Резолютивная часть постановления объявлена 08 июля 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 июля 2021 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Малышевой И.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи (аудиозаписи) помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Салехарддорстрой" на решение от 18.12.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Кустова А.В.) и постановление от 01.04.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Рыжиков О.Ю., Иванова Н.Е., Шиндлер Н.А.) по делу N А81-6472/2020 по заявлению акционерного общества "Салехарддорстрой" (629007, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица Сенькина, дом 103, ИНН 8901030397, ОГРН 1158901001038) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629001, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица Губкина, д. 6 А, ИНН 8901014300, ОГРН 1048900005890) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2020 N11-21/04 в части.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Садретинова Н.М.) в заседании участвовали представители:

от акционерного общества "Салехарддорстрой" - Дерябин Р.Ю. по доверенности от 08.02.2021;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Соколова Е.Ю. по доверенности от 25.12.2020, Фахуртдинов Е.А. по доверенности от 25.12.2020, Перевалова О.В. по доверенности от 21.06.2021.

Суд установил:

акционерное общество "Салехарддорстрой" (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2020 N11-21/04 в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 14 818 479 руб. за налоговые периоды 2016-2018 годов, пени по НДС в размере 4 110 442,55 руб. и штрафа в размере 2 227 944 руб.

Решением от 18.12.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 01.04.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель указывает на неправомерное начисление налоговым органом спорного НДС, поскольку полученные Обществом субсидии из бюджета (окружного и городского) по своей сути являются компенсацией недополученных доходов, связанных именно с установлением государством (Правительством ЯНАО) льгот в виде регулируемых цен (тарифов) для населения на услуги по откачке и вывозу бытовых сточных вод.

Инспекция возражает против доводов Общества согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, дополнительные пояснения к кассационной жалобе и отзыву, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены принятых судебных актов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен акт от 26.11.2019 N 11-21/15 и принято решение от 31.03.2020 N 11-21/04 о привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 4 113 675,32 руб.

Данным решением Обществу доначислены НДС в общем размере 14 818 479 руб., налог на прибыль организаций в общем размере 56 900 руб., транспортный налог в размере 5 131 руб., налог на имущество организаций в размере 3 368 руб., начислены соответствующие суммы пени.

Кроме того, Обществу предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций в общем размере 476 821 руб., в том числе за 2017 год в размере 289 892,80 руб., за 2018 год в размере 186 928 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 05.06.2020 N 128 жалоба заявителя удовлетворена частично.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Основанием для доначисления Обществу НДС (пени, штрафа) послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС на суммы полученных субсидий в общем размере 97 143 348,76 руб., выделенных Департаментом городского хозяйства Администрации муниципального образования город Салехард (далее - Департамент) в целях возмещения недополученных доходов организациям, осуществляющим предоставление услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 146, 154, НК РФ, Федеральным законом от 07.12.2011 N 416-ФЗ "О водоснабжении и водоотведении", постановлением Правительства Российской Федерации от 07.03.1995 N 239 "О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)", пришли к выводу о неправомерном исключении спорных денежных средств из налоговой базы по НДС, поскольку субсидии предоставлены не в связи с применением государственных регулируемых цен или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям для целей покрытия соответствующего убытка, а получены заявителем в качестве возмещения недополученных доходов в связи реализацией услуг по вывозу жидких бытовых отходов и очистке сточных вод.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

На основании пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ установлено, что в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включаются денежные средства, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Таким образом, исходя из приведенных правовых норм, в налоговую базу по НДС не включаются только те субсидии, которые предоставляются налогоплательщику бюджетом в связи с применением таким лицом государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям для целей покрытия соответствующего убытка.

Вместе с тем, в налоговую базу по НДС могут включаться субсидии из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, предоставленные в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. В данной ситуации значение имеет возможность квалификации деятельности налогоплательщика как реализации работ (услуг) в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ и направленность финансовой помощи на увеличение его доходов от реализации работ и услуг.

