Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 сентября 2006 г. N А56-34725/2005 Заявление ООО о признании недействительным решения ИФНС и об обязании Инспекции возместить путем возврата на расчетный счет Общества НДС не удовлетворено, поскольку, в частности, на дату подачи уточненной декларации, как и на дату вынесения обжалованного в судебном порядке решения налогового органа, Обществом не было представлено в Инспекцию документов, подтверждающих правомерность заявленных налоговых вычетов (отменено)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 4 сентября 2006 г. N А56-34725/2005

Резолютивная часть постановления оглашена 30.08.2006.

Полный текст постановления изготовлен 04.09.2006.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Морозовой Н.А., судей Ломакина С.А., Никитушкиной Л.Л.,

при участии в судебном заседании от общества с ограниченной ответственностью "Орион" Боярчука М.С. (доверенность от 20.01.2006), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу Миняевой Н.В. (доверенность от 20.06.2006 N 03-06/07608),

рассмотрев 30.08.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.11.2005 (судья Загараева Л.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2006 (судьи Масенкова И.В., Згурская М.Л., Семиглазов В.А.) по делу N А56-34725/2005,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Орион" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 01.07.2005 N 10-10/231 и об обязании Инспекции возместить путем возврата на расчетный счет Общества 25 870 403 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за ноябрь 2004 года.

Решением суда от 14.11.2005 заявление Общества удовлетворено.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2006 решение суда первой инстанции изменено и резолютивная часть решения изложена в новой редакции. Признано недействительным решение Инспекции от 01.07.2005 N 10-10/231, за исключением привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 800 руб. штрафа (пункт 1.2 оспариваемого решения инспекции). В удовлетворении требования в этой части Обществу отказано. Апелляционный суд обязал Инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путем возврата на его расчетный счет 25 169 680 руб. 04 коп. НДС за ноябрь 2004 года.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судебных инстанций фактическим обстоятельствам дела, просит отменить судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, Обществу обоснованно отказано в применении налоговых вычетов, поскольку налогоплательщик в нарушение требований статей 23 и 172 НК РФ не представил по требованию налогового органа соответствующие первичные документы, на основании которых производятся налоговые вычеты. В судебном заседании представитель Инспекции уточнил предмет жалобы и пояснил, что постановление апелляционной инстанции в части отказа Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ налоговым органом не обжалуется в кассационном порядке.

В отзыве Общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в жалобе, а представитель Общества просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе и в отзыве относительно ее согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как видно из материалов дела, Общество 06.05.2005 представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за ноябрь 2004 года, согласно которой к вычетам заявлены 33 874 688 руб. налога, уплаченных при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, и 23 870 руб. НДС, уплаченных при приобретении иных товаров (работ, услуг).

Руководствуясь пунктом 1 статьи 31, пунктом 1 статьи 87, статьями 88 и 93 НК РФ, налоговый орган направил заявителю требование от 25.05.2005 N 10-08/324 о представлении документов, необходимых для проведения камеральной налоговой проверки. Указанное требование вручено руководителю Общества 26.05.2005, о чем имеется соответствующая подпись на требовании (том дела 1, лист 36).

Поскольку налогоплательщик не представил запрашиваемые документы для подтверждения обоснованности применения налоговых вычетов, отраженных в декларации по НДС за ноябрь 2004 года, то Инспекция сделала вывод об отсутствии у нее возможности исследовать эти документы. Решением от 01.07.2005 N 10-10/231, принятым по результатам камеральной проверки, налоговый орган отказал Обществу в возмещении из бюджета налогового вычета в сумме 33 898 558 руб. налога. В силу предъявления к вычету не подтвержденного соответствующими документами НДС как уплаченного налоговый орган сделал вывод о том, что налогоплательщик совершил налоговое правонарушение, выразившееся в неуплате в бюджет 8 028 155 руб. НДС. Поэтому указанным решением инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 1 605 631 руб. штрафа за неуплату НДС и по пункту 1 статьи 126 НК РФ - в виде взыскания 800 руб. штрафа за непредставление истребованных документов.

