Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 мая 2021 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Загвоздина В.Д., Новогородского И.Б.,

при участии в открытом судебном заседании представителя акционерного общества "Тарынская золоторудная компания" - Ролетер Е.А. (доверенность от 26.03.2020 N Д/Т-19), удостоверение адвоката),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 декабря 2020 года по делу N А58-2483/2020, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 февраля 2021 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Тарынская золоторудная компания" (ОГРН 1121420000130, ИНН 1420004874, далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051401181061, ИНН 1426000629, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.12.2019 N 705 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Федеральной налоговой службы от 10.09.2020 N К 4-4-9/1468@.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 декабря 2020 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 февраля 2021 года, заявленное требование удовлетворено.

Судебные акты приняты со ссылкой на статьи 25.8, 25.9, 246, 284, 284.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), Федеральный закон от 30.09.2013 N 267-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части стимулирования реализации региональных инвестиционных проектов на территориях Дальневосточного федерального округа и отдельных субъектов Российской Федерации" (далее - Закон N 267-ФЗ), Закон Республики Саха (Якутия) от 07.11.2013 1231-3 N 17-V "О налоговой политике Республики Саха (Якутия)", правовую позицию, изложенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 02.11.2017 N 306-КГ17-9355.

Инспекция в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 11, 25.8, 31, 32, 81, 87, 88, 101, 284.3 НК РФ), несоблюдение норм процессуального права (статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в нем обстоятельствам, примеры судебной практики, просит решение и постановление отменить, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы: обществом не соблюдено установленное НК РФ условие о 90-процентной доле дохода от реализации продукции, произведенной в рамках реализации регионального инвестиционного проекта (далее - РИП) в общей сумме полученных налогоплательщиком доходов, в связи с чем отсутствовало право на применение налоговой ставки 0% по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) на основании пункта 1 статьи 284.3 НК РФ; факт использования спорных кредитных средств на деятельность, связанную с РИП не доказан, поскольку в кредитных договорах не конкретизированы цели использования денежных средств и указанные кредиты были использованы обществом на разные цели; использование субсидий из федерального бюджета не подтверждает использование кредитных средств, по которым была получена спорная положительная курсовая разница, на ведение деятельности при реализации РИП.

Инспекция полагает: суды не исследовали и не оценили её возражения о необоснованном учете обществом доходов, полученных от продажи валюты в составе доли доходов от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП; вывод судов о невозможности осуществления деятельности без привлечения кредитных средств и отсутствии у общества других источников финансирования инвестиционного проекта не обоснован; судами неверно распределено бремя доказывания обстоятельств, имеющих значение для дела; в нарушение положений статей 81, 88 и 100 НК РФ учтены обстоятельства уточненной декларации N 7 по налогу на прибыль за 2017 год.

Общество в отзыве на кассационную жалобу против её доводов возразило, ссылаясь на их несостоятельность.

Инспекция о времени и месте судебного заседания извещена по правилам статей 121-123, 186 АПК РФ (почтовые уведомления о вручении первичных извещений о судебных заседаниях, информация о рассмотрении кассационной жалобы размещена в установленном порядке (в сети "Интернет" на сайтах fasvso.arbitr.ru, kad.arbitr.ru), письмом от 24.05.2021 ходатайствовала о проведении судебного заседания в отсутствие её представителей.

Присутствующий в судебном заседании представитель общества поддержал возражения, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 6 по налогу на прибыль за 12 месяцев 2017 года (рег. N 856413604) налоговым органом составлен акт и 30.12.2019 принято решение N 705 о доначислении обществу 120 178 908 рублей налога на прибыль и соответствующих ему 16 240 521 рубль 66 копеек пени и 5 222 592 рубля 50 копеек (с учетом снижения размера в 4 раза) штрафа.

Основанием для доначисления указанных сумм послужил вывод инспекции об отсутствии у общества права на применение налоговой ставки 0% по налогу на прибыль на основании пункта 1 статьи 284.3 НК РФ в связи с несоблюдением установленного НК РФ условия о 90-процентной доле дохода от реализации продукции, произведенной в рамках реализации РИП, в общей сумме полученных налогоплательщиком доходов.

Считая указанное решение незаконным и нарушающим его права и законные интересы, общество, соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, обратилось в суд с рассматриваемым требованием.

Удовлетворяя требования, суды исходили из доказанности обществом правомерности применения ставки 0% при исчислении налога на прибыль.

Суд округа оснований для отмены судебных актов не усматривает в силу следующего.

Общие положения о требованиях, предъявляемых к региональным инвестиционным проектам, содержатся в статье 25.8 НК РФ.

В статье 25.9 НК РФ содержатся понятие налогоплательщика - участника РИП и условия, при которых организация может быть признана налогоплательщиком - участником РИП.

В соответствии с пунктом 1 статьи 284 НК РФ для организаций - участников РИП законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, в соответствии с пунктом 3 статьи 284.3 либо пункта 3 статьи 284.3.1 НК РФ.

Законом РС (Я) от 07.11.2013 в отношении организаций - участников РИП было установлено применение пониженной ставки налога на прибыль.

Согласно статье 284.3 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2018) налогоплательщик - участник РИП, указанный в подпункте 1 пункта 1 или пункте 2 статьи 25.9 НК РФ, вправе применять к налоговой базе пониженные ставки налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, устанавливаемые законами субъектов Российской Федерации, при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 Кодекса.

Условия применения предусмотренной пунктом 1.5 статьи 284 НК РФ налоговой ставки определены в статье 284.3 НК РФ и заключаются, в том числе в том, что пониженная ставка применяется участником РИП в течение десяти налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

В рамках создания благоприятных налоговых условий для осуществления инвестиционной деятельности и поддержки создания новых промышленных предприятий и высокотехнологичных проектов на территории Дальнего Востока и Забайкалья с 01.01.2014 вступили в силу положения Закона N 267-ФЗ, направленные на стимулирование реализации РИП на территориях Дальневосточного федерального округа и отдельных субъектов Российской Федерации.

Введено понятие РИП - это инвестиционный проект, целью которого является производство товаров и который должен удовлетворять соответствующим требованиям.

Из изложенного следует, что участник РИП не только ведет промышленно-производственную деятельность, но, прежде всего, осуществляет инвестиции и капитальные вложения, необходимые для ведения указанной деятельности.

Таким образом, для целей применения пониженной налоговой ставки участником РИП значение имеет объективная связь рассматриваемых доходов (расходов) с деятельностью налогоплательщика по производству товаров с использованием заемных средств (в том числе иностранных), включая те случаи, когда определенные доходы (расходы) имели место на стадии инвестирования в товары, производимые в результате реализации РИП, с использованием которых должна осуществляться указанная деятельность.

Иной подход может привести к невозможности применения пониженной налоговой ставки участником РИП на стадии осуществления инвестиций и к ограничению области применения пониженной ставки налога только прибылью от реализации товаров (работ, услуг), что не вытекает из положений пункта 1 статьи 284 НК РФ и не соответствует целям поощрения, государственной поддержки инвестиций.

Аналогичный правовой подход по применению общих положений пункта 1 статьи 284 НК РФ (в редакции до 01.01.2018), связанных с применением льготных ставок в особых экономических зонах, изложен в определении N 306-КГ17-9355 и обоснованно учтен судами при рассмотрении настоящего дела.

Условия применения льготных ставок как от деятельности резидентов в особых экономических зонах, так и от реализации товаров, произведенных в рамках инвестиционного проекта участниками РИП, в части учета курсовой разницы при определения доли доходов, по существу идентичны (доходы от "льготируемой" деятельности должны составлять не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ).

Таким образом, если в рамках реализации РИП налогоплательщиком - участником РИП получены доходы, формально не относящиеся к доходам от реализации, но при этом непосредственно связанные с инвестиционной и производственной деятельностью в рамках реализации РИП (в том числе, положительные курсовые разницы по кредитным обязательствам, возникшим на стадии осуществления инвестиций или производства в рамках РИП), такие доходы для целей расчета установленной пунктом 1 статьи 284.3 НК РФ (в редакции до 01.01.2018) пропорции должны приравниваться к доходам от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, и соответствующим образом учитываться при расчете пропорции.

В этой связи для экономически обоснованного расчета пропорции, установленной статьей 284.3 НК РФ необходимо установить, связаны ли доходы (формально не относящиеся к доходам от реализации в соответствии с классификацией доходов, предусмотренной главой 25 НК РФ) с деятельностью налогоплательщика - участника РИП по реализации РИП, в том числе, на стадии инвестирования в проект.

