Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 8 сентября 2011 г. N Ф08-5312/11 по делу N А53-23346/2010 (ключевые темы: НДС - налоговый вычет - оборудование - ГТД - основные средства)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 8 сентября 2011 г. N Ф08-5312/11 по делу N А53-23346/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 1 сентября 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 8 сентября 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Драбо Т.Н. и Дорогиной Т.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "ЕВРОДОН" (ИНН 6125021399, ОГРН 1036125001274) - Чернякова А.Н. (доверенность от 30.08.2011), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Власовой В.Р. (доверенность от 17.01.2011 N 02/00018), Штыхно Н.А. (доверенность от 11.01.2011 N 02/00001), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 09.03.2011 (судья Волова Н.И.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2011 (судьи Андреева Е.В., Винокур И.Г., Гиданкина А.В.) по делу N А53-23346/2010, установил следующее.

ООО "ЕВРОДОН" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - налоговая инспекция) от 17.06.2010 N 16 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в части отказа в возмещении 6 128 678 рублей НДС в отношении оборудования, элементов зданий и сооружений по контракту от 24.01.2004 N 2, заключенному с компанией M.A.D., Израиль (уточненные требования с учетом отказа от требований в остальной части).

Решением суда от 09.03.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 23.05.2011, решение налоговой инспекции от 17.06.2010 N 16 признано незаконным в оспариваемой части. Производство по делу в части требования о признании незаконным пункта 3 решения налоговой инспекции от 17.06.2010 N 28 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения прекращено в связи с отказом от требований в этой части.

Суды пришли к выводу, что поскольку оборудование введено в эксплуатацию в январе 2007 года, общество правомерно предъявило в январе 2007 года к вычету НДС, уплаченный при ввозе оборудования, элементов зданий и сооружений на таможенную территорию Российской Федерации. В подтверждение налогового вычета обществом представлены все надлежаще оформленные документы.

Налоговая инспекция в кассационной жалобе просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции, принять новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает применение налогового вычета с оприходованием товаров на каком-то определенном счете, важен факт принятия к учету в соответствии с правилами бухгалтерского учета. Общество должно было предъявить к вычету НДС в 2005 году после принятия оборудования на учет на счете 07, так как суммы НДС, уплаченные при ввозе на территорию Российской Федерации оборудования, требующего монтажа, подлежат вычету после принятия такого оборудования к бухгалтерскому учету на счете 07 "Оборудование к установке" и при наличии документов, подтверждающих ввоз и уплату налога. В дополнениях к кассационной жалобе налоговая инспекция пояснила, что она отказала в вычете 6 128 678 рублей НДС по четырем ГТД 2005 года: N 10313080/230505/0000688, 10313080/060405/0000463, 10313080/060405/0000465 и 10313080/270405/0000567.

В отзыве на кассационную жалобу общество отмечает, что им соблюдены все установленные действующими нормативными актами Российской Федерации требования в отношении заявления к вычету НДС, уплаченного при ввозе оборудования на территорию Российской Федерации, оборудование поставлено на учет в качестве основного средства в январе 2007 года, в данном случае положения пункта 2 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) не применимы, поскольку суммы налога подлежат вычетам в ранее действовавшем порядке, установленном пунктом 5 статьи 172 Кодекса. Общество считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель общества в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 9 часов 10 минут 01.09.2011, после завершения которого судебное заседание продолжено.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что судебные акты надлежит отменить в части, а дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом 29.01.2010 уточненной налоговой декларации за январь 2007 года по НДС, согласно которой заявлено к вычету 8 878 875 рублей НДС. По результатам проверки составлен акт от 17.05.2010 N 18238.

Рассмотрев материалы проверки и возражения общества, 17.06.2010 налоговая инспекция приняла решения:

- N 28 - об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

- N 16 - об отказе в возмещении 7 142 533 рублей НДС.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 10.08.2010 N 15-14/3305 оставлены без изменения решения налоговой инспекции от 17.06.2010 N 28 и 16, а жалоба общества - без удовлетворения.