Общество не согласилось с указанным решением Инспекции и обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление Общества, исходил из того, что требование налогового органа о представлении первичных документов нарушает права налогоплательщика, превращая, по существу, камеральную проверку в выездную. Поскольку 14.07.2005 (после вынесения обжалуемого решения Инспекции) заявитель представил документы в налоговый орган, суд первой инстанции удовлетворил требования о возврате из бюджета спорной суммы НДС.

Апелляционный суд, изменяя решение суда первой инстанции, сделал вывод о том, что Общество подтвердило первичными документами, представленными в суд, право на применение налоговых вычетов. Вместе с тем суд апелляционной инстанции признал правомерным привлечение заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в связи с неисполнением требования налогового органа и непредставлением в установленный срок запрашиваемых документов.

Суд кассационной инстанции считает судебные акты в обжалуемой части ошибочными и подлежащими отмене.

В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом обложения НДС.

Согласно пунктам 1 - 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Как следует из пункта 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Порядок возмещения сумм НДС установлен статьей 176 НК РФ, предусматривающей, что разница, образующаяся в связи с превышением сумм налоговых вычетов над суммой налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику путем зачета в счет иных налоговых обязательств или возврату налогоплательщику по его заявлению.

Возмещение налогоплательщику уплаченного им продавцу налога на добавленную стоимость производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения (пункт 3 статьи 173 НК РФ).

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налогов из бюджета при наличии представления соответствующих документов, подтверждающих фактическую уплату покупателем сумм налога продавцам товаров (работ, услуг).

Поэтому налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, проводить встречные проверки предоставлено налоговым органам Законом Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации" и статьями 88, 93 НК РФ.

Статьей 23 НК РФ закреплена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, бухгалтерскую отчетность, а также представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Согласно статье 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Следовательно, при проведении камеральной проверки декларации по НДС, в ходе которой устанавливается правильность исчисления и уплаты налога, налоговый орган при необходимости вправе затребовать у налогоплательщика дополнительные документы, в том числе первичные документы, нужные для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов.

При решении вопроса о применении налоговых вычетов налоговый орган проверяет достоверность, комплектность и непротиворечивость представленных налогоплательщиком документов, учитывает результаты встречных проверок.

В данном случае Общество не представило ни вместе с декларацией, ни по требованию налогового органа необходимые для проведения камеральной налоговой проверки документы в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов, в том числе документы, свидетельствующие об уплате налога при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации и оприходовании приобретенного товара. Пакет документов был направлен налогоплательщиком 14.07.2005, то есть после принятия налоговым органом решения от 01.07.2005 по результатам камеральной проверки уточненной декларации по НДС за ноябрь 2004 года.

Обращаясь с заявлением в арбитражный суд, Общество просило признать недействительным решение налогового органа, поэтому его законность оценивается и проверяется исходя из наличия тех обязательных документов, которые представлены налогоплательщиком в подтверждение права на налоговые вычеты и которые имелись у налогового органа на момент вынесения оспариваемого решения.

Из материалов дела видно, что как на дату подачи уточненной декларации, так и на дату вынесения обжалованного в судебном порядке решения налогового органа Обществом не было представлено в Инспекцию документов, подтверждающих правомерность заявленных налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах следует признать, что вывод Инспекции отраженный в оспариваемом решении от 01.07.2005 N 10-10/231, о том, что Общество не доказало правомерность предъявления к вычету суммы НДС, заявленной в уточненной декларации по НДС за ноябрь 2004 года от 06.05.2005, соответствует обстоятельствам дела и является правильным.

