Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 7 мая 2009 г. N А12-11703/2008 Налогоплательщиком соблюдены все условия, при наличии которых может быть признано право на получение налоговой выгоды. Факт умышленного участия налогоплательщика в схеме ухода от налогообложения судами не установлен. Фактически налоговый орган возложил на налогоплательщика ответственность за действия третьих лиц. Следовательно, суды сделали правильный вывод о том, что налоговым органом не представлены неоспоримые доказательства правомерности доначисления НДС в связи с признанием неправомерным применения вычетов по спорным контрагентам, НДФЛ и ЕСН в связи с исключением из затрат сумм, уплаченных контрагентами (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 7 мая 2009 г. N А12-11703/2008
(извлечение)

Резолютивная часть постановления объявлена 5 мая 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 7 мая 2009 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда,

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 10.10.2008 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2009 по делу N А12-11703/2008,

по заявлению индивидуального предпринимателя Демкина Вячеслава Александровича, г. Волгоград, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда о признании частично недействительным ее решения от 27.06.2008 N 1608,

установил:

индивидуальный предприниматель Демкин Вячеслав Александрович (далее - Предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Волгограда (далее - налоговый орган) о признании недействительным ее решения от 27.06.2008 N 1608 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате признания налоговым органом неправомерного применения Предпринимателем при исчислении НДС расчетной ставки налога 18/118, признания неправомерными вычетов по контрагентам - обществу с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Корина", ООО "Авитэк", ООО "ТВЭЛ", ООО "Эльсинор", ООО "Колизей", ООО "Техснабкомплект", ООО "МашТорг", доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН) в связи с увеличением налоговой базы на сумму НДС, в связи с исключением из затрат сумм, уплаченных контрагентам ООО "Корина", ООО "Авитэк", ООО "ТВЭЛ", ООО "Эльсинор", ООО "Колизей", ООО "Техснабкомплект", ООО "МашТорг", исчисления размера штрафных санкций без учета смягчающих обстоятельств.

Решением суда от 10.10.2008, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2009, ненормативный акт ответчика признан недействительным в части:

- доначисления НДС в связи с признанием неправомерным применения Предпринимателем вычетов по контрагентам ООО "Корина" на сумму 124462 рублей, ООО "Авитэк" на сумму 84163 рублей, ООО "ТВЭЛ" на сумму 43131 рубль, ООО "Эльсинор" на сумму 346562 рублей, ООО "Колизей" на сумму 96194 рублей, ООО "Техснабкомплект" на сумму 90514 рублей, ООО "МашТорг" на сумму 32858 рублей;

- доначисления НДФЛ, ЕСН в связи с исключением из затрат сумм, уплаченных контрагентам ООО "Корина" в сумме 541496 рублей, ООО "Авитэк" в сумме 653729 рублей, ООО "ТВЭЛ" в сумме 236848 рублей, ООО "Эльсинор" в сумме 2113515 рублей, ООО "Колизей" в сумме 85529 рублей, ООО "Техснабкомплект" в сумме 207201 рубль и ООО "МашТорг" в сумме 245330 рублей;

- исчисления размера штрафных санкций без учета смягчающих обстоятельств и привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по основаниям статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в виде штрафа в размере 5845 рублей, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 38183 рублей, за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 275967 рублей, за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 193323 рублей.

В остальной части в удовлетворении заявленных Предпринимателем требований отказано.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить состоявшиеся судебные акты и принять новое решение о признании недействительным ненормативного акта в части признания недействительным доначисления сумм НДС в связи с признанием неправомерным применения Предпринимателем вычетов по контрагентам - ООО "ТВЭЛ", ООО "Техснабкомплект", в сумме 133645 рублей, НДФЛ и ЕСН в связи с исключением из затрат сумм, уплаченных вышеназванными контрагентами в сумме 444049 рублей, мотивируя это тем, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и неправильно применены нормы материального права в части признания неправомерным доначисления сумм НДС, НДФЛ и ЕСН в отношении контрагентов - общества с ограниченной ответственностью "ТВЭЛ", общества с ограниченной ответственностью "Техснабкомплект".

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, судебная коллегия не находит правовых оснований для ее удовлетворения.

Как усматривается из материалов дела, решением налогового органа от 27.06.2008 N 1608 по результатам акта выездной налоговой проверки от 27.05.2008 N 1245 по вопросам правильности исчисления, полноты уплаты налогов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, Предпринимателю доначислены:

- НДФЛ в сумме 981613 рублей, пени по нему в сумме 143811 рублей и штрафа по основаниям пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 196323 рублей;

- НДС в сумме 1457571 рубль, пени по нему в сумме 255293 рублей и штрафа по основаниям пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 280967 рублей;

- ЕСН в сумме 200913 рублей, пени по нему в сумме 29426 рублей и штрафа по основаниям пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 40183 рублей;

- ЕНВД в сумме 39195 рублей пени по нему в сумме 3948 рублей и штрафа по основаниям пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 6845 рублей.