Исходя из положений указанных норм права, учитывая правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, арбитражные суды, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, установили следующие обстоятельства.

В первом полугодии 2017 года общество инвестировало денежные средства, полученные по 6-ти кредитным договорам от 15.10.2015, от 27.09.2017, от 25.12.2015, от 25.07.2014, от 15.06.2017, от 06.10.2016 на реализацию инвестиционного проекта "Строительство и эксплуатация горно-обогатительного комбината "Тарын" на месторождении "Дражное".

Данные договоры представлялись обществом в ходе камеральной налоговой проверки в ответ на требование N 1726 от 25.10.2019 и были предметом проверки.

Расходование средств, полученных по указанным кредитным договорам, происходило исключительно в целях реализации РИП (приобретение основных средств, заработная плата, прочие расходы), что подтверждается регистрами бухгалтерского учета, не оспаривалось инспекцией в ходе проверки и не приводится в решении в качестве основания для отказа в применении льготы.

Судами также установлено: общество в спорный период еще не получало прибыли от реализации и не осуществляло никаких иных видов деятельности, кроме деятельности, связанной с реализацией РИП; осуществление капитальных вложений в инвестиционный проект за счет привлеченных средств предусмотрено было с 2013 года, до включения общества в Реестр участников РИП; с начала осуществления инвестиций в проект (2013 год) и до 2017 года общество не имело иных доходов, а единственным источником финансирования проекта служили привлеченные средства, доказательства того, что общество располагало иными источниками финансирования, чем заемные в деле отсутствуют.

Установив данные обстоятельства, которые заявителем кассационной жалобы по существу не оспорены и не опровергнуты, суды пришли к обоснованным выводам: о том, что доходы, возникшие у общества в виде положительной курсовой разницы, в целях расчета пропорции должны приравниваться к доходам от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, и соответствующим образом учитываться при определении соотношения доходов согласно пункту 1 статьи 284.3 НК РФ; о соблюдении обществом как участником РИП условий для применения ставки 0% по налогу на прибыль за 2017 год, поскольку доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 НК РФ; о незаконности оспариваемого решения налогового органа и, как следствие, о наличии оснований для удовлетворения требований.

Данные выводы основаны на правильном применении и истолковании судами вышеприведенных норм материального права, регулирующих спорные правоотношения, к установленным по настоящему делу фактическим обстоятельствам и соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств.

Исследование и оценка доказательств осуществлена судами с соблюдением требований главы 7 АПК РФ.

При этом, вопреки утверждению инспекции, бремя доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств, судами распределено в соответствии с положениями статей 65 и 200 АПК РФ.

Довод о необоснованном учете обстоятельств, указанных в представленной обществом позднее уточненной декларации N 7 по налогу на прибыль за 2017 год и нарушении положений статей 81, 88 и 100 НК РФ судом округа отклоняется, поскольку не изменяет установленных судами обстоятельств о доказанности налогоплательщиком правомерности применения при исчислении налога на прибыль льготной ставки.

Довод о том, что судами не исследованы и не оценены возражения инспекции о необоснованном учете обществом доходов, полученных от продажи валюты в составе доли доходов от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, противоречит содержанию обжалуемого постановления апелляционного суда, на страницах 16-17 которого указанным возражениям дана надлежащая правовая оценка с учетом установленных обстоятельств настоящего дела.

Иные доводы кассационной жалобы (несогласие с выводами о невозможности осуществления деятельности без привлечения кредитных средств и отсутствии у общества других источников финансирования РИП), несмотря на ссылку на нарушение норм материального и процессуального права, являются позицией инспекции по делу, приводились ею в судах двух инстанций, судами рассмотрены и отклонены со ссылкой на установленные обстоятельства и подлежащие применению к отношениям сторон нормы материального права, с изложением в судебных актах мотивов их непринятия.

Указанные доводы по существу выражают несогласие с результатами оценки доказательств, направлены на их переоценку и установление иных фактических обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 АПК РФ.

Приведенные в кассационной жалобе примеры судебной практики кассационным судом не могут быть приняты во внимание, как основанные на иных отличных от настоящего дела доказательствах и обстоятельствах.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, судом кассационной инстанции не установлено.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы суд округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права и на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 11 декабря 2020 года по делу N А58-2483/2020, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 февраля 2021 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.