 33 право на налоговый вычет может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница.

Инспекция по итогам проверки признала неправомерным, в связи с пропуском трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, предъявление Обществом в налоговой декларации за III квартал 2015 года к вычету 774 215 руб. НДС на основании счетов-фактур, выставленных подрядчиком - ООО "Финансгрупп".

Как следует из материалов дела и установлено судами, Общество (заказчик) заключило с ООО "Финансгрупп" (подрядчик) договоры подряда от 04.07.2011 N 12, от 17.08.2011 N 13 на выполнение работ по укреплению откосов Биологических КОС Маслодельно-сыродельного завода и устройству железобетонных фундаментов производственного здания КОС-180 в д. Селихново.

Работы выполнены подрядчиком в период с 05.07.2011 по 31.10.2011 (по договору от 04.07.2011 N 12), в период с 18.08.2011 по 31.10.2011 (по договору от 13.08.2011 N 13) и приняты заказчиком, о чем свидетельствуют акты о приемке выполненных работ от 30.09.2011 N 1, от 31.10.2011 N 2, справки о стоимости выполненных работ и затрат. Обществу выставлены счета-фактуры от 30.09.2011 N 6 и 7, от 31.10.2011 N 8, 9. Затраты по вышеуказанным работам Общество в 2011 году отразило и приняло к учету на счете 08.4 "Очистные сооружения".

Налогоплательщик включил счета-фактуры в книгу покупок за III квартал 2015 года и отразил 774 215 руб. НДС в составе налоговых вычетов в декларации за указанный период. По мнению Общества до ввода в эксплуатацию очистных сооружений у него не имелось оснований для применения налоговых вычетов. Затраты по работам учтены налогоплательщиком при сооружении и изготовлении основного средства и приняты к бухгалтерскому учету при формировании стоимости объекта основного средства на основании акта о приеме-передаче здания (сооружения) от 31.07.2015 N П153.

Разрешая спор, суды пришли к выводу, что право на вычет по НДС возникло у Общества в III и IV кварталах 2011 года и могло быть реализовано до 30.09.2014 и 31.12.2014 соответственно. На момент подачи налоговой декларации по НДС за III квартал 2015 года указанный срок истек, в связи с чем право Общества на применение налогового вычета утрачено.

В кассационной жалобе Общество, по существу, настаивает на позиции, что течение срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, обусловлено моментом ввода в эксплуатацию очистных сооружений.

Отклоняя эти доводы заявителя, суды обоснованно исходили из того, что Общество имело право на применение налоговых вычетов по выполненным работам в ходе строительства объекта основных средств (очистных сооружений) по мере подписания актов приемки выполненных работ, поступления счетов-фактур, выставленных подрядными организациями, и данных, свидетельствующих о принятии Обществом к бухгалтерскому учету товаров (работ, услуг), а не с момента ввода объекта в эксплуатацию.

При этом суды указали, что момент предъявления НДС к вычету связан с принятием на учет товаров (работ, услуг) и производится в период совершения операций по приобретению товаров (работ, услуг). В данном случае факт приобретения работ подтверждается предъявленными заявителю в III и IV кварталах 2011 года актами выполненных работ и выставленными за этот же период счетами-фактурами. Следовательно, условия для предъявления НДС к вычету были соблюдены, в указанные налоговые периоды у налогоплательщика уже возникло право на применение налоговых вычетов, которым Общество своевременно не воспользовалось.

Поскольку налоговая декларация по НДС за III квартал 2015 года подана Обществом 21.10.2015, суды согласились с позицией налогового органа об отсутствии у налогоплательщика оснований для применения вычетов по НДС ввиду истечения трехлетнего срока с момента окончания налоговых периодов, в котором были соблюдены все условия для принятия НДС к вычету.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий и в предусмотренном этой главой порядке.

Каких-либо обстоятельств, препятствовавших налогоплательщику обратиться в налоговый орган за реализацией права на применение налогового вычета в срок, установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, судами при рассмотрении дела не установлено.

В рассматриваемом случае пропуск срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, не связан с ненадлежащим выполнением налоговым органом своих обязанностей либо другими объективными факторами, которые не позволили Обществу реализовать предусмотренное законом право на налоговые вычеты по НДС.

Выводы судов не опровергнуты Обществом в кассационной жалобе, доводы которой основаны на неверном толковании положений налогового законодательства и не подтверждают неправильного применения судами норм материального права к установленным фактическим обстоятельствам данного спора.

В материалах дела нет доказательства того, что у Общества объективно имелись непреодолимые препятствия для предъявления к вычету спорной суммы НДС в пределах установленного законом срока.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленных им требований.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы Общества.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 06.05.2019 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2019 по делу N А52-100/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Пушкиногорский маслодельно-сыродельный завод" - без удовлетворения.