Основанием для доначисления Предпринимателю НДС послужило занижение им в ряде периодов налоговой базы по НДС, несвоевременное применение налоговых вычетов, ошибки в исчислении налога, а также неправомерное применение им расчетного метода при исчислении НДС (18/118), неправомерное включение в состав налоговых вычетов сумм, уплаченных поставщикам ООО "Корина", ООО "Авитэк", ООО "ТВЭЛ", ООО "Эльсинор", ООО "Колизей", ООО "Техснабкомплект", ООО "МашТорг", в действиях которых усматриваются признаки недобросовестности.

Основанием для доначисления НДФЛ, ЕСН послужило неправомерное, по мнению налогового органа, не включение в состав доходов сумм, полученных от предпринимательской деятельности, занижение Предпринимателем налоговой базы в связи с уменьшением доходов от предпринимательской деятельности на сумму НДС, исчисленного в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ со стоимости работ с применением расчетного метода, а также необоснованное включение в состав расходов (профессиональных налоговых вычетов) сумм, уплаченных поставщикам - ООО "Корина", ООО "Авитэк", ООО "ТВЭЛ", ООО "Эльсинор", ООО "Колизей", ООО "Техснабкомплект" и ООО "МашТорг".

Коллегия принятые судебные акты об удовлетворении заявленных требований в обжалуемой налоговым органом части находит правильными.

Налоговым органом в ходе проверки было установлено, что в проверяемом периоде Предприниматель осуществлял ремонтно-строительные работы, в связи с чем приобретал строительные материалы и заключал договоры субподряда с третьими лицами, в том числе с ООО "ТВЭЛ" и ООО "Техснабкомплект".

В подтверждение права на применение налогового вычета в заявленной сумме и подтверждение обоснованности затрат Предпринимателем были представлены первичные документы, подтверждающие вычеты и расходы, а именно договоры, счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ, документы, подтверждающие факт оплаты, составленные в соответствии с требованиями закона. При этом факт приема товара на учет и его оплата налоговым органом не оспаривается.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Разрешая спор, суды оценили собранные по делу доказательства в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 АПК РФ, и сделал выводы о том, что налоговым органом не доказано отсутствие реальных хозяйственных операций, на осуществление поставок товара в адрес Предпринимателя со стороны спорных контрагентов, а счета-фактуры, выставленные по ООО "ТВЭЛ" и ООО "Техснабкомплект", соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ.

Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, выставленные спорными контрагентами Предпринимателя содержат все необходимые реквизиты, в том числе подписи руководителя и главного бухгалтера.

Суды обоснованно признали несостоятельным довод налогового органа о том, что счета-фактуры подписаны неуполномоченными лицами (главным бухгалтером и руководителем) и правомерно указали, что Федеральным законом "О государственной регистрации юридических лиц" от 08.08.2001 N 129-ФЗ не предусмотрено обязательное внесение в Единый государственный реестр юридических лиц информации о смене главного бухгалтера юридического лица. Кроме того, выводы налогового органа основаны на письмах налоговых органов, при этом анализ выписок контрагентов Предпринимателя налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки не проводился.

По смыслу правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П, а также в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, установленный законодательством о налогах и сборах порядок возмещения НДС из бюджета распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.

При этом следует иметь в виду, что согласно указанной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность при осуществлении предпринимательской деятельности. Обнаружившую недобросовестность налогоплательщика, так же как и законность решения, в котором содержится вывод об этом, должен доказать налоговый орган.

Возложение на налогоплательщика обязанности по осуществлению проверки контрагента, не предусмотренной действующим законодательством, противоречит позиции Конституционного Суда Российской Федерации, который в определении от 16.10.2003 N 329-0 разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Согласно пунктам 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Доказательства того, что Предприниматель на момент заключения договоров с ООО "ТВЭЛ" и ООО "Техснабкомплект" знал или должен был знать о том, что данные юридические лица являются недобросовестными налогоплательщиками (не представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность, не платят налоги в бюджет, не находятся по юридическому адресу, зарегистрированы по утерянным паспортам), в материалах дела отсутствуют. Предпринимателем были получены от указанных контрагентов доказательства их фактической государственной регистрации в качестве юридических лиц, а также постановки на учет в налоговых органах.

Также, оспаривая правомерность применения Предпринимателем налоговых вычетов по НДС, налоговый орган указал на то, что в представленных Предпринимателем наряду с квитанциями к приходным кассовым ордерам чеках контрольно-кассовой техники имеются сведения о контрольно-кассовых аппаратах, не зарегистрированных в установленном законом порядке.

Судами данный довод правомерно признан несостоятельным по следующим основаниям.

Действующее законодательство не обязывает налогоплательщика проверять факт регистрации кассового аппарата контрагента на предмет его регистрации в соответствующем налоговом органе.