Данные правовые позиции приведены в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.07.2015 N 304-КГ15-1430 и от 01.08.2019 N 301-ЭС19-7881.

Как следует из материалов дела, Общество в проверяемом периоде оказывало услуги по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.03.1995 N 239 "О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)" утверждены Перечни продукции производственно-технического назначения, товаров народного потребления и услуг, цены (тарифы) на которые на внутреннем рынке Российской Федерации подлежат государственному регулированию.

В указанном постановлении услуги по сбору, вывозу (транспортировке) и утилизации жидких бытовых отходов не поименованы как услуги, по которым устанавливаются государственно регулируемые цены (тарифы).

Тарифы в сфере жилищно-коммунального комплекса в проверяемом периоде регулировались Федеральным законом от 30.12.2004 N 210-ФЗ "Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса". Указанный закон, действующий в проверяемом периоде, также не относит услуги по сбору и вывозу жидких отходов к числу услуг организаций коммунального комплекса.

Кроме того, судами отмечено, что Федеральным законом от 07.12.2011 N 416-ФЗ "О водоснабжении и водоотведении" определен перечень регулируемых видов деятельности в сфере водоотведения и регулируемых тарифов в сфере водоотведения. Вывоз жидких бытовых отходов также не относится к категории услуг, в отношении которых действует государственное регулирование цен (тарифов).

Таким образом, из анализа указанных положений следует, что услуги по вывозу жидких бытовых отходов не относятся к числу услуг, подлежащих государственному регулированию; указанная деятельность является конкурентной и ее стоимость не подлежит государственному регулированию.

Вместе с тем, в силу пункта 10 Правил предоставления услуг по вывозу твердых и жидких бытовых отходов, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 10.02.1997 N 155, цена услуг по вывозу бытовых отходов, сроки оказания этих услуг, порядок и форма оплаты (наличная или безналичная) определяются соглашением между исполнителем и потребителем. Цена услуг не может быть выше устанавливаемой или регулируемой соответствующими государственными органами.

Приказом Департамента тарифной политики, энергетики и жилищно- коммунального комплекса Ямало-Ненецкого автономного округа от 18.12.2015 N 345-т "Об установлении акционерному обществу "Салехардэнерго" тарифов на водоотведение для расчетов с потребителями муниципального образования город Салехард и долгосрочных параметров регулирования тарифов, на 2016-2018 годы" установлены тарифы на водоотведение АО "Салехардэнерго" для расчетов с потребителями муниципального образования город Салехард на 2016-2018 годы.

В целях соблюдения принципа равной доступности стоимости жилищно-коммунальных услуг населению, проживающему в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации, были изданы постановление администрации муниципального образования город Салехард от 18.03.2014 N 134 "Об утверждении порядка предоставления и расходования субсидий в целях компенсации стоимости услуг организациям, осуществляющим предоставление услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации" (далее - Порядок N 134) и постановление Правительства Ямало-Ненецкого автономного округа от 25.12.2013 N 1084-П "Об утверждении порядка предоставления и расходования субсидий из окружного бюджета местным бюджетам на софинансирование расходных обязательств при выполнении органами местного самоуправления в Ямало-Ненецком автономном округе полномочий по отдельным вопросам местного значения в сфере жилищно-коммунального хозяйства" (далее - Порядок N 1084-П), которые устанавливают для организаций, осуществляющих оказание услуг по вывозу жидких бытовых отходов, условия предоставления субсидии.

Согласно пункту 1.3 Порядка N 1084-П предоставление субсидий организациям, осуществляющим откачку и вывоз бытовых сточных вод из септиков, осуществляется при наличии договоров на оказание услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков, заключенных с организациями, осуществляющими управление многоквартирными домами и (или) выполняющими работы по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, а также с населением при непосредственном способе управления многоквартирным домом или проживающим в индивидуальных жилых домах.

В соответствии с пунктом 1.5 Порядка N 1084-П размер субсидии организациям, осуществляющим откачку и вывоз бытовых сточных вод из септиков, определяется расчетным путем как разница между экономически обоснованной стоимостью услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков, согласованной департаментом тарифной политики, энергетики и жилищно-коммунального комплекса автономного округа, и стоимостью данных услуг для населения, проживающего в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации, умноженная на фактический объем предоставленных услуг.

