Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 июня 2007 г. N А05-12075/2006-10 Заявление Учреждения о признании недействительным решения ИФНС о взыскании штрафа за неуплату ЕСН, доначислении налога и пеней не удовлетворено, поскольку, выплаты осужденным производятся в связи с выполнением ими трудовых функций и не отнесены НК РФ к суммам, не подлежащим налогообложению, либо освобожденным от налогообложения, следовательно, они являются объектом обложения ЕСН

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 9 июня 2007 г. N А05-12075/2006-10

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корпусовой О.А., судей Кочеровой Л.И. и Морозовой Н.А,

рассмотрев 04.06.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного Архангельской области от 28.12.2006 (судья Пигурнова Н.И.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2007 (судьи Богатырева В.А., Виноградова Т.В., Осокина Н.Н.) по делу N А05-12075/2006-10,

установил:

Федеральное государственное предприятие - Учреждение УК 42/12 Управления исполнения наказаний Министерства юстиции Российской Федерации по Архангельской области (далее - учреждение) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция) от 24.07.2006 N 1679.

Решением суда Архангельской области от 28.12.2006 заявленные учреждением требования удовлетворены.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2007 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение норм материального права. Податель жалобы считает, что учреждение необоснованно не исчислило и не уплатило единый социальный налог за 2005 год, подлежащий зачислению в фонды обязательного медицинского страхования, с выплат, производимых в пользу осужденных за выполнение работ во время отбывания наказания, поскольку указанные выплаты являются объектом обложения единым социальным налогом в соответствии со статьей 236 Налогового кодекса Российской Федерации. Инспекция полагает, что установление права осужденных к лишению свободы на получение медицинской помощи в особом порядке не является основанием для исключения учреждения, осуществляющего выплаты осужденным, фактически приравниваемые к заработной плате, из числа плательщиков единого социального налога в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования и отмечает, что охрана здоровья населения является общегосударственной задачей.

Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Суд кассационной инстанции считает, что жалоба подлежит удовлетворению.

Как следует из материалов дела, учреждение представило в налоговый орган налоговую декларацию по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 2005 год. Позднее - 05.05.2006 налогоплательщик представил уточненную налоговую декларацию по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 2005 год, согласно которой по данным налогоплательщика сумма налога, подлежащего перечислению за последний квартал налогового периода, составила в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 1 395 руб., в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 3 485 руб.

Инспекцией на основе первичной и уточенной налоговых деклараций проведена камеральная налоговая проверка, в ходе которой установлено занижение налоговой базы по уплате единого социального налога, зачисляемого в фонды обязательного медицинского страхования, в части выплат, производимых в пользу осужденных. По результатам проверки налоговый орган принял решение от 24.07.2006 N 1679 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде 180 руб. 77 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату 903 руб. 84 коп. единого социального налога за 2005 год. Указанным решением учреждению также дополнительно начислено к уплате 8 063 руб. единого социального налога и 53 руб. 27 коп. пеней. Считая, что решение инспекции от 24.07.2006 N 1679 нарушает его права и законные интересы, учреждение обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что учреждение не является в отношении осужденных страхователем по обязательному медицинскому страхованию и не должно принимать участие в формировании бюджетов фондов обязательного медицинского страхования путем уплаты единого социального налога в части выплат, производимых в пользу осужденных. Суд кассационной инстанции считает данный вывод не соответствующим положениям законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Кассационным судом отклоняется ссылка учреждения на то, что осужденные к лишению свободы привлекаются к обязательному труду в силу положений статьи 103 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации, поэтому с ними не заключается ни трудовой, ни гражданско-правовой договор.

Если согласиться с позицией учреждения, то следует признать, что произведенные заключенным выплаты вообще не подлежат обложению единым социальным налогом, то есть у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения, установленный пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации. Суд кассационной инстанции считает данную позицию не соответствующей нормам законодательства.

Выплаты осужденным производятся в связи с выполнением ими трудовых функций и не отнесены Налоговым кодексом Российской Федерации к суммам, не подлежащим налогообложению (статья 238), либо освобожденным от налогообложения (статья 239), поэтому данные выплаты являются объектом обложения единым социальным налогом.

В соответствии с положениями статей 104 и 105 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации условия и оплата труда осужденных к лишению свободы регулируются нормами законодательства Российской Федерации о труде.

В пункте 1 статьи 98 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации указано, что осужденные к лишению свободы, привлеченные к труду, подлежат обязательному государственному социальному страхованию, а осужденные женщины также обеспечиваются пособиями по беременности и родам в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Пособия по беременности и родам выплачиваются осужденным женщинам независимо от исполнения ими трудовых обязанностей и иных обстоятельств. Осужденные имеют право на общих основаниях на государственное пенсионное обеспечение в старости, при инвалидности, потере кормильца и в иных случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации. Согласно пункту 2 статьи 107 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации возмещение осужденными расходов по их содержанию производится после удержания алиментов, подоходного налога, отчислений в Пенсионный фонд Российской Федерации и иных обязательных отчислений.