За нарушение обязанности по регистрации кассового аппарата в соответствующем налоговом органе предусмотрена административная ответственность. Обязанность по выявлению и пресечению подобных административных нарушений возложена на органы милиции и налоговые органы. Налоговым органом не представлены доказательства, что Предприниматель знал либо должен был знать об отсутствии регистрации кассовых аппаратов указанными юридическими лицами.

В подтверждение расходов по оплате поступившего товара Предпринимателем представлены квитанции к приходным кассовым ордерам, оформленные в установленном законом порядке.

Каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо друг от друга пользуется своими правами, в том числе правом на налоговые вычеты и возмещение НДС. В случае выявления при проведении налоговых проверок, в том числе и встречных, фактов неисполнения поставщиками товаров (работ, услуг), которые являются самостоятельными налогоплательщиками, обязанностей, установленных пунктами 1 и 5 статьи 173 НК РФ, по уплате в бюджет сумм налога, выставленных ими в счете-фактуре и оплаченных покупателем, налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46, 47 Кодекса решить вопрос о принудительном исполнении налогоплательщиком этих обязанностей.

Кроме того, согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, высказанной в определении от 12.07.2006 N 267-О, полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, при осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правом истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.

Доказательств участия Предпринимателя в схемах по "обналичиванию" денежных средств налоговый орган в нарушение статьи 101 НК РФ в решении не привел.

Таким образом, налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком налоговой выгоды вне связи с осуществлением им реальной предпринимательской деятельности и о его осведомленности о недобросовестности указанных контрагентов.

Налоговым органом не представлены доказательства, что Предпринимателем не приобретались строительные материалы для исполнения договоров строительного подряда, то есть с целью извлечения доходов. Судами установлено, что по результатам произведения вышеуказанных операций Предпринимателем был получен доход, с которого была уплачена соответствующая сумма налога. Деятельность Предпринимателя в проверяемый период убыточной не являлась.

Исходя из пункта 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял ненормативный акт.

В нарушение статьи 65 АПК РФ инспекцией не представлены неоспоримые и достаточные доказательства фиктивности, экономической необоснованности совершенных предпринимателем с юридическими лицами сделок.

Налогоплательщиком соблюдены все условия, при наличии которых в соответствии с налоговым законодательством может быть признано право на получение налоговой выгоды.

Факт умышленного участия налогоплательщика в схеме ухода от налогообложения судами не установлен, вывод налогового органа о недобросовестности налогоплательщика основан на предположениях. Фактически налоговый орган возложил на налогоплательщика ответственность за действия третьих лиц, чем существенно нарушил его право на применение налоговых вычетов.

На основании изложенного, суды сделали правильный вывод о том, что налоговым органом не представлены неоспоримые доказательства правомерности доначисления сумм НДС в связи с признанием неправомерным применения Предпринимателем вычетов по контрагентам ООО "ТВЭЛ", ООО "Техснабкомплект" в сумме 133645 рублей, НДФЛ и ЕСН в связи с исключением из затрат сумм, уплаченных вышеназванными контрагентами в сумме 444049 рублей.

Коллегия находит правильными выводы судов в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС, в результате неправомерного применения Предпринимателем при исчислении НДС расчетным путем ставки 18/118, доначисления НДФЛ, ЕСН в связи с увеличением налоговой базы на сумму НДС исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в периоде оказания услуг) налоговая ставка по НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктами 2, 3 статьи 164 Кодекса (то есть 10% или 20%), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, в следующих случаях:

- при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 Кодекса;

- при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со статьей 161 Кодекса;

- при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 Кодекса;

- при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 Кодекса;

- в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом.

Таким образом, перечень случаев, когда ставка НДС определяется расчетным путем, является закрытым, не подлежит расширительному толкованию.

Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом в случае выполнения подрядных строительных работ третьим лицам.

Довод Предпринимателя об отсутствии в договорах подряда оговорки о НДС, как на основание исчисления налога по расчетной ставке, обоснованно не принят судами, поскольку, налогоплательщики, нарушившие установленную статьей 168 НК РФ обязанность по предъявлению суммы налога к оплате покупателю, не вправе изменять установленную Кодексом налоговую ставку или заменять ее расчетной ставкой, что соответствует позиции, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.06.2006 N 16305/05, от 19.06.2006 N 1964/06, от 20.06.2006 N 14555/05, от 20.06.2006 N 14588/05. Наличие или отсутствие в договорах условий о включении НДС в общую цену товара (работы, услуги) в силу положений статей 154, 164, 166, 168 НК РФ не влияет на обязанность налогоплательщика исчислить сумму налога с полученной от реализации этих товаров (работ, услуг) выручки.

При таких обстоятельствах, коллегия судебные акты об удовлетворении заявленных требований Предпринимателя в указанной части находит законными и обоснованными.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 10.10.2008 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2009 по делу N А12-11703/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.