Исследовав и оценив документы, которые в данном случае подлежали проверке в рамках осуществления мероприятий налогового контроля, тем более что они были истребованы инспекцией, суды вышли за рамки своей компетенции, фактически взяв на себя полномочия налогового органа и осуществив камеральную проверку в отношении документов, которыми налоговый орган не располагал и проверка которых в силу Налогового кодекса Российской Федерации является компетенцией налогового органа.

Кроме того, из жалобы налогового органа и из материалов дела следует, что направленные Обществом 14.07.2005 документы приложены к новой уточненной декларации за ноябрь 2004 года от указанной даты. Данное обстоятельство подтверждается и заявителем в отзыве на кассационную жалобу. Его довод о том, что уточненная декларация от 14.07.2005 за ноябрь 2004 года повторят предыдущую, за исключением увеличения размера НДС, исчисленного с реализации, не принимается кассационной инстанцией. Уточненная налоговая декларация от 14.07.2005 и приложенные к ней документы являются новыми обстоятельствами, не имеющими отношения к настоящему предмету спора. В связи с этим они не могут свидетельствовать о незаконности обжалованного решения налогового органа, принятого в отношении декларации от 06.05.2005, а следовательно, согласно статье 67 АПК РФ не могут быть признаны относимыми к данному делу доказательствами. Поэтому ссылку суда апелляционной инстанции на факт представления заявителем в налоговый орган документов как относящихся к спорной налоговой декларации в обоснование своего вывода о незаконности решения Инспекции следует признать несостоятельной, а судебный акт - неправомерным как не подтвержденный надлежащими доказательствами.

Как следует из материалов дела, предметом спора являются данные, отраженные в налоговой декларации от 06.05.2005. В нарушение требований статьи 49 АПК РФ суд вышел за рамки заявленного спора, обязав Инспекцию возместить налогоплательщику сумму НДС, исчисленную судом на основании данных, приведенных в налоговой декларации от 14.07.2005. Факт такого расчета подтвержден обеими сторонами.

В связи с изложенным выше следует признать, что решение налогового органа об отказе Обществу в возмещении указанной суммы налога, доначислении к уплате недоимки, начислении пеней и наложении штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ является законным и обоснованным. Решение от 01.07.2005 N 10-10/231, принятое налоговым органом согласно положениям законодательства о налогах и сборах (статей 88, 93, 171, 172, 173 и 176 НК РФ), не нарушает прав и законных интересов заявителя, поэтому правовых оснований для обязания налогового органа в качестве устранения допущенных нарушений возвратить налогоплательщику суммы налога не имеется.

Таким образом, у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали правовые основания для признания решения Инспекции от 01.07.2005 N 10-10/231 в указанной части недействительным, в связи с чем постановление апелляционной инстанции в части оставления в силе решения суда первой инстанции подлежит отмене как основанное на неправильном применении норм материального права. Поскольку фактические обстоятельства дела установлены судами, соответствуют материалам дела, то кассационная инстанция считает возможным вынести решение об отказе заявителю в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции, которым отказано в возмещении заявленных налоговых вычетов, начислены НДС, пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также возмещена в порядке возврата заявленная сумма НДС.

Доводы Общества о том, что налоговый орган преждевременно до истечения трехмесячного срока, предусмотренного статьей 88 НК РФ, осуществил камеральную налоговую проверку, чем лишил Общество возможности представить истребованные документы после выхода директора на работу, что налоговый орган в соответствии со статьей 94 НК РФ не воспользовался своим правом на изъятие истребованных документов, которые имелись у заявителя, что нарушены его права на представление интересов налогоплательщика при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении, поскольку он не был извещен об этом, что уважительной причиной несвоевременности представления документов следует признать нахождение директора в отпуске, не принимаются кассационной инстанцией.

