Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 15 февраля 2010 г. по делу N А65-14885/2009 Судами правомерно удовлетворено заявление о признании недействительным решения налогового органа, поскольку вывод налогового органа о создании заявителем схемы по уменьшению налоговой обязанности по ЕСН не доказан и не основан на фактических обстоятельствах, имевших место, документально не подтвержден и сделан без учета всех обстоятельств, имеющих значение при рассмотрении вопроса обоснованности либо необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 15 февраля 2010 г. по делу N А65-14885/2009
(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 9 февраля 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 февраля 2010 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан, г. Казань,

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 14.08.2009 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2009 по делу N А65-14885/2009,

по заявлению открытого акционерного общества "Азимут", г. Казань, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан о признании недействительным решения от 31.03.2009 N 17-0-09/11-р,

установил:

открытое акционерное общество "Азимут" (далее - ОАО "Азимут", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) от 31.03.2009 N 17-0-09/11-р.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 14.08.2009, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2009, заявление ОАО "Азимут" удовлетворено.

В кассационной жалобе Инспекция отменить названные судебные акты, считая их вынесенными с нарушением норм процессуального и материального права, и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции в ином судебном составе. По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции не исследовались доказательства, представленные налоговым органом в качестве обоснования своей позиции, и им не была дана надлежащая правовая оценка. Апелляционным судом при рассмотрении апелляционной жалобы налогового органа также нарушены нормы процессуального права: Инспекцией представлялись документы, в приобщении которых было отказано, при этом в постановлении суда апелляционной инстанции не указано, на основании каких доводов суд отклонил и не рассмотрел данные документы. Также Инспекция считает, что отсутствие в акте выездной налоговой проверки подписи должностного лица и приостановление проверки в связи с необходимостью истребования документов о деятельности налогоплательщика не повлекло нарушение прав Общества и не может служить основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа. Доводы Инспекции подробно изложены в кассационной жалобе и подтверждены ее представителями в судебном заседании.

ОАО "Азимут" в отзыве на кассационную жалобу и его представители в судебном заседании доводы жалобы отклонили и просили оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

Законность обжалуемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "Азимут" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 21.04.2005 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 06.03.2009 N 17-0-09/7а. Рассмотрев данный акт, представленные на него налогоплательщиком возражения и иные материалы проверки, начальник Инспекции вынес решение от 31.03.2009 N 17-0-09/11-р о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату сумм налогов, в виде штрафа в общей сумме 4698233 руб., а также статьей 123 Кодекса за неправомерное неперечисление (неполное неперечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 10 руб. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 15069688 руб. и пени в общей сумме 5307051,65 руб., а также отказано в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 810847 руб.

Общество не согласилось с решением Инспекции и обжаловало его в арбитражный суд.

Основанием для доначисления НДС и уменьшения разницы, подлежащей возмещению налогоплательщику в соответствии с пунктом 1 статьи 176 Кодекса, явился вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение пункта 4 статьи 170 Кодекса в июле-сентябре 2006 года включал в налоговые вычеты входящий НДС в общей сумме 2424253 руб. в неверной пропорции.

Однако в силу абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 Кодекса к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.

Суды первой и апелляционной инстанции установили, что в каждом налоговом периоде, в котором произведено доначисление НДС, доля совокупных расходов по деятельности, не облагаемой НДС, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. Так, в июле 2006 года доля совокупных расходов составила 4,61%, в августе 2006 года - 3,71%, в сентябре 2006 года - 4,48%.

Поэтому суды сделали верный вывод о правомерном заявлении Обществом к вычету НДС за июль-сентябрь 2006 года в общей сумме 2424253 руб. и отсутствии в связи с этим основания для доначисления НДС и констатации факта излишнего предъявления НДС к возмещению из бюджета по состоянию на 21.08.2006 в сумме 241482 руб., на 20.10.2006 в сумме 560134 руб.

Также оспариваемым решением заявитель привлечен к налоговой ответственности по статье 122 Кодекса за несоблюдение требований статьи 81 Кодекса при подаче уточненных налоговых деклараций по НДС, налогу на имущество и транспортному налогу.

