Резолютивная часть постановления объявлена 03 июня 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 04 июня 2021 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (ИНН 0814162988, ОГРН 1040866732070) - Цереновой К.М. (доверенность от 11.01.2021), в отсутствие заявителя - акционерного общества "50 лет Октября" (ИНН 0806000493, ОГРН 1100805000339), заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Калмыкия (ИНН 0814175225, ОГРН 1070814010410) и третьего лица - Министерства по земельными и имущественным отношениям Республики Калмыкия (ИНН 0816009907, ОГРН 1090816005587), надлежаще извещенных о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу акционерного общества "50 лет Октября" на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 09.12.2020 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2021 по делу N А22-3172/2019, установил следующее.

Акционерное общество "50 лет Октября" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Калмыкия (далее - инспекция) от 10.06.2019 N 08-8/5 в части начисления единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) за 2015 год в размере 411 600 рублей, 133 705 рублей пени, 20 580 рублей штрафа, начисления 365 727 рублей ЕСХН за 2016 год, 76 335 рублей пени, 18 286 рублей штрафа; признании недействительными решений Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (далее - управление) от 02.08.2019 N 31 и от 07.10.2019 N 37 по апелляционным жалобам общества (уточненные требования порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьей 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Министерство по земельным и имущественным отношениям Республики Калмыкия (далее - министерство).

Решением суда от 09.12.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 29.03.2021, в удовлетворении заявления отказано со ссылкой на то, что убыток прошлых лет должен быть сформирован в налоговой отчетности в соответствующем году его получения, т. е. произвольное увеличение размера убытка прошлых лет, уменьшающего налоговую базу по налогу в более поздних периодах, без его отражения в периоде получения убытка налоговым законодательством не предусмотрено; чтобы перенести убыток на будущие налоговые периоды, необходимо его сформировать в соответствующем периоде. Для заявления спорных расходов по основным средствам общество должно было уточнить свои налоговые обязательства путем представления уточненной налоговой отчетности за 2010 год, что общество не сделало.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований общества. По мнению подателя жалобы, суды не учли, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 4 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на уплату ЕСХН стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке: в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение первых 10 лет применения ЕСХН равными долями от стоимости основных средств и нематериальных активов. Принятие расходов на приобретение основных средств является правом, а не обязанностью налогоплательщика и не может быть поставлено в зависимость от неотражения этих расходов в момент ввода основных средств в эксплуатацию, так как может быть принято в расходы в любом налоговом периоде в течение 10 лет в одной десятой его доли. Предоставление уточненных налоговых деклараций после 2010 года (в рамках десятилетнего срока и 1/10 доли) не противоречит действующему законодательству.

В отзывах на кассационную жалобу инспекция и управление просят оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В нарушение статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации министерство не представило в суд отзыв на кассационную жалобу.

До рассмотрения кассационной жалобы управление заявило о процессуальной замене заинтересованного лица - инспекции на управление, представив в обоснование заявления приказ Федеральной налоговой службы от 16.02.2021 N ЕД-7-4/143 "О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия", согласно которому Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Элисте, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Калмыкия, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Калмыкия, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Калмыкия реорганизованы путем присоединения к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия и Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия является их правопреемником, а также выписку из Единого государственного реестра юридических лиц по состоянию на 01.06.2021.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает заявление документально обоснованным и подлежащим удовлетворению в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель управления поддержал доводы отзывов на кассационную жалобу.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзывов, выслушав представителя управления, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности уплаты (удержания, перечисления) налогов, а также страховых взносов с 01.01.2015 по 31.12.2015, по результатам которой составила акт от 18.01.2019 N 08-7/1, дополнение к акту от 15.04.2019 N 08-7/1 и приняла решение от 10.06.2019 N 08-8/5 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 38 866 рублей штрафа, начислении 411 600 рублей ЕСХН за 2015 год, 365 727 рублей ЕСХН за 2016 год, 210 040 рублей пени по ЕСХН, 10 448 рублей транспортного налога за 2015 - 2016 годы. Указанным решением установлено необоснованное завышение обществом убытка за 2017 год в размере 1 020 тыс. рублей.

Решениями управления от 02.08.2019 N 31 и от 07.10.2019 N 37 апелляционные жалобы общества на решение инспекции от 10.06.2019 N 08-8/5 оставлены без удовлетворения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение инспекции от 10.06.2019 N 08-8/5 и решения управления от 02.08.2019 N 31 и от 07.10.2019 N 37 в арбитражный суд.

Суды обоснованно отказали обществу в удовлетворении заявления, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 Кодекса.

Статьей 346.4 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

Пунктом 1 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении объекта налогообложения ЕСХН учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Кодекса.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пункта 4 и абзаца 6 подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 Кодекса).

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации в период применения ЕСХН расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Как установлено подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 346.5 Кодекса, отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях главы 26.1 Кодекса оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

При этом материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Согласно пункту 3 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, указанные в пункте 2 статьи 346.5 Кодекса, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Суды установили, что основанием для принятия оспариваемого решения инспекции послужил вывод инспекции о том, что общество неправомерно завысило убыток за 2015 год в размере 7 522 620 рублей, полученный по итогам предыдущих налоговых периодов и уменьшающий налоговую базу по ЕСХН за 2015 год, и убыток за 2016 год в размере 8 750 543 рублей, полученный по итогам предыдущих налоговых периодов и уменьшающий налоговую базу по ЕСХН за 2016 год, что привело к занижению размера налога, подлежащего уплате в бюджет за 2015 и 2016 годы.

Выражая несогласие с оспариваемым решением, общество указало, что по состоянию на 31.12.2009 по данным бухгалтерского учета остаточная стоимость основных средств составила 23 552 713 рубля, при этом остаточная стоимость основных средств не учтена обществом в составе расходов, в связи с чем общество вправе включить расходы в установленном подпунктом 2 пункта 4 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации порядке в состав расходов за 2010 - 2011 годы, тем самым увеличив в данных периодах полученный убыток от производственной деятельности, на который в последующих периодах общество имеет право уменьшить налогооблагаемую базу при исчислении ЕСХН, в том числе за 2015 год - в размере 7 522 620 рублей и за 2016 год - в размере 8 750 543 рублей.

Суды мотивированно поддержали позицию налоговых органов, установив, что в силу пункта 5 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации общество является полным правопреемником ГУП "50 лет Октября", которое применяло систему налогообложения в виде уплаты ЕСХН с 01.01.2004 (заявление от 20.10.2003 N 5) по 09.07.2010; общество применяет упрощенную систему налогообложения в виде уплаты ЕСХН с июля 2010 года (заявление от 12.07.2010 N 1844456) по настоящее время.

Установив, что в результате преобразования юридического лица из одной организационно-правовой формы в другую общество сохранило профиль деятельности, осуществляемый юридическим лицом до его приватизации, оставаясь сельскохозяйственным товаропроизводителем, основные средства получены ГУП "50 лет Октября" (правопреемник) в 2001 году на праве хозяйственного ведения до перехода на уплату ЕСХН, основные средства ГУП "50 лет Октября" (и впоследствии общества) использовались при осуществлении сельскохозяйственной деятельности; правопредшественник общества - ГУП "50 лет Октября" и общество применяют упрощенную систему налогообложения в виде уплаты ЕСХН с 2004 года, суды сделали обоснованный вывод о том, что расходы могли быть заявлены только в первые десять лет применения ЕСХН, т. е. с 2004 по 2014 годы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 4 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на приобретение основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет, приобретенных до перехода на уплату ЕСХН, включаются в состав расходов в течение первых 10 лет применения ЕСХН равными долями от стоимости основных средств и нематериальных активов.

Суды указали, что из буквального толкования подпункта 2 пункта 4 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при действительном приобретении основных средств, расходы как ГУП "50 лет Октября" так и общества, в данном случае могли быть заявлены только в первые десять лет применения ЕСХН (с 2004 по 2014 годы). Однако общество заявило данные расходы в 2015 и 2016 годах.

Суды верно указали, что для заявления спорных расходов общество должно было уточнить свои налоговые обязательства путем представления уточненной налоговой отчетности за 2010 год, что общество не сделало. Убыток прошлых лет должен быть сформирован в налоговой отчетности в соответствующем году его получения, т. е. произвольное увеличение размера убытка прошлых лет, уменьшающего налоговую базу по налогу в более поздних периодах, без его отражения в периоде получения налоговым законодательством не предусмотрено, чтобы перенести убыток на будущие налоговые периоды, необходимо его сформировать в соответствующем периоде.

Суды критически оценили довод общества о том, что принятие расходов на приобретение основных средств является правом, а не обязанностью налогоплательщика и не может быть поставлено в зависимость от не приятия (не отражения) этих расходов в момент ввода основных средств в эксплуатацию, указав, что подпункт 1 пункт 4 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает общие правила принятия таких расходов.

Таким образом, установив, что общество заявило убыток, увеличенный на сумму спорных расходов в уточненных налоговых декларациях по ЕСХН за 2015 - 2016 годы, при этом уточнения в налоговую декларацию по ЕСХН за 2010 год (период получения имущества обществом) в части увеличения расходов и, соответственно, ранее заявленного убытка общество не произвело, суды обоснованно отказали обществу в удовлетворении заявления.

Применительно к установленным по делу обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам суды обоснованно отказали обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции от 10.06.2019 N 08-8/5 в оспариваемой обществом части.

Согласно содержащимся в пункте 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникших при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснениям решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Как видно из решений управления от 02.08.2019 N 31 и от 07.10.2019 N 37, данными решениями оставлено без изменения решение инспекции от 10.06.2019 N 08-8/5, проверенное управлением по жалобам общества.

Таким образом, основания для признания недействительными решений управления также отсутствуют.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286, 287 Кодекса подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь статьями 48, 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

произвести процессуальную замену заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Калмыкия и считать заинтересованным лицом по делу Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия.

Решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 09.12.2020 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2021 по делу N А22-3172/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.