Право осужденных на медицинскую помощь закреплено в статье 29 Основ законодательства Российской Федерации об охране здоровья граждан, утвержденных Верховным Советом Российской Федерации 22.07.93 N 5487-1.

В пункте 6 статьи 12 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации указано, что осужденные имеют право на охрану здоровья, включая получение первичной медико-санитарной и специализированной медицинской помощи в амбулаторно-поликлинических или стационарных условиях в зависимости от медицинского заключения.

Доводы учреждения относительно особого порядка оказания медицинской помощи осужденным к лишению свободы за счет средств федерального бюджета также отклоняются кассационной коллегией.

Единый социальный налог представляет собой установленный Налоговым кодексом Российской Федерации обязательный платеж, являющийся формой отчуждения денежных средств налогоплательщика на началах безвозвратности и индивидуальной безвозмездности (пункт 1 статьи 8 Налогового кодекса Российской Федерации). На это также указывал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 24.02.1998 N 7-П. Поэтому не может являться основанием для освобождения осужденных от уплаты единого социального налога то обстоятельство, что эти лица не подлежат обязательному медицинскому страхованию в общеустановленном порядке. Более того, плательщиками единого социального налога являются не осужденные к лишению свободы, а учреждения управлений исполнения наказаний Министерства юстиции Российской Федерации.

Кассационная коллегия обращает особое внимание на то обстоятельство, что статьями 235, 236, 237, 241 Налогового кодекса Российской Федерации установлены: единый перечень плательщиков единого социального налога, объект налогообложения, налоговая база и налоговые ставки - как основные элементы налогообложения. Эти базовые элементы едины для всего налога и не зависят от того бюджета, в который различные части единого социального налога подлежат зачислению. То есть законодатель не разделил рассматриваемый налог на части и не установил различные объекты налогообложения и ставки налога в зависимости от того, в какой бюджет направляется та или иная часть налога.

Суды первой и апелляционной инстанции фактически пришли к выводу о том, что учреждение имеет право частично не уплачивать единый социальный налог. Данный вывод связан с условиями освобождения от уплаты налога, которое по своей правовой природе является налоговой льготой (статья 56 Налогового кодекса Российской Федерации). В силу пункта 3 указанной статьи льготы по федеральным налогам и сборам, к которым относится и единый социальный налог, устанавливаются и отменяются нормами названного Кодекса. Таким образом, с момента, введения в действие соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации рассматривается как единственный акт законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, в котором могут быть установлены указанные льготы. При этом, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 28.03.2000 N 5-П, налоговая льгота является одним из способов определения объекта налогообложения, в связи с чем она может считаться установленной, только если в законе содержится четкая и понятная норма, указывающая на предоставление отдельным категориям налогоплательщиков определенных преимуществ. Такая норма не подлежит расширительному толкованию (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 19.01.2005 N 41-О).

Кроме того, исходя из требования непротиворечивости налогового законодательства, введение налоговых льгот применительно к конкретному налогу не должно нарушать его природу как индивидуально безвозмездного платежа, взимаемого в целях обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (пункт 1 статьи 8 Налогового кодекса Российской Федерации).

Суд кассационной инстанции также принимает во внимание что, на освобождение от уплаты единого социального налога в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования с выплат, производимых осужденным лицам за выполнение работ во время отбывания наказания, указывалось в Методических рекомендациях по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 05.07.2002 N БГ-3-05/344. Данные методические рекомендации утратили силу с 23.01.2004, тогда как по рассматриваемому делу спор между учреждением и инспекцией касается уплаты единого социального налога за 2005 год.

Довод суда первой инстанции о том, что в соответствии с положениями Закона Российской Федерации от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" учреждение в отношении лиц, осужденных к лишению свободы, не является страхователем, кассационная коллегия считает не соответствующим перечню субъектов обложения единым социальным налогом (налогоплательщиков), установленному статьей 235 Налогового кодекса Российской Федерации. Для признания юридического лица плательщиком единого социального налога, Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает обязательного наличия у этого лица статуса страхователя по обязательному медицинскому страхованию.

На основании изложенного кассационная коллегия считает судебные акты подлежащими отмене; в удовлетворении заявления учреждению следует отказать.

В связи с отменой судебных актов, принятых по настоящему делу, и в соответствии со статьями 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учреждения должно быть взыскано: 2 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела Арбитражным судом Архангельской области, 1 000 руб. за рассмотрение дела Четырнадцатым арбитражным апелляционным судом и 1 000 руб. за рассмотрение дела Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа. Всего подлежит взысканию в доход федерального бюджета 4 000 руб. государственной пошлины.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.12.2006 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2007 по делу N А05-12075/2006-10 отменить.

Федеральному государственному предприятию Учреждению УГ 42/12 Управления исполнения наказаний Министерства юстиции Российской Федерации по Архангельской области в удовлетворении заявления отказать.

Взыскать с Федерального государственного предприятия Учреждению УГ 42/12 Управления исполнения наказаний Министерства юстиции Российской Федерации по Архангельской области в доход федерального бюджета 4 000 руб. государственной пошлины.

Н.А. Морозова