Резолютивная часть постановления объявлена 28 февраля 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 марта 2019 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Е.П. Филимоновой

Судей: Н.В. Меркуловой, Л.М. Черняк

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ": Афанасьева К.А., представитель по доверенности от 21.05.2018 N 69; Пролеева Е.В., представитель по доверенности от 21.05.2018 N 68;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю: Салямов А.В., представитель по доверенности от 29.12.2018 N 04-31/020442;

от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: Салямов А.В., представитель по доверенности от 09.01.2019 N 05-22/00004@;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ"

на решение от 31.07.2018, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018

по делу N А73-8877/2018 Арбитражного суда Хабаровского края

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Леонов Д.В., в суде апелляционной инстанции судьи Сапрыкина Е.И., Вертопрахова Е.В., Швец Е.А.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ" (ОГРН 1072722013220, ИНН 2725067430, место нахождения: 680033, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Руднева, 39)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю (ОГРН 1042700204909, ИНН 2722045082, место нахождения: 680038, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Лейтенанта Шмидта, 40)

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю

о признании недействительным решения в части

Общество с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ" (далее - ООО УК "Северный округ", общество) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 09.02.2018 N 16-25/259 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 17 383 206 руб., исчисления пеней - 3 614 739 руб., а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 171 344 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - управление).

Решением суда от 31.07.2018, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018, обществу в удовлетворении заявления отказано. Суды исходили из наличия у общества в соответствии с положениями статей 146, 154, 164 НК РФ обязанности по исчислению и уплате НДС с дохода в виде превышения стоимости приобретенных у подрядных организаций работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества, поскольку данные работы (услуги) являются самостоятельными и не относятся к работам (услугам) по содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме (МКД). При этом суды отметили, что в размер платы за содержание и ремонт жилого помещения, предъявленной собственникам помещений, НДС по ставке 18 процентов не включен, покупателям не предъявлялся и ими не уплачивался, в счетах-квитанциях не выделен и в утвержденных тарифах не учтен.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, общество обратилось с кассационной жалобой, поддержанной представителями в суде кассационной инстанции, в которой предлагает решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, дело направить на новое рассмотрение для полного выяснения всех обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения настоящего дела.

Приводит доводы о неверном толковании судами норм налогового законодательства, искажении их действительного смысла, что, по мнению заявителя, лишает НДС экономического основания и идёт вразрез с целями, которые были заложены законодателем при установлении льготы. Считает, что положения подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ не содержат условия о применении льготы только в части стоимости фактически приобретённых работ (услуг) по содержанию общего имущества. Ссылается на неправомерность выводов судов о правильном применении инспекцией ставки НДС в размере 18 % вместо расчётной ставки (18/118).

Инспекция и управление в отзывах на кассационную жалобу, а также их представитель в суде кассационной инстанции против изложенных в ней доводов возражали, просили судебные акты оставить без изменения как соответствующие действующему законодательству и обстоятельствам дела.

Определением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 27.02.2019 на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена судьи С.Ю. Лесненко, участвовавшей 20.02.2019 в рассмотрении кассационной жалобы, на судью Н.В. Меркулову. Сформирован следующий состав суда для рассмотрения указанной кассационной жалобы: Е.П. Филимонова, Н.В. Меркулова, Л.М. Черняк, судебное разбирательство произведено с самого начала.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзывов на неё, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа находит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период 2014-2016 годы, по результатам которой составлен акт проверки от 25.12.2017 N 16-28/10.

Рассмотрев материалы проверки, а также возражения налогоплательщика инспекцией принято решение от 09.02.2018 N 16-25/259 о привлечении общества к ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 171 344 руб. (с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств) за неполную уплату НДС. Этим же решением доначислен НДС в сумме 17 440 124 руб., исчислены соответствующие пени.

Основанием для доначисления НДС, исчисления пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что согласно подпункту 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ не облагается НДС реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме только в той части стоимости, которая соответствует цене их приобретения у подрядных организаций. В данном случае в 2014-2016 годах стоимость работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества, предъявленная потребителям по установленным тарифам, превышает фактическую цену приобретения указанных услуг у подрядчиков, в связи с чем разница между ценой реализации и ценой приобретения соответствующих работ (услуг) подлежит обложению НДС в общем порядке.

Решением управления от 11.05.2018 N 13-10/124/09902@, вынесенным в порядке статьи 140 НК РФ, апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашениям о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Операции, не подлежащие налогообложению НДС, перечислены в статье 149 НК РФ, подпунктом 30 пункта 3 которой предусмотрено, что не подлежат налогообложению НДС операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме (далее -МКД), выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации.

Как правомерно отмечено судами, условием применения льготы, предусмотренной вышеназванной нормой, является реализация управляющей организацией собственникам помещений в МКД работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД при условии приобретения указанных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

При разрешении спора судебными инстанциями установлено, что ООО УК "Северный округ" является управляющей организацией и на основании договоров управления предоставляло собственникам помещений в МКД, находящихся в его управлении, услуги по содержанию (техническому обслуживанию) общего имущества МКД, которые отражало в доходах по кредиту счета 90.01.1 "Выручка по деятельности с основной системой налогообложения" в размере номенклатурных групп:

- по содержанию общего имущества МКД на основании представляемых ведомостей РКЦ по начислениям собственникам (нанимателям) общего имущества МКД с отражением в учете выручки от реализации выполненных работ (оказанных услуг) в следующих размерах: 2014 год - 372 779 438 руб.; 2015 год - 376 482 404 руб.; 2016 год - 384 757 905 руб.

