Федеральная налоговая служба, рассмотрев обращение по проекту мотивированного мнения, составленного по инициативе Межрегиональной инспекции, в отношении ОАО (далее - Общество, налогоплательщик), сообщает следующее.

Межрегиональной инспекцией установлено, что Обществом учтены в качестве косвенных расходов по налогу на прибыль организаций затраты на услуги (работы) по сварке рельсовых плетей, оказанные (выполненные) для налогоплательщика Обществом с ограниченной ответственностью (далее - Подрядчик). Сумма учтенных расходов по рассмотренному Межрегиональной инспекцией эпизоду составляет 1,48 млрд руб.

В соответствии с условиями договора Подрядчик выполняет работы по сварке рельсовых плетей из рельсового проката, предоставляемого Обществом. Сдача-приемка работ за очередной этап (месяц) оформляется актом. Транспортировка изготовленных плетей со склада Подрядчика осуществляется до адресата, указанного Обществом - сваренные плети доставляются в район их дальнейшей укладки.

Межрегиональной инспекцией установлено, что рельсовые плети, изготавливаемые Подрядчиком, используются налогоплательщиком как в операциях по ремонту основных средств, так и в операциях, которых формируют (изменяют) первоначальную стоимость основного средства (создание, реконструкция).

При этом на основании анализа счетов бухгалтерского учета Межрегиональной инспекцией установлено, что затраты на изготовление (сварку) рельсовых плетей не включаются Обществом в состав первоначальной стоимости основных средств (ОС), а списываются в составе косвенных расходов. В тоже время стоимость рельсового проката, из которого изготовлены рельсовые плети, учитывается в расходах единовременно (в случаях проведения ремонта) или учитывается как формирующая (изменяющая) первоначальную стоимость ОС.

Межрегиональной инспекцией в числе прочего была исследована ведомость списания материально-производственных запасов (МПЗ) согласно которой 90% МПЗ используется в операциях, формирующих (изменяющих) первоначальную стоимость ОС.

В соответствии с пунктом 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы по приобретению и (или созданию амортизируемого имущества), а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств. Такие расходы в соответствии со статьей 257 Кодекса включаются в первоначальную стоимость основных средств.

С учетом изложенного, Межрегиональной инспекцией сделан вывод о том, что затраты по сварке рельсовых плетей, в последующем использованных для выполнения работ по реконструкции, модернизации или созданию основных средств, в соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 257 Кодекса, пунктом 5 статьи 270 Кодекса должны быть учтены в первоначальной стоимости указанных основных средств.

По мнению налогоплательщика, произведенные Обществом работы по сварке рельсошпальной решетки и рельсовых плетей относятся к расходам по созданию материально-производственных запасов.

В обоснование данного вывода Общество ссылается на Корпоративный учетный принцип "Учет материально-производственных запасов" (КУП 6/2016), утвержденный приказом главного бухгалтера Общества, согласно которому рельсошпальная решетка и рельсовые плети учитываются в составе МПЗ.

Затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) соответствуют положениям подпункта 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса и, следовательно, согласно статьи 318 Кодекса, относятся к косвенным расходам.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 319 Кодекса незавершенное производство и готовая продукция в налоговом учете оцениваются на основании данных о произведенных в течении месяца прямых расходах.

Согласно пункта 2 статьи 257 Кодекса при использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость таких объектов определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с пунктом 2 статьи 319 Кодекса.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 318 Кодекса сумма косвенных расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

С учетом изложенного, Общество полагает, что в налоговой отчетности расходы по сварке рельсов в рельсовые плети правомерно отражены в составе косвенных расходов текущего отчетного (налогового) периода, т.е. периода, в котором они понесены.

Федеральная налоговая служба, рассмотрев проект мотивированного мнения, а также запрос Общества, сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода.

Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами (далее также - ОС) понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если ОС получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Согласно пункту 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Учитывая данные положения, по мнению ФНС России, затраты по сварке рельсовых плетей, которые в дальнейшем используются для создания (реконструкции) основных средств Общества, должны учитываться в первоначальной (измененной) стоимости ОС.

Позиция Общества о том, что в силу абзаца девятого пункта 1 статьи 257 Кодекса при использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость таких объектов определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с пунктом 2 статьи 319 Кодекса, по мнению ФНС России, в рассматриваемом случае является необоснованной.

Согласно позиции Минфина России, выраженной в письме от 15.03.2010 N 03-03-06/1/135, указанный выше порядок определения стоимости ОС собственного производства применяется в отношении тех из них, которые производятся налогоплательщиком на постоянной основе и входят в его номенклатуру продукции.

В рассматриваемом случае рельсовые плети из рельсового проката, услуги (работы) по сварке которых приобретаются Обществом, не являются объектами производства Общества, входящими в номенклатуру его продукции. Следовательно, положения абзаца девятого пункта 1 статьи 257 Кодекса, по мнению ФНС России, не применимы.