В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 17.06.2010 N 16 в части отказа в возмещении 6 128 678 рублей НДС, заявленного в отношении операции по приобретению оборудования, элементов зданий и сооружений по контракту от 24.01.2004 N 2, заключенному с компанией M.A.D., Израиль.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, принятых арбитражным судом, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Лица, участвующие в деле не оспаривают судебные акты в части прекращения производства по делу в связи с отказом от требований в этой части и возврата обществу из федерального бюджета 6 тыс. рублей государственной пошлины. Основания для отмены или изменения судебных актов в этой части у суда кассационной инстанции отсутствуют.

При проверке налоговая инспекция пришла к выводу о том, что поскольку стоимость оборудования фактически включена в объем выполненных работ по строительству птицекомплекса, то общество на основании пункта 2 статьи 3 Закона N 119-ФЗ должно производить вычеты сумм налога по ввезенному оборудованию, использованному для строительства объектов основных средств, равными долями в течение 2006 года.

При рассмотрении дела судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что статья 3 Закона N 119-ФЗ, устанавливающая переходные положения в отношении порядка принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных подрядной организацией и не заявленных к вычету до 01.01.2006, а также сумм налога по товарам, приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, которые не были приняты к вычету до 01.01.2005, не подлежит применению.

Статья 3 Закона N 119-ФЗ касается налоговых вычетов при предъявлении налогоплательщику налога на добавленную стоимость подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства (части 1 и 2 статьи 3) и при выполнении строительно-монтажных работ хозяйственным способом, а не силами подрядных организаций (часть 3 статьи 3).

В рассматриваемом деле спор касается суммы налога, уплаченной обществом в связи с ввозом на таможенную территорию товара (оборудования), приобретенного для строительства птицекомплекса, который в дальнейшем передан в монтаж подрядной организации.

Выявленные налогоплательщиком ошибки в налоговом учете (неотражение или неполнота отражения сведений, влияющих на исчисление налога) устраняются путем внесения изменений в налоговую декларацию соответствующего налогового периода в порядке, определенном статьей 81 Кодекса. Однако непременным условием для применения налогового вычета и возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса.

При рассмотрении дела судебные инстанции сделали вывод о том, что общество выполнило все условия получения вычета, предусмотренные Кодексом, представило все необходимые документы, подтверждающие правомерность применения в январе 2007 года налогового вычета в виде сумм НДС, уплаченных заявителем при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

При этом суды не учли заявительный характер налоговых вычетов и не исследовали уточненную налоговую декларацию общества по НДС за январь 2007 года. В материалах дела налоговая декларация отсутствует.

Судебные инстанции сделали вывод о том, что оборудование поставлено на учет в качестве основного средства в январе 2007 года, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 07 "Оборудование к установке". Со ссылкой на приложение N 1 к контракту (содержит перечень приобретаемого оборудования с указанием количества и стоимости каждого компонента) судебные инстанции отклонили довод налоговой инспекции о том, что представленные документы содержат общий перечень оборудования и элементов здания, приобретаемых при строительстве птицекомплекса, без стоимостной разбивки по элементам. Право на налоговый вычет возникло после введения оборудования в эксплуатацию в январе 2007 года.

При этом суды не учли следующее.

Порядок принятия на учет основных средств, оборудования к установке (в том числе и указание на то, на какой счет принимается оборудование, требующее монтажа) налоговое законодательство не устанавливает.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 07 "Оборудование к установке" принимается к учету оборудование, требующее монтажа.

Оборудование, подлежащее монтажу, в соответствии с пунктами 1, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, не относится к основным средствам.

Пунктом 1 постановления Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 N 7 утверждены и введены в действие унифицированные формы первичной учетной документации по учету, в том числе ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)", ОС-1а "Акт о приеме-передаче здания (сооружения)", ОС-1б "Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)", ОС-14 "Акт о приеме (поступлении) оборудования".

Форма ОС-14 применяется для оформления и учета поступившего на склад оборудования. Представленные в дело формы ОС-14 составлены в 2005 году. Имеющаяся в деле оборотно-сальдовая ведомость по счету 07 "Оборудование" (т. 2, л. д. 43 - 49) также составлена за 2005 год.

Акты о приеме-передаче зданий (сооружений), акты о приеме-передаче объекта основных средств, карточки учета основных средств в материалах дела отсутствуют.