- за оказанные населению услуги по содержанию управляющей компании, услуги, оказанные юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям с отражением в учете по данным самостоятельно выставленных счетов-фактур и актов выполненных работ, услуг по аренде нежилых помещений, использованию конструктивных элементов, выдаче технических условий, прочих платных услуг в следующих размерах: 2014 год - 78 724 614 руб.; 2015 год - 80 811 888 руб.; 2016 год - 93 160 973 руб., отразив данные суммы в налоговых декларациях по НДС, как подлежащих налогообложения по ставке 18%.

При этом суммы выручки от реализации выполненных работ (оказанных услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД общество отразило в налоговых декларациях по НДС в разделе 7, как операции, не подлежащие налогообложению, применив освобождение отношении всех полученных доходов от реализации услуг населению по содержанию общего имущества МКД.

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что для реализации поставленных задач по содержанию общего имущества в МКД обществом были заключены договоры с организациями, которые предоставляли последнему соответствующие услуги.

Стоимость приобретенных налогоплательщиком работ (услуг) по содержанию общего имущества в МКД у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги) составила: 2014 год - 340 738 710 руб.; 2015 год - 341 735 838 руб.; 2016 год - 354 655 628 руб.

Из указанных сумм, стоимость приобретенных материалов (активов) для содержания управляющей организации, составляет: за 2014 год - 133 752 руб.; за 2015 год - 61 828 руб.; за 2016 год - 177 547,06 руб.

При таких обстоятельствах, налоговый орган пришел к выводу, правомерно поддержанному судами первой и апелляционной инстанций, о том, что стоимость операций, подлежащих освобождению от налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, подтверждена в вышеуказанном размере, то есть в размере стоимости услуг (работ) приобретенных обществом у организаций, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги).

Ссылки налогоплательщика, основанные на правовой природе льготы и платы за содержание и ремонт общего имущества в МКД, правомерно не приняты во внимание судами, как не имеющие значения для целей применения освобождения от уплаты НДС в порядке подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

При определении размера недоимки налоговый орган руководствовался положениями пункта 1 статьи 154 и пункта 3 статьи 164 НК РФ, исчислив налог по ставке 18% сверх стоимости работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества собственников МКД.

Суды первой и апелляционной инстанций признали правомерным избранный инспекцией порядок определения размера недоимки по НДС и исходили из того, что имеющиеся в материалах дела договоры управления МКД с приложениями, устанавливающими перечень обязательных работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества собственников помещений с соответствующими тарифами, документы о реализации услуг потребителям, не свидетельствуют о том, что применяемые налогоплательщиком тарифы указаны с учетом НДС.

Принимая во внимание, что включение налога при реализации услуг потребителям не следовало из договоров управления МКД, в стоимость данных услуг не был включен НДС, документы общества о реализации спорных услуг не содержат ссылок на спорный налог, и оно фактически не предъявляло к уплате покупателям НДС, суды признали, что в данном случае налог не может исчисляться по расчётной ставке 18/118, сославшись на разъяснения, данные в пункте 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".

Между тем судами не учтено следующее.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 168 НК сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Из этого следует, что по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей; уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.

Следовательно, при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пункте 17 Постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 33) отметил, что бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки - на продавце как налогоплательщике.

В тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, то по общему правилу сумма налога, предъявляемая покупателю продавцом, выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

В настоящее время судебная практика складывается таким образом, что возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, либо предусмотрена нормативными правовыми актами.

По настоящему делу судами установлено, что в договорах управления МКД с приложениями, устанавливающими перечень обязательных работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества собственников помещений с соответствующими тарифами, плата за содержание и ремонт общего имущества установлена без выделения в ней сумм НДС. Налог не выделялся отдельно в расчетных документах и не указывался в платежных поручениях и общество не предъявляло его к уплате покупателям.

Вместе с тем, довод общества о том, что отсутствие НДС в составе тарифа, неуказание в иных документах, что установленная в них плата за пользование имуществом включает в себя сумму НДС и указание "без НДС" в данном случае является следствием того, что налогоплательщик рассматривал спорные доначисления как часть выручки за выполнение работ (оказание услуг) по содержанию общего имущества, не подлежащие обложению НДС в силу подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, не получил надлежащей правовой оценки в суде первой и апелляционных инстанциях.

При таких обстоятельствах вывод судов о правомерности исчисления налога обществу по ставке 18 процентов сверх стоимости спорных услуг вместо применения расчетной ставки 18/118 не может быть признан обоснованным.

Принимая во внимание изложенное, решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции подлежат отмене на основании статьи 288 АПК РФ, а дело - подлежит направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела судам следует учесть изложенное, проверить доводы общества и возражения инспекции о правильности определения размера недоимки, принять законные и обоснованные судебные акты.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 31.07.2018, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2018 по делу N А73-8877/2018 Арбитражного суда Хабаровского края отменить. Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Хабаровского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.