Действительно, согласно статье 88 НК РФ камеральная налоговая проверка осуществляется в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации. Однако данная норма закона не устанавливает, что датой вынесения решения по итогам камеральной проверки является последний день указанного срока. Следовательно, Инспекция вправе вынести решение по итогам камеральной проверки в любой день трехмесячного срока осуществления проверки. Кроме того, поскольку в данном случае никаких документов к представленной декларации заявитель не приложил и не выполнил законное требование налогового органа о представлении документов, подтверждающих обоснованность заявленных в декларации налоговых вычетов, то у Инспекции отсутствовали законные основания для продления процесса проверки, в том числе для осуществления встречных проверок, как на то необоснованно указал суд апелляционной инстанции, поскольку их адресаты не были известны налоговому органу.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе производить выемку документов в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены. Кроме того, в силу абзаца 2 пункта 2 статьи 93 НК РФ выемка документов производится только в случае отказа налогоплательщика от представления таких документов. Поскольку таким отказом заявителя налоговый орган не располагал и у него отсутствовали основания считать, что Общество может истребованные документы уничтожить, сокрыть, изменить или заменить, то Инспекция не обладала законным правом на проведение такого мероприятия налогового контроля, как изъятие у Общества документов.

Не является и не может быть признано в данном случае уважительной причиной непредставление Обществом истребованных налоговым органом документов по основанию нахождения директора в отпуске. Общество, получив под личную расписку директора требование о представлении документов, не выполнило его, чем грубо нарушило требование законодательства о налогах и сборах, императивно установившее в статье 93 НК РФ срок исполнения такого требования в пять дней. Гарантией исполнения такого требования является статья 126 НК РФ, предусматривающая ответственность за нарушение срока представления документов. Таким образом, событие вмененного налогового правонарушения подтверждено материалами дела и не опровергается Обществом. На отсутствие вины как основания освобождения от ответственности Общество не ссылается. Наоборот, из действий заявителя усматривается наличие прямого умысла в совершении виновного противоправного деяния, выразившегося в непредставлении документов налоговому органу в установленный законом срок, поскольку Общество не ссылается ни на какие обстоятельства, препятствовавшие представлению документов в период с 26.05.2005 по 30.05.2005 (от даты получения требования до ухода директора в отпуск). Следовательно, обстоятельства, с которыми статья 109 НК РФ связывает основания освобождения лица от налоговой ответственности, в данном случае отсутствуют.

Несостоятелен и довод заявителя о нарушении его прав при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.

Согласно пункту 1 статьи 101 НК РФ материалы проверки рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика. О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплательщика заблаговременно. В данном случае статьей 88 НК РФ не предусмотрено составления акта по итогам камеральной проверки. Никаких письменных возражений налогоплательщиком не представлялось, в том числе и относительно невозможности представления истребованных документов.

Кроме того, согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов указанных требований может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Из данной нормы следует, что несоблюдение налоговым органом требований статьи 101 НК РФ не является обстоятельством, которое в силу законодательства о налогах и сборах признается безусловным основанием для отмены решения Инспекции. В данном случае налогоплательщик не доказал, что несоблюдение, по его мнению, требований статьи 101 НК РФ налоговым органом свидетельствует о грубом нарушении его прав и законных интересов, которые повлекли невозможность их восстановления в предусмотренном законодательством порядке. Наоборот, заявитель реализовал свое право на защиту своих нарушенных интересов в судебном порядке в рамках оспаривания в арбитражном суде незаконного, по его мнению, решения налогового органа.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2006 по делу N А56-34725/2005 в части удовлетворения заявления общества с ограниченной ответственностью "Орион" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу от 01.07.2005 N 10-10/231 и об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Орион" путем возврата налога на добавленную стоимость за ноябрь 2004 года в размере 25 169 680 руб. 04 коп. отменить.

В удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу от 01.07.2005 N 10-10/231 в части доначисления НДС, пеней и налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Орион" путем возврата налога на добавленную стоимость за ноябрь 2004 года в размере 25 870 403 руб. обществу с ограниченной ответственностью "Орион" отказать.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Орион" в доход федерального бюджета 4 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Л.Л. Никитушкина

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: