Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 мая 2019 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Т.Н. Никитиной

Судей: Е.П. Филимоновой, Л.М. Черняк

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Огбен" - Сущевская С.А., представитель по доверенности от 01.08.2018 N 1-д; Жихарев В.В., представитель по доверенности от 01.01.2015 N 1-д;

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Приморскому краю - Печенкина Е.Б., представитель по доверенности от 28.01.2019; Михновец О.П., представитель по доверенности от 28.01.2019;

рассмотрев в проведенном с использованием систем видеоконференц-связи судебном заседании кассационные жалобы: межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Приморскому краю, общества с ограниченной ответственностью "Огбен"

на решение от 28.11.2018, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2019

по делу N А51-7929/2018 Арбитражного суда Приморского края

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Ю.А. Тимофеева; в суде апелляционной инстанции судьи: Е.Л. Сидорович, Л.А. Бессчасная, А.В. Пяткова

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Огбен" (ОГРН 1122509000283, ИНН 2518120100, место нахождения: 692980, Приморский край, Лазовский район, с. Лазо, ул. Подгорная, 35)

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Приморскому краю (ОГРН 1052501902640, ИНН 2509034006, место нахождения: 692864, Приморский край, г. Партизанск, ул. Ленинская, 8Б)

о признании частично незаконным решения

общество с ограниченной ответственностью "Огбен" (далее - общество, налогоплательщик, ООО "Огбен") обратилось в Арбитражный суд Приморского края к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании в части недействительным решения от 29.09.2017 N 07/6 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением суда от 28.11.2018 ООО "Огбен" в удовлетворении заявленного требования отказано. Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2019 решение суда от 28.11.2018 изменено. Суд апелляционной инстанции признал недействительным решение инспекции от 29.09.2017 N 07/6 в части привлечения общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 858 146 руб., за неуплату налога на прибыль организаций в размере 300 673 руб.; в удовлетворении остальной части заявленного требования отказал.

Законность постановления суда апелляционной инстанции, которым изменено решение суда первой инстанции, проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 АПК РФ, по кассационным жалобам инспекции и общества, полагающих, что решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций приняты с нарушением норм материального и процессуального права.

В кассационной жалобе инспекция приводит доводы о несогласии с выводом суда апелляционной инстанции об отсутствии умысла в действиях налогоплательщика. Ссылается на то, что в ходе выездной налоговой проверки, проведенной в отношении ООО "Огбен" установлено искажение налоговой отчетности за 2015 год, в связи с внесением недостоверных сведений о поступивших на расчетный счет платежах по муниципальному контракту N 0320300135415000007-0197607-01 от 02.09.2015 (далее - муниципальный контракт от 02.09.2015), заключенному с МБДОУ "Солнышко", что привело к занижению доходов и позволило обществу неправомерно применять упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО) в 4 квартале 2015 года. Полагает, что суду представлено достаточно доказательств свидетельствующих о наличии умысла в действиях налогоплательщика.

ООО "Огбен", в кассационной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции, постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять новый судебный акт, которым признать незаконным оспариваемое решение инспекции. Общество утверждает, что вело раздельный учет в соответствии с приказом от 10.01.2015 "Об учетной политике для целей налогообложения на 2015 года". Ссылается на то, что в подтверждение ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных в рамках целевого финансирования в суд представило регистры учета поступлений и использования целевых средств. Указывает, что денежные средства в сумме 8 999 057 руб. получены обществом в рамках целевого финансирования по муниципальному контракту от 22.09.2014 N 120300017514000004-0080184-02 (далее - муниципальный контракт от 22.09.2014), использованы по назначению, в связи с чем в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не должны учитываться при определении налоговой базы. Кроме того, приводит доводы о неправомерном привлечении общества к налоговой ответственности по статье 119, пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи в порядке статьи 153.1 АПК РФ.