Согласно пункту 1 статьи 81 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (подпункт 1 пункта 4 статьи 81 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Вместе с тем, если на момент представления уточненной декларации у налогоплательщика имелась переплата налога в сумме, достаточной для уплаты разницы между первичной и уточненной декларациями, а также соответствующих пеней, ответственность по статье 122 Кодекса не может быть применена.

Кроме того, как правильно указали суды, при расчете суммы штрафа Инспекция обязана учитывать суммы переплаты в соответствующий бюджет, если на момент подачи уточненной декларации суммы переплаты было недостаточно для уплаты налога (разницы между первичной и уточненной декларациями), а также соответствующих пеней в полном объеме.

На основании исследования и оценки имеющихся в материалах дела документов судами установлено, что на даты подачи уточненных деклараций у налогоплательщика имелась переплата налога, которая не была учтена Инспекцией при привлечении Общества к налоговой ответственности. Так, по состоянию на 20.10.2007 у Общества имелась переплата по НДС в сумме 2164393 руб., которая полностью перекрывает подлежащий уплате за сентябрь 2007 года НДС в сумме 1898973 руб., соответственно, оставшаяся разница в сумме 265420 руб. направляется на погашение НДС за октябрь 2007 года.

С учетом изложенного суды правомерно пришли к выводу о том, что при наличии у заявителя задолженности по налогам и пеням налоговый орган был обязан зачесть имеющуюся переплату налога в счет погашения задолженности по налогам и пеням, образовавшейся в связи с подачей уточненных деклараций, однако заявитель был привлечен к налоговой ответственности по статье 122 Кодекса, что не основано на положениях статьи 81 Кодекса и произведено без учета фактического состояния расчетов налогоплательщика с бюджетом.

Основанием для доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) послужил вывод налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с заключением гражданско-правовых договоров на оказание услуг с организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, что, по мнению налогового органа, свидетельствует о создании заявителем схемы по уклонению от уплаты ЕСН с сумм, перечисленных организациям-контрагентам.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом обложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также выплаты по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 Кодекса предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что контрагенты заявителя были зарегистрированы в качестве юридических лиц и осуществляли свою деятельность до момента создания ОАО "Азимут", соответственно, физические лица были приняты на работу в данные организации в соответствии с заключенными трудовыми договорами и получали зарплату в данных организациях также до даты регистрации ОАО "Азимут".

Факт нахождения физических лиц в трудовых отношениях с организациями-контрагентами Общества задолго до государственной регистрации в качестве юридического лица Общества и наличие физических лиц, принятых на работу в эти организации и отсутствия их в штате заявителя, налоговым органом по результатам проверки не оспаривается. Материалами проверки также подтверждается факт наличия трудовых отношений между физическими лицами и контрагентами заявителя, а также факт получения зарплаты физическими лицами в организациях-контрагентах заявителя на основании заключенных трудовых договоров. Так, опрошенные в качестве свидетелей физические лица показали, что зарплату они получали непосредственно по месту своей основной работы.

Кроме того, со стороны налогового органа какие-либо претензии по исчислению и уплате (удержанию) в бюджет контрагентами заявителя налога на доходы физических лиц и страховых взносов с сумм, выплачиваемых своим работникам с 2003 года по настоящее время, отсутствуют, факт выполнения ими обязанностей по перечислению в бюджет соответствующих платежей и наличие у данных организаций дохода по итогам налогового периода не отрицается.

Вместе с тем налоговым органом в период проверки не выяснялись обстоятельства оказания контрагентами услуг иным лицам, конкретное количество физических лиц, выполнявших работы в рамках заключенных заявителем с контрагентами договоров возмездного оказания услуг (с учетом численности сотрудников контрагентов, а также факта оказания услуг сторонним организациям), поскольку для констатации факта получения заявителем необоснованной выгоды, в том числе формальности трудовых отношений физических лиц и контрагентов Общества, отсутствия у них хозяйственной деятельности, выяснение этих обстоятельств необходимо.

Также налоговым органом не выяснялся вопрос целесообразности заключения сделок с контрагентами, при том, что заключение данных сделок сокращает финансовые затраты, поскольку в силу сезонности деятельности заявителя (навигация проходит с мая по октябрь) отпадает необходимость оплаты времени простоя работников (ноябрь-апрель). В то же время возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

Соответствие заключенных с контрагентами договоров требованиям действующего законодательства и их реальное исполнение сторонами налоговым органом не оспаривается, факт произведения оплаты заявителем на счета данных организаций за оказанные услуги не отрицается. В свою очередь, заявитель каких-либо выплат физическим лицам, являющимся работниками сторонних организаций, не производил, зарплату не начислял, что также подтверждается пунктами 1.10 акта проверки и решения налогового органа.