Пунктом 1.6 Порядка N 1084-П предусмотрено, что согласование экономически обоснованной стоимости услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков организациям, осуществляющим откачку и вывоз бытовых сточных вод из септиков, осуществляется с применением методических указаний по расчету тарифов и надбавок в сфере деятельности организаций коммунального комплекса, утвержденных приказом Министерства регионального развития Российской Федерации от 15.02.2011 N 47, один раз в год при подаче организациями документов в уполномоченный орган, путем проверки уполномоченным органом документов, подтверждающих объемы предоставления услуг и затрат, относимых на их себестоимость.

Аналогичные положения также содержатся в Порядке N 134.

Судами установлено, что в проверяемом периоде в соответствии Порядком N 134 и Порядком N 1084-П между Обществом и Департаментом были заключены соглашения о предоставлении субсидии в целях компенсации стоимости услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации.

Предметом соглашений является предоставление из бюджета муниципального образования город Салехард Обществу субсидий в целях компенсации стоимости услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации.

В представленных соглашениях о предоставлении субсидии отсутствуют ссылки на то, что услуги будут оказаны по государственным регулируемым ценам или в связи с применением льгот, предоставляемых отдельным потребителям для целей покрытия соответствующего убытка.

Всего в проверяемый период Обществом получено субсидий в целях возмещения недополученных доходов организациям, осуществляющим предоставление услуг по откачке и вывозу бытовых сточных вод из септиков в жилищном фонде, обустроенном внутридомовой системой канализации и не подключенном к сетям централизованной системы канализации, на общую сумму 97 143 348,76 руб.

Указанная разница, возмещенная Обществу в виде субсидии, как установлено судами, является его недополученными доходами.

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, приняв во внимание обстоятельства исполнения сторонами соглашений о предоставлении субсидий, суды пришли к выводам о том, что спорные денежные средства (в виде субсидий) фактически получены Обществом в качестве оплаты за оказанные услуги и являются его выручкой от реализации и, соответственно, являются объектом налогообложения по НДС; в проверяемом периоде цены на указанный вид услуг не относились к государственным регулируемым ценам.

Отклоняя доводы заявителя о том, что вывоз жидких бытовых отходов является услугой, в отношении которой осуществляется государственное регулирование цен со ссылкой на Порядок N 1084-П и Порядок N 134, суды исходили из того, что анализ положений Порядка N 1084-П и Порядка N 134 позволяет сделать вывод о том, что данными порядками регулируется только размер субсидии на оказанную услугу, стоимость тарифов (цен) на вывоз жидких бытовых отходов порядками не устанавливается.

Довод Общества о том, что спорные субсидии были предоставлены в связи с применением им льгот, предоставляемых отдельным потребителям, не принимаются судом кассационной инстанции в силу следующего.

Федеральным законом от 06.10.1999 N 184-ФЗ "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" предусмотрено, что к полномочиям органов государственной власти субъекта Российской Федерации по предметам совместного ведения, осуществляемым данными органами самостоятельно за счет средств бюджета субъекта Российской Федерации (за исключением субвенций из федерального бюджета), относится решение вопросов, в том числе социальной поддержки и социального обслуживания граждан пожилого возраста и инвалидов, граждан, находящихся в трудной жизненной ситуации, а также детей-сирот, безнадзорных детей, детей, оставшихся без попечения родителей (за исключением детей, обучающихся в федеральных государственных образовательных организациях), социальной поддержки ветеранов труда, лиц, проработавших в тылу в период Великой Отечественной войны 1941 - 1945 годов, семей, имеющих детей (в том числе многодетных семей, одиноких родителей), жертв политических репрессий, малоимущих граждан, в том числе за счет предоставления субвенций местным бюджетам для выплаты пособий на оплату проезда на общественном транспорте, иных социальных пособий, а также для возмещения расходов муниципальных образований в связи с предоставлением законами субъекта Российской Федерации льгот отдельным категориям граждан, в том числе льгот по оплате услуг связи, организация предоставления гражданам субсидий па оплату жилых помещений и коммунальных услуг.