Таким образом, вывод судебных инстанций о подтверждении постановки ввезенного на территорию Российской Федерации товара на учет в качестве основного средства в январе 2007 года не соответствует материалам дела, судебные инстанции не установили принятие ввезенного товара к учету и дату такого учета.

В акте камеральной проверки указано, что общество в дополнительный лист книги покупок N 3 включило ГТД 10313080/290905/0001486 по контракту от 24.01.2004 N 2, заключенному с компанией M.A.D. Developing Agricultural Projects (2003) LTD, Израиль, на ввоз оборудования для строительства птицекомплекса. В книгу покупок включены часть ГТД по товарам, которые пошли на строительство объекта, введенного в эксплуатацию в январе 2007 года. НДС по данному эпизоду включен в книгу покупок на сумму 6 128 678 рублей.

В дополнительном листе книги покупок N 3 заявлен вычет 6 128 678 рублей НДС по товарам, принятым на учет 27.04.2005, 07.04.2005, 23.05.2005 по документам от 27.04.2005 N 43472386, от 07.04.2005 N 42596978, 42596979, от 23.05.2005 N 43472451.

В дополнениях к кассационной жалобе налоговая инспекция пояснила, что она отказала в вычете 6 128 678 рублей НДС по четырем ГТД 2005 года: N 43472451 (10313080/230505/0000688), 42596978 (10313080/060405/0000463), 42596979 (10313080/060405/0000465) и 43472386 (10313080/270405/0000567), оформленным в соответствии с приказом ГТК России от 23.04.2001 N 388 "Об утверждении Инструкции о порядке классификации в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности, таможенном оформлении и таможенном контроле машин, поставляемых в виде отдельных компонентов" (ГТД 10313080/290905/0001486).

Из данных деклараций следует, что общество ввозило компоненты оборудования птицекомплекса с конкретными номерами, которые расшифрованы в приложении N 1, инвойсах, упаковочных листах. В дальнейшем общество отражало ввезенное оборудование в своем учете без указания каких-либо идентификационных номеров.

В документе общества "Промышленный комплекс по производству индейки" (т. 4, л. д. 78 - 80) с расшифровкой перечня оборудования, введенного в эксплуатацию отражено, что по ГТД от 27.04.2005 N 43472386, от 06.04.2005 (дата не совпадает) N 42596978, 42596979, от 26.05.2005 (дата не совпадает) N 43472451 оборудование с одинаковым наименованием введено в эксплуатацию в ноябре 2005 года, январе, феврале и сентябре 2007 года и, соответственно, НДС по нему заявлен в декларациях за ноябрь 2005 года, январь, февраль и сентябрь 2007 года. При этом общая сумма заявленного НДС в декларации за январь 2007 года составляет 6 129 301 рубль 02 копейки, что превышает спорную сумму НДС на 623 рубля 02 копейки.

Таким образом, судебные инстанции не установили, по какому конкретно оборудованию с какой конкретно стоимостью заявлен налоговый вычет в уточненной декларации за январь 2007 года.

В качестве доказательства факта уплаты заявленной к возмещению суммы налога судебные инстанции сослались на платежное поручение от 24.08.2006 N 1423. Однако данный документ (т. 1, л. д. 124) подтверждает лишь оплату 670 тыс. рублей таможенных платежей без указания конкретной ГТД. Имеющиеся в деле копии заявлений на перевод содержат информацию на иностранном языке, однако их надлежаще заверенные переводы на русский язык в материалы дела не представлены, расчет платежей в иностранной валюте с учетом курса валюты не произведен.

Обоснованность требования о возмещении налога из бюджета взаимосвязана с правомерностью заявленного в налоговой декларации налогового вычета. Порядок подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и возмещения налога в случае превышения суммы налоговых вычетов над суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, установлен главой 21 Кодекса, в том числе статьей 176 Кодекса.

Из взаимосвязанного толкования статей 88 и 176 Кодекса следует вывод о том, что налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в возмещении НДС по мотиву недоказанности им правомерности применения налоговых вычетов, не истребовав и не проверив необходимые документы, определенные статьей 172 Кодекса.

Требованием от 02.02.2010 налоговая инспекция обязала общество представить в числе других сведений документы, подтверждающие оприходование импортных материалов.

В решении от 17.06.2010 N 28 указано, что по требованию налоговой инспекции от 02.02.2010 общество представило документы в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС в части налога, уплаченного при ввозе импортного оборудования, однако первичные документы, подтверждающие принятие оборудования к учету на счете 07 налогоплательщиком не представлены.

Согласно имеющимся в деле копиям письма от 23.06.2010 N 859 и приложения к нему (т. 3, л. д. 109) акты о приеме (поступлении) оборудования (ОС-14), карточки счета 07, приходные ордера поступили в налоговую инспекцию только 23.06.2010, т. е. после принятия решений от 17.06.2010 N 28 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 16 об отказе в возмещении НДС, в том числе 6 128 678 рублей, оспариваемых по рассматриваемому делу.

При рассмотрении дела в суде налоговая инспекция в своем отзыве на заявление общества указала, что поскольку Кодекс не связывает применение налогового вычета с оприходованием товаров на каком-то определенном счете, важен факт принятия товаров к учету в соответствии с правилами бухгалтерского учета. Общество должно было предъявить к вычету НДС в 2005 году после принятия оборудования на учет на счете 07, так как суммы НДС, уплаченные при ввозе на территорию Российской Федерации оборудования, требующего монтажа, подлежат вычету после принятия такого оборудования к бухгалтерскому учету на счете 07 "Оборудование к установке" и при наличии документов, подтверждающих ввоз и уплату налога. Данным доводам судебные инстанции оценку не дали и не проверили, имелась ли у налогового органа до вынесения оспариваемого решения возможность заявить возражения относительно даты принятия оборудования к учету общества.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств.

Следовательно, вывод судов о том, что общество правомерно предъявило в январе 2007 года к вычету НДС, уплаченный при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации, основан на неполном исследовании доказательств по делу.

Так как суды неполно исследовали все обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, не оценили ряд заявленных налоговым органом доводов и не привели мотивы, по которым данные доводы не приняты, а также не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, судебные акты в части удовлетворения требований общества и взыскания с налоговой инспекции 2 тыс. рублей государственной пошлины надлежит отменить, как недостаточно обоснованные, а дело в отмененной части - направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области, в ходе которого суду необходимо устранить отмеченные недостатки, принять решение по существу с учетом норм действующего налогового законодательства и разрешить вопрос о распределении судебных расходов.

При новом рассмотрении судебным инстанциям надлежит учесть следующее.

Пункт 5 статьи 172 Кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2006, соотносил право на предъявление к вычету сумм НДС с моментом постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) в отношении:

- сумм налога, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками);

- сумм налога, предъявленных налогоплательщику по товарам (работ, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ.

Из анализа статей 171, 172, 259 Кодекса в редакции, действовавшей до 01.01.2006, в их взаимосвязи следует, что по налоговому вычету сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров, необходимых для строительства и оснащения возводимого объекта капитального строительства, определен самостоятельный порядок в абзаце первом пункта 5 статьи 172 Кодекса (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 6875/08).

Однако при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и фактической уплате НДС для применения налогового вычета следует руководствоваться не особым порядком, установленным пунктом 5 статьи 172 Кодекса для объектов завершенного или незавершенного капитального строительства, а абзацами вторым и третьим пункта 1 статьи 172 Кодекса, предусматривающими вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 10865/03). Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при ввозе в Российскую Федерацию соответствующего оборудования, учитываются в декларации по налогу на добавленную стоимость в налоговом периоде, в котором это оборудование подлежало отражению в учете налогоплательщика независимо от назначения счета бухгалтерского учета.

В новой редакции абзаца третьего пункта 1 статьи 172 Кодекса (в редакции Федеральных законов от 22.07.2005 N 119-ФЗ, от 28.02.2006 N 28-ФЗ) устранена неясность в рассматриваемом вопросе - вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.

Данная формулировка с учетом изменений означает, что вычет сумм налога, уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации оборудования к установке, производится в полном объеме после принятия на учет такого оборудования.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 09.03.2011 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2011 по делу N А53-23346/2010 отменить в части удовлетворения заявленных требований и взыскания с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области 2 тыс. рублей государственной пошлины.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.