Таким образом, вывод ответчика о создании заявителем схемы по уменьшению налоговой обязанности по ЕСН не доказан и не основан на фактических обстоятельствах, имевших место, документально не подтвержден и сделан без учета всех обстоятельств, имеющих значение при рассмотрении вопроса обоснованности либо необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды.

В этой связи кассационная инстанция согласна с выводами судов первой и апелляционной инстанций о незаконности доначисления Обществу ЕСН в сумме 11479231 руб.

Является правомерным и вывод судов обеих инстанций о нарушении налоговым органом положений статей 89, 100 Кодекса, Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, при приостановлении выездной налоговой проверки и составлении акта проверки.

Судами установлен формальный характер приостановления налоговой проверки с 01.11.2008 в связи с отсутствием оснований для ее приостановления, поскольку отсутствовала необходимость истребования документов у закрытого акционерного общества "Камак" в декабре 2008 года. До приостановления налоговой проверки требования о представлении документов данной организации направлялись два раза, у заявителя взаимоотношения с названной организацией имели место в 4 квартале 2006 года, 2007 году, доначисление НДС и налога на прибыль по акту проверки произведено только за период с января по июль 2007 года, акт проверки составлен и вручен задолго до получения истребованных по запросам, направленным в декабре 2008 года, копий документов. Согласно пункту 1.8 вводной части акта проверки от 06.03.2009 N 17-0-09/7а все мероприятия налогового контроля, в том числе в виде истребования документов у контрагентов заявителя, проведены до 01.11.2008 и после указанной даты каких-либо мероприятий налогового контроля не проводилось. Таким образом, основания для приостановления проверки отсутствовали.

Также суды обеих инстанций пришли к выводу о том, что акт выездной налоговой проверки от 06.03.2009 N 17-0-09/7-а не соответствует требованиям статьи 100 Кодекса, а потому не может являться надлежащим доказательством совершения налогоплательщиком налогового правонарушения.

При таких обстоятельствах выводы судов о несоответствии решения Инспекции от 31.03.2009 N 17-0-09/11-р нормам налогового законодательства, а также нарушающим права и законные интересы Общества, является правильным.

Изложенный в кассационной жалобе довод Инспекции о том, что судом первой инстанции не приобщены к материалам дела документы, приложенные налоговым органом к отзыву на заявление налогоплательщика, подлежит отклонению по следующим основаниям.

Как видно из имеющегося в материалах дела отзыва налогового органа, в качестве приложения к нему указаны копия доказательства отправки отзыва стороне и копии материалов выездной налоговой проверки с описью. Однако в материалах дела не имеется не только копий материалов выездной налоговой проверки, но и описи, а также копии доказательства отправки отзыва стороне. Вместе с тем замечаний на протокол судебного заседания суда первой инстанции по данному поводу в предусмотренном частью 6 статьи 155 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации порядке налоговым органом не подавалось. Кроме того, как следует из апелляционной жалобы и дополнения к ней, довод о неприобщении упомянутых документов налоговым органом не приводился и ходатайств о приобщении этих документов к материалам дела при рассмотрении дела в апелляционной инстанции ответчиком не заявлялось.

Довод кассационной жалобы о допущенных апелляционной инстанцией процессуальных нарушениях также не может быть принят во внимание. Ходатайство Инспекции о приобщении к материалам дела документов, приложенных к дополнению к апелляционной жалобе, рассмотрено апелляционным судом и в его удовлетворении отказано, что отражено в протоколе судебного заседания от 16.11.2009. Согласно данному протоколу отказ мотивирован недоказанностью налоговым органом уважительности причин, препятствовавших представлению указанных документов в суд первой инстанции, что согласуется с нормой части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, обжалуемые судебные акты соответствуют нормам материального и процессуального права, а содержащиеся в них выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отмене не подлежат.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 14.08.2009 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2009 по делу N А65-14885/2009 оставить без изменений, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.