Доказательства того, что субсидии были предоставлены Обществу в связи с применением льгот, предоставляемых отдельным потребителям, в материалах дела отсутствуют.

Ссылки Общества на то обстоятельство, что приказом Департамента тарифной политики, энергетики и жилищно-коммунального комплекса Ямало-Ненецкого автономного округа от 18.12.2015 N 345-т для АО "Салехардэнерго" установлены тарифы на водоотведение для расчетов с потребителями муниципального образования город Салехард, которые также подлежат применению Обществом при осуществлении деятельности по оказанию услуг по вывозу жидких бытовых отходов, не приняты судами во внимание, поскольку распространение тарифа, установленного для АО "Салехардэнерго", на правоотношения Общества и потребителей, отнесенных к категории "население", не предусмотрено, указанный тариф распространяется сугубо на правоотношения АО "Салехардэнерго" со своими потребителями, что следует из письма Департамента тарифной политики, энергетики и жилищно-коммунального комплекса Ямало-Ненецкого автономного округа от 16.11.2020 N4001-17/19304.1.

Суды также учли, что в соответствии с приказом Департамента тарифной политики, энергетики и жилищно-коммунального комплекса Ямало-Ненецкого автономного округа от 27.10.2017 N 116-т на территории Ямало-Ненецкого автономного округа ведется реестр организаций (предприятий), в отношении которых осуществляется регулирование цен (тарифов) и региональный государственный контроль (надзор) за их применением; при этом в данный реестр включаются организации (предприятия), осуществляющие производство электрической энергии, тепловой энергии, услуги по передаче электрической (тепловой) энергии, услуги систем водоснабжения, услуги систем водоотведения, услуги по реализации природного газа, услуги по реализации сжиженного газа населению, услуги по обращению с твердыми коммунальными отходами, услуги по подвозу воды, услуги по реализации топлива твердого (дрова, уголь), топлива печного; вывоз жидких бытовых отходов в указанном приказе не поименован.

С учетом установленных по настоящему делу обстоятельств арбитражные суды пришли к правомерным выводам о недоказанности налогоплательщиком применения при оказании услуг государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным категориям потребителей в соответствии с законодательством, отсутствии оснований для невключения полученных из бюджета средств, обоснованности доначисления Инспекцией спорной суммы НДС и отсутствии оснований для удовлетворения заявленного требования.

Данные выводы основаны на правильном толковании и применении норм судами материального права, соответствуют установленным обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым дана по правилам статей 65, 67, 68 и 71 АПК РФ.

Тот факт, что размер субсидии определен без учета НДС, вопреки доводам заявителя, не свидетельствует об ошибочности выводов судов о неправомерном невключении в налоговую базу по НДС спорных субсидий, поскольку оказание услуг по вывозу жидких бытовых отходов является операцией, подлежащей обложению НДС; предоставление бюджетом субсидий в размере недополученных доходов Общества не является обстоятельством, освобождающим заявителя от исполнения обязанностей плательщика НДС. При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком за счет указанных субсидий, подлежат вычету в порядке и на условиях, установленных статьями 171 и 172 НК РФ.

Доводы заявителя кассационной жалобы о неправильном применении судами положений статей 154, 162 НК РФ по существу выражают несогласие заявителя с оценкой имеющихся в деле доказательств и установленных на основании их оценки фактических обстоятельств. В силу требований статей 286 и 287 АПК РФ такие полномочия у кассационного суда отсутствуют.

Кассационная инстанция считает, что при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, правильно применены нормы материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловными основаниями для отмены принятых судебных актов, кассационным судом не установлено.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 18.12.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 01.04.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-6472/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить акционерному обществу "Салехарддорстрой" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 500 руб., излишне уплаченную по чеку-ордеру от 08.04.2021.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.