Арбитражный суд Дальневосточного округа, изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы кассационных жалоб, отзывов, проверив правильность применения судом апелляционной инстанции (изменившим решение суда первой инстанции), норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения кассационных жалоб.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Огбен", по результатам которой принято решение от 29.09.2017 N 07/6 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 3 358 руб. (с учетом уменьшения санкций в 4 раза в связи с применением смягчающих обстоятельств); по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 1 716 292 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 170 373 руб., по статье 119 НК РФ в виде штрафа в размере 321 805 руб. (с учетом уменьшения санкций в 4 раза в связи с применением смягчающих обстоятельств); по пункту 3 статьи 122 НК РФ за не уплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет в виде штрафа в размере 60 135 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 16 378 руб., по статье 119 НК РФ в виде штрафа в размере 11 275 руб. (с учетом уменьшения санкций в 4 раза в связи с применением смягчающих обстоятельств); по пункту 3 статьи 122 НК РФ за не уплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации в виде штрафа в размере 541 212 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 147 402 руб., по статье 119 НК РФ в виде штрафа в размере 101 477 руб. (с учетом уменьшения санкций в 4 раза в связи с применением смягчающих обстоятельств); по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога в связи с применением УСНО в виде штрафа в размере 20 192 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4 513 руб., по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по УСНО в виде штрафа в размере 3 089 руб. (с учетом уменьшения санкций в 4 раза в связи с применением смягчающих обстоятельств), по статье 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета в виде штрафа в размере 7 500 руб. (с учетом уменьшения санкций в 4 раза в связи с применением смягчающих обстоятельств). Этим же решением обществу доначислено: НДФЛ в сумме 4 484 руб., пени по НДФЛ 1 762, 67 руб.; НДС в сумме 4 290 730 руб., пени по НДС в сумме 889 539,84 руб.; налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет в сумме 150 337 руб., пени по указанному налогу в сумме 27 418, 96 руб.; налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 1 353 029 руб., пени по указанному налогу в сумме 246 769,94 руб.; единый налог в связи с применением УСНО в сумме 403 845 руб., пени по указанному налогу в сумме 117 236,42 руб.

Основанием для принятия решения в оспариваемой части послужили выводы налогового органа о превышении обществом предельно допустимого размера дохода, в связи с чем общество утратило право на применение УСНО и обязано было с 4 квартала 2015 года перейти на общий режим налогообложения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 16.01.2018 N 13-09/01123 решение инспекции от 29.09.2017 N 07/6 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Не согласившись в части с решением инспекции, ООО "Огбен" обратилось с заявлением о признании его недействительным в арбитражный суд, который в удовлетворении заявленных требований обществу отказал.

Суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции изменил в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 858 146 руб., за неуплату налога на прибыль организаций в размере 300 673 руб.; в удовлетворении остальной части требования ООО "Огбен" отказал.

Отклоняя доводы кассационных жалоб, суд округа исходит из следующего. Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, для упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 миллионов рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Согласно подпункту 1 пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится, в частности, имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Налогоплательщик, применяющий УСНО должен вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов (статья 346.24 НК РФ).

Поскольку положения главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ не предусматривают особых форм ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования, то организация может самостоятельно разработать необходимые формы для ведения раздельного учета доходов (расходов) и утвердить их соответствующим приказом с учетом соответствующих форм бухгалтерской отчетности по упрощенной системе для субъектов малого предпринимательства.

Как следует из материалов дела и установлено предыдущими судебными инстанциями, ООО "Огбен" в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. С учетом коэффициента-дефлятора величина предельного размера доходов, ограничивающая право налогоплательщика на применение УСНО в 2015 году составляет 68 820 000 руб. в год.

Рассматривая настоящий спор, суды установили, что между МБДОУ детский сад общеразвивающего вида "Солнышко" п. Преображение Лазовского района Приморского края (заказчик) и ООО "Огбен" (генеральный подрядчик) заключен муниципальный контракт от 02.09.2015. Цена контракта составляет 30 699 938,95 руб.

Согласно карточке бухгалтерского учета по счету 51 "Расчетные счета" денежные средства в сумме 30 699 938,95 руб. по муниципальному контракту за строительство детского сада "Солнышко" поступили на расчетный счет общества в 4 квартале 2015 в полном объеме и использованы ООО "Огбен".

При этом налогоплательщиком в составе доходов в книге учета отражено 10% от всей перечисленной по контракту суммы - 3 069 993,90 руб., поступление денежных средств в 4 квартале 2015 года по указанному контракту в сумме 27 629 945,05 руб. в книге учета не отражены.

В результате установленного расхождения данных в книге учета доходов и расходов, полученный обществом доход превысил предельно допустимый по УСНО размер дохода за 2015 год. Однако в нарушение пункта 4 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщик не перешел на общий режим налогообложения.

Проверяя довод общества о неправомерном включении в доход за 2015 год денежных средств в размере 8 999 057 руб., суды установили, что между администрацией Лазовского сельского поселения Лазовского муниципального района Приморского края (участник долевого строительства) и ООО "Огбен" (заказчик) заключен муниципальный контракт от 22.09.2014 на приобретение жилых помещений в муниципальную собственность на условиях участия в долевом строительстве малоэтажного многоквартирного жилого дома на территории с. Лазо Лазовского муниципального района Приморского края в рамках реализации муниципальной программы "Переселение граждан из аварийного жилищного фонда на территории Лазовского сельского поселения Лазовского муниципального района на 2014-2017 годы".

Поступившие от администрации Лазовского сельского поселения за строительство малоэтажного жилого дома денежные средства в общей сумме 8 999 057 руб., учтены обществом при определении налоговой базы по УСНО, как доходы от обычных видов деятельности и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в размере предусмотренной договором суммы, полученной за строительство.

В бухгалтерском учете ООО "Огбен" отсутствуют сведения о целевых средствах, отчет о целевом использовании средств нулевой. В представленной бухгалтерской отчетности за 2015 год целевые средства отсутствуют, что подтверждено данными баланса за 2015 по строке 6100 (остаток средств целевого использования) формы 6 "отчет о целевом использовании средств" содержит нулевые показатели, так же как и показатели строк 6310 3 (расходы на целевые мероприятия).

Выручка от оказания работ по строительству здания отражается по кредиту счета 90 "Продажи" как доходы от обычных видов деятельности и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в размере предусмотренной договором суммы, полученной за строительство, счет 86 "Целевое финансирование" не ведется.

При этом из обстоятельств дела следует, что в ходе проверки ООО "Огбен" представлены письменные пояснения от 24.07.2017 о том, что регистры раздельного учета доходов и расходов по полученным средствам целевого финансирования на строительство малоэтажного дома не велись.

Отклоняя довод общества о ведении раздельного учета доходов и расходов по полученным средствам целевого финансирования, суды исходили из того, что представленные только в ходе судебного разбирательства документы "налоговый регистр учета поступлений средств целевого финансирования за 2015 по муниципальному контракту 0120300017514000004-0080184-02 от 22.09.2014", "регистр учета использования средств негосударственного целевого финансирования за 2015 по муниципальному контракту 0120300017514000004-0080184-02 от 22.09.2014", не позволяют определить на какие именно расходы (на приобретение каких товаров и услуг и в какой сумме) были израсходованы средства в 8 999 057 руб.

Согласно указанным регистрам налогоплательщиком учтены поступления средств по данному объекту на сумму 8 999 057 руб., что соответствует книге учета УСНО, по регистрации учета использования средств целевого финансирования расходы по использованию этих средств отражены на сумму 15 039 472 руб., что соответствует книге учета УСНО, однако, превышает сумму полученных средств целевого финансирования, в то время как регистрами учета должны быть подтверждены как источники, основания и величина поступления средств целевого финансирования, так и расходы с основаниями и величиной, совершенные за счет этих же средств.

Кроме того, суды, проверяя довод о ведении раздельного учета указали, что не являются документами, подтверждающими в порядке пункта 14 статьи 251 НК РФ ведение раздельного учета средств целевого финансирования, полученных от Администрации Лазовского сельского поселения на строительство малоэтажного жилого дома, представляемая обществом отчетность в Инспекцию регионального строительного надзора и контроля в области долевого строительства Приморского края в соответствии с Правилами представления застройщиками ежеквартальной отчетности об осуществлении деятельности, связанной с привлечением денежных средств участников долевого строительства, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 27.10.2005 N 645.

Выявив данные обстоятельства, суды пришли к выводу о том, что поскольку общество, получившее средства целевого финансирования, не вело раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Таким образом, с учетом всех сумм доходов, подлежащих учету налогоплательщиком в книге учета, общество превысило предельно допустимый размер дохода, позволяющий применять УСНО, в связи с чем с 4 квартала 2015 года обязано было перейти на общий режим налогообложения в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.

Учитывая изложенное, суды обоснованно признали правомерным доначисление НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих им пеней по указанным эпизодам.

Доводы общества о том, что ООО "Огбен" не подлежит привлечению к налоговой ответственности по статьи 119 НК РФ, пункту 1 статьи 122 НК РФ являлись предметом рассмотрения в судах двух инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены. Судебные инстанции верно указали, что обязанность уплатить НДС, налог на прибыль организаций, по общей системе налогообложения, которую налогоплательщик не исполнил, влечет за собой обязанность налогоплательщика по представлению в налоговый орган деклараций.

Отклоняя довод общества о необоснованном начислении штрафных санкций по статье 122 НК без учета сдачи обществом уточненных налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2016 и по налогу на прибыль за 2016 год, суды учли, что уточненные налоговые декларации представлены обществом по истечении срока на представление деклараций и срока уплаты налогов, при этом недостающая сумма налога до подачи такой уточненной декларации, а также пени, приходящиеся на данную сумму налога, налогоплательщиком в бюджет не уплачены, в связи с чем налогоплательщиком не соблюдены положения части 4 статьи 81 НК РФ. При этом подача уточненных налоговых деклараций была произведена обществом не в результате самостоятельного выявления и исправления ошибок при исчислении налогов, а в результате выявленных налоговым органом нарушений.

Относительно доводов кассационной жалобы инспекции о наличии умысла в действиях общества, суд округа учитывает следующее. Признавая недействительным решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 858 146 руб., за неуплату налога на прибыль организаций в размере 300 673 руб., суд апелляционной инстанции, исходил из недоказанности инспекцией факта умышленного совершения обществом противоправного действия, направленного на сознательное совершение фиктивных хозяйственных операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Поскольку умышленный характер действий налогоплательщика не доказан, следовательно, действия подлежали квалификации налоговым органом по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Доказательств, опровергающих указанный вывод суда апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит.

В целом доводы кассационных жалоб, направлены на переоценку обстоятельств, установленных судами, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Выводы суда апелляционной инстанции в соответствии со статьей 71 АПК РФ сделаны на основе полного и всестороннего исследования доказательств по делу, с правильным применением норм материального права. Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции, судом кассационной инстанции не установлено.

Таким образом, оснований для удовлетворения кассационных жалоб не имеется. Поскольку постановлением суда апелляционной инстанции решение арбитражного суда первой инстанции изменено, оставлению без изменения подлежит постановление апелляционного суда.

Заявителю жалобы подлежит возврату из федерального бюджета сумма излишне уплаченной государственной пошлины в размере 1500 рублей на основании статьи 333.40 НК РФ и статьи 104 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 104, 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2019 по делу N А51-7929/2018 Арбитражного суда Приморского края оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Огбен" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 500 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 05.04.2019 N 8.

Выдать справку на возврат госпошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.